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第八章食品质量成本第一节质量成本概述第二节质量成本的科目设置与核算第三节质量成本分析第四节质量成本管理第一节质量成本概述一、质量成本的含义原国际标准ISO8402：1994《质量管理和质量保证术语》对质量的定义：为了确保和保证满意的质量而发生的费用以及没有达到满意的质量所造成的损失。原国家标准GB/T13339-1991《质量成本管理导则》对质量的定义：将产品质量保持在规定的质量水平上所需的费用。（二）质量成本的理解质量成本是针对产品制造的符合性质量而言的，其前提是设计质量标准已经确定。质量成本不应包括重新设计和改进设计、用于提高质量等级和水平而支付的费用。质量成本指的是在制造过程中同出现不合格品有密切联系的相关费用。如预防成本是为预防不合格品出现的费用；鉴定成本是为了评定是否出现不合格品的费用；内外损失成本则是因为不合格品在厂内和厂外发生的费用。质量成本不包括制造过程中与质量有关的全部费用，而是同不合格品的产生最直接、最密切的费用。计算质量成本不仅仅是为了得到结果，最终是为了分析质量成本，从而寻找改进质量、控制质量成本的途径和评定质量体系的有效性，达到成本最低和用最经济的手段实现规定的质量目标的目的。（三）质量成本的特点是一种变动成本。其随着质量水平的变化而变化，可以从其变化趋势中探求最佳质量水平。是一种机会成本（或可能性成本）。其不局限于已经发生的经济活动，而是着重分析和预测可能或应当发生的经济活动，以便进行决策。是一种估计成本。不能像生产、销售等职能成本那样精确计算，因为其带有某种假定性，其可对某种特定的问题提出各种解决方案，以供管理者决策。二、质量成本的构成运行质量成本外部质量保证成本预防成本鉴定成本内部损失成本外部损失成本质量成本预防成本：是指为了防止不合格品与故障所支付的费用。鉴定成本：是指评定产品是否满足规定的质量要求所支付的费用。内部损失成本：也称内部故障成本，是指交货前由于产品或服务不满足规定的质量要求所支付的费用。外部损失成本：也称外部故障成本，是指交货后由于产品或服务不满足规定的质量要求所支付的费用。外部质量保证成本：是指向用户提供所要求的客观证据所支付的费用。如在国家认可实验室进行检验、试验的费用，进行质量认证所支付的费用。三、质量成本的分类（一）按质量成本性质分类1、运行质量成本：是指为达到和保持既定质量水平所支付的费用，包括预防成本、鉴定成本和内外损失成本。2、外部活动成本：是指组织的外部质量保证费用，包括特殊的和附加的质量保证措施、程序、数据、证实试验和评定费用。（二）按质量成本存在形式分类1、显见质量成本：GB/T13339—91《质量成本管理导则》规定：显见质量成本是指根据国家现行成本核算制度规定列入成本开支范围的质量费用。这类成本可以通过会计成本系统，根据原始记录、报表、数据进行核算。2、隐含质量成本：是指未列入国家现行成本核算制度规定的成本开支范围，也未列入专用基金，通常不是实际支出的费用，而是反映实际收益的减少，如产品降级、库存增加、停工损失等。这类质量成本需根据实际情况统计核算。隐含质量成本属于管理会计范畴。（三）按质量成本的作用分类1、控制成本：指与质量变动有关的成本，是对产品质量进行控制、管理和鉴定所支付的费用，这部分费用常随质量的变化而变动。2、控制失效成本：指由于控制不力而造成的内部损失和外部损失，是一种损耗性成本。（四）按质量成本的发生环节分类1、直接质量成本：指在产品的制造和销售过程中所发生的质量成本，一般由控制成本和控制失效成本构成。2、间接质量成本：是指发生在消费环节中的费用。