第四章法律责任

第四章注册会计师法律责任主要内容…第二节外国注册会计师的法律责任……第四节注册会计师避免法律责任的措施第三节中国注册会计师的法律责任第一节注册会计师法律责任概述对话鲍勃·戴维斯是技术产品公司——一家公开上市的计算机产品公司的首席执行官。哈里·朗斯特里特是为技术产品公司执行即期审计的会计师事务所的合伙人。他们正在就哈里要求鲍勃签署的标准业务约定书进行讨论。鲍勃：哈里，你说审计不能保证发现所有的错误和舞弊事项，其确切含义是什么?哈里：啥，鲍勃，审计工作不是完美无缺的。即使我们可以将审计工作尽可能做得更好，当然这是我们的标准。但仍然会在某些方面出现失误。如果我们要设法发现所有的错误事项，那么审计成本将高得无法接受。所以，我们只关注那些发生重大错误或舞弊事项风险最高的领域，当审计完成时，我们将为发现这些重大错误或舞弊事项提供高水平的保证。鲍勃：但不是绝对的保证。哈里：是这样，鲍勃，但却是高水平的保证；鲍勃：我猜想，这一概念就是，如果所有的审计都能提供高水平的保证，那么全公司财务报表信息的整体正确性就足以使资本市场正常运转。哈里：是的，但你似乎非常关心这个问题，鲍勃，有什么问题吗?鲍勃：咳，几年前发生的一件事一直围扰着我。我的祖父母将绝大部分退休金投资于西部电力债券。你知道，西部电力被吹捧为极安全的投资，但随后他们却因试图建立核电站而破产。最后，该公用事业公司与其审计师和其他有关方面达成了和解。但我的祖父母却损失了85％的投资额。这给他们造成了毁灭性的打击。从那以后，我开始有些厌恶这个职业，包括审计师在内。哈里：这是很恶劣的例子，鲍勃。听到这些，我真的很难过。鲍勃：我跟你说起这些的真正原因，哈里，是大量投资于本公司的人都承担不起大额损失。我们公司现在很热门，我们的市盈率高达35比1。在审计问题上不要出什么差错，哈里，我为我的投资者聘用你，我并不关心其他公司，也不在意你的总体保证程度，我只想确信本次审计要做好。哈里：你可以信赖我们，鲍勃。引例：补偿一件诉讼案件的成本，将花费掉很多笔审计业务的净利润•一家会计师事务所审计了一家开发软件的小型高科技客户，事务所自该公司成立以来，连续四个年度对其进行了审计，平均每年的审计费用大约是13000美元。审计业务都由具有胜任能力的审计师出色地完成。事务所和随后复核审计业务的其他人都清楚他们在每一个方面都遵守了审计准则。就在公司成立后的第五年中期，其制定的市场营销计划过于乐观的迹象开始显现出来，公司也即将要求追加资本或作出重大战略转变。有限责任合伙人对此作了表决，并拒绝提供追加资本。该公司最后经营失败，并宣告破产。有限责任合伙人损失了他们在该公司的投资，他们随后对涉及该企业的所有各方都提起了诉讼，也包括审计师。引例：补偿一件诉讼案件的成本，将花费掉很多笔审计业务的净利润•在接下来的几年中，审计师一直为自已在诉讼中进行抗辩。他们参加了整个举证过程，聘用了审计方面的专家证人，提出了申诉等等。他们不止一次设法进行和解，但原告不同意审计师提出的合理赔偿额。最后，在进入判决程序的第二天，原告同意按名义赔偿额达成了和解。原告显然知道审计师并无过错，但仍对他们提起了诉讼。不考虑在人员工时方面的损失，以及对他信誉的可能损害和由此产生的紧张和压力，仅事务所的实际现金支出总额就达100万美元，超过了从该客户那里所获得的平均年度审计费用的75倍。第一节注册会计师法律责任概述一．注册会计师法律责任相关概念二．注册会计师法律责任的成因三．注册会计师法律责任的种类注册会计师法律责任注册会计师因职业而承担义务；出现了违反义务的事实：因过失、欺诈或违约而导致客户或其他利益相关方的经济损失。