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房地产公司企业所得税汇算清缴攻略--2012年度宁静致远（中国注册会计师高级会计师）2012年度企业所得税汇算清缴已经开始，为了帮助房地产企业2012年度的汇算清缴工作顺利开展，宁静致远阅读了北京西城区、青岛地税、宁波地税等有关地市税务答疑，就专业房地产企业汇算清缴中部分重要政策、政策执行口径等做如下总结：一、部分重要政策提示（一）国家税务总局公告2012年第15号政策提示1、政策依据：《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》（国家税务总局公告2012年第15号，以下简称15号公告）2、提示要点：（1）企业因雇用季节工、临时工、实习生、返聘离退休人员以及接受外部劳务派遣用工所实际发生的费用，应区分为工资薪金支出和职工福利费支出，并按《企业所得税法》规定在企业所得税前扣除。其中属于工资薪金支出的，准予计入企业工资薪金总额的基数，作为计算其他各项相关费用扣除的依据。企业（用人单位）接受外部劳务派遣用工支出的支付方式主要分为两种：一是企业（用人单位）直接支付给员工（以下简称直接支付）；二是企业（用人单位）支付给劳务派遣单位，由劳务派遣单位付给员工（以下简称间接支付）。对于直接支付的，按照15号公告的规定，区分工资薪金支出和职工福利费支出，并按《税法》规定在企业所得税前扣除；对于间接支付的，作为劳务费支出从税前扣除，不再区分工资薪金支出和职工福利费支出。（2）企业在筹建期间，发生的与筹办活动有关的业务招待费支出，可按实际发生额的60%计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除；发生的广告费和业务宣传费，可按实际发生额计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除。企业按实际发生额60%计入筹办费的业务招待费在扣除时不受当年销售（营业）收入5‰的限制；筹办期间发生的广告费、业务宣传费在扣除时不受当年销售（营业）收入15%的限制。（5）对企业发现以前年度实际发生的、按照税收规定应在企业所得税前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企业做出专项申报及说明后，准予追补至该项目发生年度计算扣除，但追补确认期限不得超过5年。企业发现以前年度实际发生的、按照税收规定应在企业所得税前扣除而未扣除或者少扣除的支出（以下简称以前年度应扣未扣支出）是指企业在以前年度已进行会计处理，但因财务会计处理规定与税法规定不一致或企业对政策理解有误造成企业以前年度未扣除的支出。如企业以前年度发生支出已进行会计处理计入管理费用，但未取得真实合法的有效凭证，在以后年度取得有效凭证时可在会计处理年度进行扣除。办理扣除申报的操作流程参照我局相关操作流程。（6）企业取得的不征税收入，应按照《财政部国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》（财税[2011]70号，以下简称《通知》）的规定进行处理。凡未按照《通知》规定进行管理的，应作为企业应税收入计入应纳税所得额，依法缴纳企业所得税。对于未按照《通知》规定进行管理作为应税收入处理的财政性资金，其发生的支出可以从税前扣除。如支出符合研究开发费加计扣除的范围，可以享受研究开发费加计扣除的税收优惠。（二）政策性搬迁所得税提示1、政策依据：《国家税务总局关于发布企业政策性搬迁所得税管理办法的公告》（国家税务总局公告2012年第40号，以下简称40号公告）2、提示要点：40号公告自2012年10月1日起施行，公告施行后《国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》(国税函[2009]118号)同时废止。40号公告相对于原国税函[2009]118号主要有以下三方面变化：一是取消了原政策在计算搬迁所得时可以扣除固定资产重置或改良支出的规定；二是进一步明确了政策性搬迁的范围和应具备的条件、搬迁完成年度、搬迁损失等涉税内容的具体处理方式；三是进一步明确了企业对政策性搬迁涉税内容的核算和申报要求。