《企业会计准则第23号——金融资产转移》应用指南2018

《企业会计准则第23号——金融资产转移》应用指南2018财政部会计司编写组编著目录一、总体要求.......................................................................................................................................................1二、关于应设置的会计科目............................................................................................................................3（一）“1518继续涉入资产”.................................................................................................................3（二）“2504继续涉入负债”.................................................................................................................3三、关于金融资产终止确认的定义..............................................................................................................4四、关于金融资产终止确认的判断流程....................................................................................................5（一）确定适用金融资产终止确认规定的报告主体层面...........................................................5（二）确定金融资产是部分还是整体适用终止确认原则...........................................................5（三）确定收取金融资产现金流量的合同权利是否终止...........................................................7（四）判断企业是否已转移金融资产................................................................................................7（五）分析所转移金融资产的风险和报酬转移情况....................................................................9（六）分析企业是否保留了控制......................................................................................................17（七）流程图...........................................................................................................................................19五、关于满足终止确认条件的金融资产转移的会计处理.................................................................21（一）金融资产整体转移的会计处理.............................................................................................21（二）金融资产部分转移的会计处理.............................................................................................24六、关于继续确认被转移金融资产的会计处理....................................................................................26七、关于继续涉入被转移金融资产的会计处理....................................................................................27（一）通过对被转移金融资产提供担保方式继续涉入被转移金融资产............................27（二）因持有看涨期权或签出看跌期权而继续涉入以摊余成本计量的被转移金融资产.......................................................................................................................................................................29（三）因持有看涨期权而继续涉入以公允价值计量的被转移金融资产............................31（四）因签出看跌期权而继续涉入以公允价值计量的被转移金融资产............................32（五）因同时持有看涨期权和签出看跌期权而继续涉入以公允价值计量的被转移金融资产..............................................................................................................................................................33（六）对金融资产的继续涉入仅限于金融资产一部分.............................................................34八、关于金融资产转移中向转入方提供非现金担保物的会计处理...............................................37附录二..................................................................................................................................................................38《企业会计准则第23号——金融资产转移》修订说明...................................................................38一、本准则的修订背景..................................................................................................................................38二、本准则的修订过程..................................................................................................................................39三、本准则修订的主要内容.........................................................................................................................39（一）进一步明晰金融资产转移及其终止确认的判断原则...................................................39（二）进一步满足金融资产转移创新业务的实际需要.............................................................40（三）进一步反映金融工具分类和计量的最新变化对本准则的影响.................................401一、总体要求《企业会计准则第23号——金融资产转移》（以下简称本准则）明确了金融资产转移的认定以及金融资产转移是否导致金融资产终止确认的判断原则，规范了金融资产转移和终止确认的相关会计处理。企业应当在收取金融资产现金流量的合同权利终止时终止确认该金融资产。如果该合同权利尚未终止，只有在金融资产已转移,且该转移满足终止确认条件的规定时才能终止确认。因此，本准则规定的金融资产转移仅包含两种情形：1.企业将收取金融资产现金流量的合同权利转移给其他方。2.企业保留了收取金融资产现金流量的合同权利，但承担了将收取的该现金流量支付给一个或多个最终收款方的合同义务，且同时满足本准则第六条第（二）项的三个条件。对于符合本准则规定的金融资产转移的两种情形，企业可根据本准则的规定进一步进行风险报酬以及控制的判断；对于除此之外的情形，企业应当继续确认该金融资产。企业在判断金融资产转移是否导致金融资产终止确认时，应当评估其在多大程度上保留了金融资产所有权上的风险和报酬。企业转移了金融资产所有权上几乎所有风险和报酬的，应当终止确认该金融资产，并将转移中产生或保留的权利和义务单独确认为资产或负债；企业保留了金融资产所有权上几乎所有风险和报酬的，应当继续确认该金融资产；企业既没有转移也没有保留金融资产所有权上几乎所有风险和报酬的，应当进一步判断其是否保留了对金融资产的控制。企业未保留对该金融资产控制的，应当终止确认该金融资产，并将转移中产生或保留的权利和义务单独确认为资产或负债；企业保留了对该金融资产控制的，应当按照其继续涉入被转移金融资产的程度确认有关金融资产，并相应确认相关负债。企业应当在金融资产转移整体满足终止确认条件时，将被转移金融资产在终止确认日的账面价值与因转移金融资产而收到的对价(包含取得的新资产减去承担的新负债）和原直接计入其他综合收益的公允价值变动累计额中对应终止确认部分的金额（涉及转移的金融资产为根据《企业会计准则第22号一金融工具确认和计量》第十八条分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资2产的情形）之和的差额计入当期损益。企业对于保留了被转移金融资产所有权上几乎所有风险和报酬而不满足终止确认条件的金融资产转移，应当继续确认被转移金融资产整体，并将收到的对价确认为一项金融负债，所涉及的金融资产与所确认的相关金融负债应当分别确认和计量，不得相互抵销。企业既没有转移也没有保留金融资产所有权上几乎所有风险和报酬，且保留了对该金融资产控制的，应当按照其继续涉入被转移金融资产的程度确认相关金融资产，并相应确认相关负债。被转移金融资产和相关负债的计量应当充分反映企业所保留的权利和承担的义务。3二、关于应设置的会计科目企业存在对已转移金融资产继续涉入情况的，应当设置相应会计科目核算继续涉入资产和继续涉入负债。以下给出了相关会计科目设置的建议，企业可以根据实际情况自行设置会计科目。有关账务处理请参考本指南第七部分“关于继续涉入被转移金融资产的会计处理”中有关示例。（一）“1518继续涉入