1968年，第一名内部律师在美国一家大型会计师事务所出现20世纪70年代中期，美国发生了数以百计控告审计人员的诉讼20世纪80年代，美国17家最大的会计师事务所每年因营私舞弊而赔偿的保险费，估计最低达3000万~4000万美元，事务所支付的未经保险的损失、间接损失以及事务所内部为诉讼辩护而收集资料的开支达到了3000万~40001983年，美国11家大型会计师事务所聘用了约40名律师专门负责本事所的法律事务1991年，美国六大会计师事务所的诉讼费用占其审计收入的9%；对500家会计师事务所的调查表明，其中79%的事务所因害怕诉讼而缩减了审计业务1993年，美国《华尔街杂志》刊登了一篇题为“审计人员的厄运”的文章，文章介绍美国亚利桑那州陪审团做出决定，要求国际著名六大会计师事务所之一的普华国际会计公司(PriceWater-House&Co.)赔偿英国渣打银行3.38亿美元的损巴林银行因李森操作期货巨额损失导致银行周转不灵而被购并。投资者控告Co-opers&Lybrand，索赔16亿美元。审计人员认为其审计并无失误，并控告银行董事长及高级管理阶层应对李森舞弊及财务报表不实负责TricontinentalBank(政府银行)受20世纪80年代澳大利亚不动产不景气影响，1990年损失高达20亿美元。维多利亚政府控告KPMG，认为该事务所对在Trico-ntinentalBank的审计中存在严重过失，未能适时将问题加以报道，索赔8亿美元。1994年初庭外和解，实际赔偿金额9500万美元。……上图美国审计人员遭受诉讼的历史审计人员法律责任20世纪80年代后，注册会计师的法律责任的变化（一）对注册会计师的法律诉讼大量增加。（二）扩大注册会计师对第三者利益集团或人士的责任。法律诉讼上升趋势的原因（1）政府监管部门保护投资者的意识日益加强，监管措施日益完善，处罚力度日益增大；（2）由于审计环境发生很大变化，企业规模扩大，业务全球化以及企业经营的错综复杂性，使会计业务更加复杂，审计风险变大；（3）“深口袋”理论的盛行；（4）注册会计师败诉的案例日益增多；（5）许多会计师事务所宁愿在庭外和解法律问题，以避免高昂的法律费用和公开的负面影响，而不愿通过司法程序来解决这些问题；CPA法律责任相关概念会计责任与审计责任•会计责任：即被审计单位管理当局的责任包括：1、建立和健全本单位的内部控制制度；2、保护本单位的资产安全和完整；3、保证会计资料真实、合法和完整。（体现在管理当局声明书、审计业务约定书、审计报告）•审计责任：审计人员应当以会计准则为依据，按照审计准则的要求实施各项审计程序，获取审计证据，编制审计工作底稿，最终做出公正的职业判断并以审计报告的形式表达。即CPA的责任，对会计报表整体发表意见（体现在审计报告、审计业务约定书）审计责任的发展阶段：•揭露欺诈和舞弊行为、查错揭弊、验证合法性、公允性•20世纪70年代起：验证合法性、公允性和揭露重大错误和舞弊会计责任与审计责任是两种性质完全不同的责任,两者不能相互替代、减轻或免除。多选：注册会计师王林审计益华公司2002年度会计报表，并出具了无保留意见审计报告。期后益华公司发现小额银行存款被贪污，因而控告王林工作有过失。对此王林提出下列申诉，有效申诉包括：A按照独立审计准则进行会计报表审计，并不能保证发现所有的错误，王林并无过失B王林所提供的服务是会计报表审计，不是对错误和舞弊进行专门审计C王林未能发现舞弊是因为审计工作底稿是其助理编制的，王林并无过失D防止发生和及时发现与舞弊是益华公司的责任（ABD）说明：主要考查是否掌握了会计责任与审计责任以及审计准则规范的要求经营失败、审计失败和审计风险之间的区别•会计界和法律界人士认为，财务报表使用者对会计师事务提起诉讼的一个主要原因，就是对经营失败与审计失败之间以及审计失败和审计风险之间的区别缺乏理解。•经营失败是指企业由于经济或经营条件，如经济衰退、不当的管理决策或出现意料之外的行业竞争等，而无法归还贷款，或无法满足投资者的预期。经营失败的极端情况是申请破产。•审计失败则是指审计人员由于缺乏应有的职业谨慎或没有遵循审计准则的要求而形成或表达了不恰当的审计意见。•当出现经营失败时，审计失败可能存在，也可能不存在。