由于新旧文件变化较大，请涉及政策性搬迁涉税事项的纳税人注意关注相关辅导资料或咨询税务所，并按要求进行备案管理并领取备案回执。三）股权激励政策提示1、政策依据（1）《国家税务总局关于我国居民企业实行股权激励计划有关企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告2012年第18号，以下简称18号公告）（2）《上市公司股权激励管理办法》（以下简称《办法》）2、提示要点：（1）实施股权激励计划的上市公司应当符合《办法》的相关规定。（2）对股权激励计划实行后立即可以行权的，上市公司可以根据实际行权时该股票的公允价格与激励对象实际行权支付价格的差额和数量，计算确定作为当年上市公司工资薪金支出，依照税法规定进行税前扣除。（3）对股权激励计划实行后，需待一定服务年限或者达到规定业绩条件（以下简称等待期）方可行权的。上市公司等待期内会计上计算确认的相关成本费用，不得在对应年度计算缴纳企业所得税时扣除。在股权激励计划可行权后，上市公司方可根据该股票实际行权时的公允价格与当年激励对象实际行权支付价格的差额及数量，计算确定作为当年上市公司工资薪金支出，依照税法规定进行税前扣除。（4）股票实际行权时的公允价格，以实际行权日该股票的收盘价格确定。（5）税收与会计确认时间的差异：授予后立即可行权的以权益结算的股份支付，会计和税收对成本费用的确认时间均在授予日，不存在确认时间的差异。需经等待期后方可行权的以权益结算的股份支付，会计在等待期的每个资产负债表日确认成本费用计入当期损益，而税收在激励对象实际行权时确认为工资薪金支出从税前扣除。（6）税收与会计确认金额的差异：在以权益结算的股份支付（包括股票期权和限制性股票）中，会计上确认的全部费用是以实际可行权的权益工具数量为基础，按授予日权益工具的公允价值确认相关成本或费用。税收上确认的工资薪金支出是以实际可行权的权益工具数量为基础，根据实际行权时的公允价格与当年实际行权支付价格的差额确认工资薪金支出。根据上述所表述的税会之间的差异，在等待期的年度纳税申报时应对会计上确认的费用进行调增。在实际行权当年的年度纳税申报时，应对会计当年确认的费用与可税前扣除的工资薪金支出的差额进行纳税调整。（四）广告和业务宣传费提示1、政策依据：（1）《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》（国家税务总局公告2012年第15号）（2）《财政部国家税务总局关于广告费和业务宣传费支出税前扣除政策的通知》（财税[2012]48号）2、提示要点：自2011年1月1日起至2015年12月31日期间：（1）对化妆品制造与销售、医药制造和饮料制造（不含酒类制造，下同）企业发生的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入30%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。（2）对签订广告费和业务宣传费分摊协议（以下简称分摊协议）的关联企业，其中一方发生的不超过当年销售（营业）收入税前扣除限额比例内的广告费和业务宣传费支出可以在本企业扣除，也可以将其中的部分或全部按照分摊协议归集至另一方扣除。另一方在计算本企业广告费和业务宣传费支出企业所得税税前扣除限额时，可将按照上述办法归集至本企业的广告费和业务宣传费不计算在内。（3）烟草企业的烟草广告费和业务宣传费支出，一律不得在计算应纳税所得额时扣除。二、部分政策执行口径（一）关于持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益如何确认的问题《实施条例》第八十三条规定，“企业所得税法第二十六条第(二)项所称符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。企业所得税法第二十六条第(二)项和第(三)项所称股息、红利等权益性投资收益，不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。”对于企业连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月时取得的投资收益不得作为免税的股息红利收入，待连续持有该企业股票满12个月后再将此部分股息红利收入作为免税收入。