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第九章无形资产无形资产无形资产的特征与会计处理的基本原则可辨认无形资产商誉无形资产会计处理的基本原则专有技术著作权商誉的性质商誉的记录商誉的估价方法商誉初始确认后的会计处理长期待摊费用与其他非流动资产无形资产的定义和特征无形资产的分类专利权商标权特许经营权土地使用权计算机软件负商誉长期待摊费用的概念和范围长期待摊费用的会计处理其他非流动资产本章要点•无形资产的特征和分类•无形资产的基本会计处理•可辨认无形资产项目的会计处理•商誉的性质及会计处理第一节无形资产的特征与会计处理的基本原则一、无形资产的定义和特征1、无形资产的定义无形资产是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性长期资产。2、无形资产的特征（1）没有具体实物形态；（2）可以在较长时期内为企业带来经济利益；（3）所带来的经济效益具有较大的不确定性；（4）企业取得、自创和持有无形资产的目的是为了使用、受益而非转卖。第一节无形资产的特征与会计处理的基本原则二、无形资产的分类无形资产主要包括：专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权、特许权等。1、外购可辨认：商标权、专利权、版权等。2、外购不可辨认：企业收购、合并业务中涉及的商誉。3、自创可辨认：商标权、专利权等。4、自创不可辨认：企业经营过程中形成的商誉。•商誉是企业合并成本大于合并取得被购买方各项可辨认资产、负债公允价值份额的差额，应注意的是，商誉的存在无法与企业自身分离，不具有可辨认性，不属于本章所指无形资产。•此外，企业内部产生的品牌、报刊名等，不应确认为无形资产。第一节无形资产的特征与会计处理的基本原则•三、无形资产的基本会计处理•(一)无形资产项目的确认•无形资产同时满足下列条件的，才能予以确认：•1.与该资产有关的经济利益很可能流入企业;•2.该无形资产的成本能够可靠地计量.第一节无形资产的特征与会计处理的基本原则•三、无形资产的基本会计处理•（二）无形资产的初始计量1、外购无形资产的成本，包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。【例】珠江公司2008年购入一项专利，转让费278000元，支付的相关营业税、律师费、公证费、评估费等共计48500元。借：无形资产326500•贷：银行存款326500第一节无形资产的特征与会计处理的基本原则•三、无形资产的基本会计处理•（二）无形资产的初始计量•2、自行开发的无形资产（1）研究阶段：•研究是指为获取并理解新的科学或技术知识而进行的独创性的有计划调查。研究阶段是探索性的，为进一步开发活动进行资料及相关方面的准备，已进行的研究活动将来是否会转入开发、开发后是否会形成无形资产等均具有较大的不确定性。企业研究阶段的支出，应当于发生时计入当期损益（管理费用）。第一节无形资产的特征与会计处理的基本原则•三、无形资产的基本会计处理•（二）无形资产的初始计量2、自行开发的无形资产（2）开发阶段开发是指在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。相对于研究阶段而言，开发阶段应当是已完成研究阶段的工作，在很大程度上具备了形成一项新产品或新技术的基本条件。第一节无形资产的特征与会计处理的基本原则•三、无形资产的基本会计处理•（二）无形资产的初始计量•2、自行开发的无形资产（2）开发阶段企业内部研究开发项目开发阶段的支出，同时满足下列条件的，才能确认为无形资产：1.完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性2.具有完成该无形资产并使用或出售的意图3.无形资产产生经济利益的方式4.有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产5.