如果注册会计师按照审计准则的要求实施了审计，没有发表不恰当的审计意见，或者审计人员按照审计准则实施了必要的审计程序，在审计中未能发现并揭露企业持续经营能力存在的问题，这些都不属于审计失败。只有审计人员在审计过程中未能遵循审计准则的要求，未能尽到应有的谨慎，而发表了错误或不恰当的审计意见，才属于审计失败。经营风险经营失败审计失败可能•审计风险：会计报表存在重大错报，但注册会计师认为公允表述而发表无保留意见。注册会计师可能承担责任。•审计风险是一种可能性，是客观存在的，是无法消除的，不能降低到零，只能采取措施降低审计风险至可接受水平。例：注册会计师甲正在对审计项目组培训，下列关于注册会计师承担的责任的说法中，正确的是（）。A．注册会计师承担的责任，通常是由审计失败所引发B．如果没有保持应有的职业谨慎，就可能会出现审计失败，审计风险就会变成实际的损失C．审计失败是指财务报表中存在重大错报，而注册会计师发表不恰当审计意见的可能性D．如果注册会计师在审计过程中没有尽到应有的职业谨慎，就属于审计风险【答案】B二、注册会计师法律责任的成因被审计单位方面的原因注册会计师方面的原因报表使用者方面的原因注册会计师法律责任的成因（1）被审计单位的原因1．错误、舞弊和违反法规行为2．经营失败法律责任被审计单位错误与舞弊的概念与区别错误是指会计报表中存在的无意错报或漏报（非故意的）错误主要包括：（1）原始记录和会计数据的计算、抄写错误；（2）对事实的疏忽和误解；（3）对会计政策的误解。舞弊是指会计报表中存在不实反映的故意行为。（故意的）舞弊主要包括：（1）伪造、编造记录或凭证；（2）侵占资产；（3）隐瞒或删除交易或事项；（4）记录虚假的交易或事项；（5）蓄意使用不当的会计政策。（6）财务欺诈错误与舞弊的区别在于，错误是无意的，舞弊是故意的。（在实务中，错误与舞弊是根据注册会计师的职业判断进行区分的。如果一个企业的错报、漏报永远是对企业有利的，就很难判定为错误，在一定程度上认为是舞弊）注册会计师法律责任的成因（2）注册会计师方面原因1．违约2．过失3．欺诈法律责任注册会计师过失定义：所谓“过失”，是指在一定条件下，缺少应具有的合理谨慎。判断标准：以其他具备专业素质的注册会计师在相同条件下可做到的谨慎程度为标准。过失的分类：通常将过失按程度不同分为普通过失和重大过失。普通过失（也称“一般过失”）通常是指没有保持职业上应有的合理的谨慎，即注册会计师没有完全遵循专业准则的要求进行审计。重大过失是指连起码的职业谨慎都不保持，即注册会计师根本没有遵循准则的要求或没有按专业准则的基本要求执行审计。共同过失定义：对他人过失，受害方自己未能保持合理的谨慎而蒙受损失。例证：被审计单位未能向注册会计师提供编制纳税申报表所必要的信息，后来又控告注册会计师未能妥当地编制纳税申报表，这种情况可能使法院判定被审计单位有共同过失。在审计中未能发现现金等资产短少时，被审计单位可以过失为由控告注册会计师，而注册会计师又可以说现金等问题是由缺乏适当的内部控制造成的，并以此为由来反击被审计单位的诉讼。欺诈与推定欺诈欺诈又称注册会计师舞弊，是注册会计师或事务所为达到欺骗他人的目的，明知委托单位的财务报表有重大错报，却不予以披露或作出不实的证明，而导致相关第三者受损。“推定欺诈”，又称“涉嫌欺诈”，是指虽无故意欺诈或坑害他人的动机，但却存在极端或异常的过失。两者的区别：因为后者不包含带有故意欺骗性质的陈述。一般情况下，注册会计师的重大过失被视为推定欺诈。特别是近年来有些法院放宽了“欺诈”一词的范围，使得推定欺诈和欺诈在法律上成为等效的概念。法律术语说明与过失和欺诈相关的术语普通过失在特定情况下，某人缺乏人们期待的合理谨慎。评价审计师是否缺乏合理谨慎，则根据在相同情况下其他具有胜任能力的审计师将会怎样做。重大过失某人缺乏人们期待的最起码的谨慎，相当于草率行为。推定欺诈虽非蓄意欺诈或伤害他人，但却存在极端的或不同寻常的过失推定欺诈也可以定义为草率行为。草率行为是指：审