例如：A企业2011年7月1日购买B上市公司股票10万股，2012年3月1日B公司股东大会作为利润分配方案，每股派发股息0.1元，2012年3月16日A企业取得股息1万元，2012年汇算清缴时A企业如何进行税务处理？因A企业持有B上市公司股票未满12个月，因此取得的股息不得作为免税收入假设A企业将购买的B上市公司10万股股票持有至2012年7月1日，此时A企业持有B上市公司的股票已满12个月，可时可向税务机关办理股息收入免税备案手续，办理完成股息收入免税备案手续后，调整2011年度纳税申报，涉及多缴税款的予以退税。假设A企业将购买的B上市公司10万股股票于2012年6月29日转让，则不能享受股息收入免税的优惠政策（二）利息支出扣除问题按照《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》（国家税务总局公告2011年第34号）第六条的规定，“企业当年度实际发生的相关成本、费用，由于各种原因未能及时取得该成本、费用的有效凭证，企业在预缴季度所得税时，可暂按账面发生金额进行核算；但在汇算清缴时，应补充提供该成本、费用的有效凭证。”企业发生的利息支出（包括向金融企业、非金融企业和自然人的借款利息支出）由于各种原因未能及时取得有效凭证的，企业在预缴所得税时，可暂按账面发生金额进行核算；但在汇算清缴时，应补充提供有效凭证方可从税前扣除，未提供有效凭证的不得从税前扣除。对于汇算清缴后取得利息支出税前扣除有效凭证的，如利息支出的发生年度在2011年（含）以后，应按照《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》（国家税务总局公告2012年第15号）第六条的规定和相关操作流程进行税务处理。即：将利息支出追补扣除在利息发生年度，因此形成的多缴税款予以退税。企业在追补扣除时，应向主管税务机关做出专项申报及说明；如利息支出的发生年度在2011年（不含）以前的，仍可以将利息支出追补扣除在利息发生年度,但按《征管法》的规定追补期限不得超过三年。(三)雇主为雇员负担个人所得税款的税务处理问题按照《国家税务总局关于雇主为雇员承担全年一次性奖金部分税款有关个人所得税计算方法问题的公告》（国家税务总局公告2011年第28号）第四条的规定，雇主为雇员负担的个人所得税款，应属于个人工资薪金的一部分，按照工资薪金支出的扣除标准进行税务处理。凡单独作为企业管理费列支的，在计算企业所得税时不得税前扣除。（四）企业对固定资产的折旧年限未低于税法规定最短折旧年限的税务处理问题例如：某企业对某项机器设备按照12年计提折旧，《实施条例》规定机器设备的最短折旧年限不得低于10年。按照15号公告第八条的规定，“对企业依据财务会计制度规定，并实际在财务会计处理上已确认的支出，凡没有超过《企业所得税法》和有关税收法规规定的税前扣除范围和标准的，可按企业实际会计处理确认的支出，在企业所得税前扣除，计算其应纳税所得额。”企业对机器设备确定的折旧年限为12年未低于《实施条例》规定的10年，符合《实施条例》对折旧年限的规定，应按照12年计算折旧在税前扣除。（五）以公允模式计量投资性房地产的折旧扣除问题企业以公允模式计量的投资性房地产,在会计处理中不计提折旧，未确认折旧年限，与《实施条例》规定的固定资产或无形资产的扣除条件不相符，因此不得计算折旧从税前扣除。（六）资产损失等税前扣除事项根据《财政部国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知》（财税[2009]57号）、《国家税务总局关于发布企业资产损失所得税税前扣除管理办法的公告》（国家税务总局公告2011年第25号）的相关规定，企业发生的资产损失，应按规定的程序和要求向主管税务机关申报后方能在税前扣除，未经申报的损失，不得在税前扣除。企业申报扣除的资产损失按照申报内容和要求的不同，分为清单申报和专项申报两种申报形式。三、分税种难点答疑企业所得税方面1、企业资本变动时，如何在增减资股东之间进行合理分配涉税事宜？答：增减资属于公司制企业的重大事项，由其董事会或股东会依法做出决定，税务机关据以进行税收处理。根据总局2011年34号公告第五条规定，投资企业从被投资企业撤回或减少投资，其取得的资产中，相当于初