归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量无法区分研究阶段和开发阶段的支出，应当在发生时作为管理费用例题9-8285页•课后练习八第一节无形资产的特征与会计处理的基本原则•三、无形资产的基本会计处理•（二）无形资产的初始计量3、投资者投入的无形资产应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。【例】某股份有限公司接受A公司以其所拥有的专利权作为出资，双方协议约定的价值为2000万元，按照市场情况估计其公允价值为1500万元，已办妥相关手续。该公司接受A公司投资后的注册资本为10000万元，A公司投资持股比例为20%。借：无形资产1500公允价值资本公积500差额贷：股本2000投资合同第一节无形资产的特征与会计处理的基本原则•三、无形资产的基本会计处理•(二)无形资产项目的摊销1、估计无形资产的使用寿命企业应当于取得无形资产时分析判断其使用寿命。无形资产的使用寿命为有限或确定的，应当估计该使用寿命的年限；无法预见无形资产为企业带来经济利益期限的，应当视为使用寿命不确定的无形资产。2、使用寿命有限的无形资产企业选择的无形资产摊销方法，应当采用直线法摊销。无形资产的摊销金额一般应当计入当期损益（管理费用、其他业务成本等）。第一节无形资产的特征与会计处理的基本原则•三、无形资产的基本会计处理•(二)无形资产项目的摊销3.使用寿命不确定的无形资产对于根据可获得的情况判断，无法合理估计其使用寿命的无形资产，应作为使用寿命不确定的无形资产。按照准则规定，对于使用寿命不确定的无形资产，在持有期间内不需要摊销，但需要至少于每一会计期末进行减值测试。发生减值时，借记“资产减值损失”科目，贷记“无形资产减值准备”科目。注意：使用寿命有限的无形资产－摊销、计提减值准备使用寿命不确定的无形资产－不摊销、计提减值准备例题9-1、9-2276页第一节无形资产的特征与会计处理的基本原则•三、无形资产的基本会计处理(三)无形资产的减值准备•企业对存在减值迹象的无形资产，应对其进行减值测试，并估计可收回金额。•当可收回金额低于帐面价值，其差额应计提减值准备，计入的当期损益。•企业已经计提的资产减值准备，在以后会计期间不得转回。•例题9-3277页第一节无形资产的特征与会计处理的基本原则•三、无形资产的基本会计处理•(四)无形资产处置（1）出售企业出售无形资产，应当将取得的价款与该无形资产账面价值的差额计入当期损益（营业外收入或营业外支出）。借：银行存款（实际收到的价款）累计摊销（按已经计提的累计摊销）无形资产减值准备（按已经计提的减值准备）营业外支出（借贷差额）贷：无形资产（账面余额）应交税费（应支付的相关税费）营业外收入（借贷差额）第一节无形资产的特征与会计处理的基本原则•三、无形资产的基本会计处理•(四)无形资产处置（2）报废无形资产预期不能为企业带来经济利益的，应当将该无形资产的账面价值予以转销，其账面价值转作当期损益（营业外支出）。借：营业外支出累计摊销无形资产减值准备贷：无形资产•例题9-4、278页第一节无形资产的特征与会计处理的基本原则•三、无形资产的基本会计处理•(四)无形资产处置（3）出租出租即是转让无形资产的使用权，由于转让企业仍拥有无形资产的所有权，因此，不应注销无形资产的账面价值，转让取得的收入计入“其他业务收入”。借：银行存款贷：其他业务收入转让过程中发生的与转让有关的各种费用支出，计入“其他业务支出”。借：其他业务成本贷：累计摊销应交税费例题9-5278页第二节可辨认的无形资产•一、专利权•专利权是由产品、技术的发明创造者就其研究成果提出申请后，经政府有关部门审查批准，发明者在一定期限内享有的制造、使用、出售该项发明的排他性权利。•二、专有技术•专有技术的范围包括企业尚未申请专利的各种发明创造，工艺技术、产品成分配方、计算公式、计算机软件程序等。•三、版权•版权是由法律对文学、音乐、艺术等领域的作品提供的保护权。•四、商标权•商标权是将作为商品标识的图案、文字等在国家有关管理机构注册登记后获得的使用商标的权利。•五、特许经营权•特许经营权也称专营权，可以由政府机关授予；也可以是企业之间的协商取得。第二节可辨认的无形资产•六、土地使用权•土地使用权是指土地使用者依照法律的规定，对其所使用的土地享有的利用和取得收益的权利。•例9-6(P283)•七、计算机软件•计算机软件分为外部推广使用软件（如视窗95系统）和内部使用软件（主要用于加强内部控制和管理）。•例9-7(P284)•八、研究与开发•研究开发项目分为研究阶段与开发阶段：研究阶段指为获取并理解新的科学或技术知识而进行的独创性的有计划调查；开发阶段指在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等等。•在同时满足五项条件的前提下，开发阶段的开支可以作资本化处理，确认为无形资产。•例9-8(P285-286)第三节不可辨认的无形资产：商誉•一、商誉的性质•商誉是指企业的超额获利能力。•二、商誉的记录•商誉可以定义为企业被收购或兼并时，收购价格与企业可辨认净资产的公允市价之间的差额。•被收购企业净资产的公允市价•＝被收购企业有形资产与可辨认无形资产的公允市价总和•－被收购企业负债的公允价格－被收购企业或有负债的公允价格商誉＝企业支付的收购价格－被收购企业净资产的公允市价例9-9(P287-288)例9-10(P288)第三节不可辨认的无形资产：商誉•三、商誉的估价方法•例9-11(P289-290)•1、收益倍数法•2、未来现金流量现值法•3、超额收益法•被收购企业的行业正常收益＝该行业净资产的正常报酬率×被收购企业净资产的公允市价•超额收益＝被收购企业预期可获收益－被收购企业的行业正常收益•被收购企业商誉估价＝（PVF-OAi,n）×超额收益第三节不可辨认的无形资产：商誉•四、商誉初始确认后的会计处理•1、直接注销•2、无限期保留•3、在有效期内摊销•4、商誉的减值•例9-12(P291-292)•五、负商誉•例9-13(P292-293)第四节长期待摊费用与其他非流动资产•一、长期待摊费用的概念和范围•长期待摊费用是指企业已经支出，但是摊销期限在一年以上（不含一年）的各项费用，包括租入固定资产的改良支出、开办费以及摊销期限在一年以上的其他待摊费用。•二、长期待摊费用的会计处理•三、其他非流动资产本章概念（关键词）•无形资产可辨认无形资产不可辨认无形资产专利权非专利技术商标权著作权土地使用权特许权商誉负商誉研究成本开发成本长期待摊费用本章相关的法规、制度及主要阅读文献(一)•《中华人民共和国宪法》•《中华人民共和国专利权法》•《中华人民共和国著作权法》•《中华人民共和国商标法》•《企业会计准则——基本准则》•《企业会计准则第2号——长期股权投资》本章相关的法规、制度及主要阅读文献(二)•《企业会计准则第6号——无形资产》•《企业会计准则第8号——资产减值》•《企业会计准则第20号——企业合并》•《企业会计准则——应用指南》•《企业会计准则讲解》•《计算机软件保护条约》思考题1、研究开发成本包括哪些类型？如何作会计处理？练习题一无形资产•1、（1）借：无形资产——专利权79200贷：银行存款79200（2）借：无形资产——专有技术160000贷：银行存款160000（3）借：无形资产——土地使用权1000000贷：银行存款1000000（4）借：无形资产——商标权25000贷：资本公积16750应交税费8250练习题一无形资产2、借：管理费用77733贷：累计摊销——专利权9900——专有技术32000——土地使用权33333——商标权2500练习题二计算机软件1、2007年，登记该计算机软件研发支出借：研发支出——费用化处理15000000——资本化处理15000000贷：银行存款30000000借：无形资产——计算机软件15000000管理费用15000000贷：研发支出——费用化处理15000000——资本化处理15000000练习题二计算机软件2、2008年，登记当年的摊销额借：管理费用2500000贷：累计摊销25000003、2007年，如果该软件用于内部使用，登记该计算机软件研发支出借：管理费用30000000贷：银行存款