一般包括无形质量成本（顾客发现质量问题引起的企业信誉的损失）、顾客质量成本（使用期内，顾客为了保证产品质量而支出的保养、修理、更换零件等费用）、供方质量成本（供方的材料出售价格中所包含的质量成本）、设备质量成本（用于产品或服务的检测和控制设备方面的投资及有关的安装费用和场地占用费）。识别质量成本是比较困难的，因此会有一些未被测量到的质量成本。质量成本从两方面对企业造成影响：高成本和低顾客满意度。顾客满意度低会带来销售量下降，从而导致收入减少；高额成本和低收入将会使企业陷入困境。第二节质量成本科目设置与核算一、质量成本科目设置质量成本一般包括三个级别的科目：一级科目是质量成本，二级科目包括预防成本、鉴定成本、内部损失成本、外部损失成本和外部质量保证成本，三级科目是质量成本细目。二级科目三级科目归集内容费用开支范围预防成本质量培训费为达到质量要求或改进产品质量的目的，提高职工的质量意识和质量管理的业务水平，进行培训所支付的费用书籍、文具、资料费用；授课人员的授课补助质量管理活动费为推行质量管理工作所支付的费用。如质量管理协会经费、质量管理咨询诊断费、质量奖励费、质量情报费和为制定质量政策、计划、目标、编制质量手册及有关文件等一系列活动所支付的费用及质量管理部门的办公费用质量管理协会经费；质量管理咨询诊断费；质量奖励费；QC小组活动费；质量审核费；印刷费；办公费；差旅费及有关的行政费质量改进措施费为保证或改进产品质量所支付的费用有关的购置设备、工艺研究、检测设备改进费，包括产品创优、整顿质量措施费质量评审费对本部门、本企业的产品质量审核和质量体系进行评这早所支付的费用以及新产品投产前进行质量评审所支付的费用；治疗费、会议费、办公费及有关费用工资及福利基金从事质量管理人员的工资总额及提取的职工福利基金。工资及提取的职工福利基金二级科目三级科目归集内容费用开支范围鉴定成本试验检验费对外购原材料、零部件、元器件及外协件以及生产过程中的在制品、半成品、产成品按质量要求进行试验、检验所支付的费用；委托外部检验和简短支付的费用；送检人员的差旅费；材料费；能源费；劳保费；破坏性试验费及有关费用质量检验部门办公费质量检验部门为开展日常检验工作所支付的办公费；办公费工资及福利基金从事质量试验、检验工作人员的工资总额及提取的职工福利基金；工资及提取的职工福利基金检测设备维修折旧费检测设备的维护、校准、修理和折旧费。大修折旧费；中小修理费；维护费；校准费二级科目三级科目归集内容费用开支范围内部损失成本报废损失费因产成品、半成品、在制品达不到质量要求且无法修复或在经济上不值得修复造成报废所损失的费用，以及外购元器件、零部件、原材料在采购、运输、仓储、筛选等过程中因质量问题所损失的费用；生产及采购、运输、仓储、筛选等过程中报废的在制品、半成品、产成品、原材料、零部件、元器件费用，以及人工费用、动力等消耗返修费为修复不合格品并使之达到质量要求所支付的费用；人工费及所更换零部件、原材料的费用降级损失费因产品质量达不到规定的质量等级而降级所损失的费用；降级产品与原等级产品之间的价差损失停工损失费因质量原因造成停工所损失的费用；停工期间损失的净产值产品质量事故处理费因处理内部产品质量事故所支付的费用。如重新筛选或重复检验等所支付的费用。重复检验费、重新筛选费等二级科目三级科目归集内容费用开支范围外部损失成本索赔费因产品质量未达到标准，对用户提出的申诉进行赔偿、处理所支付的费用；支付顾客的赔偿金（包括罚金）、索赔处理费及差旅费退货损失费因产品质量未达到标准造成用户退货、换货所损失的费用；产品包装损失费、运输费和退回产品的净损失折价损失费因产品质量未达到标准折价销售所损失的费用；销售价格与折价后的差价损失保修费根据保修规定，为用户提供修理服务所支付的费用和保修服务人员的工资总额及提取的职工福利基金。差旅费、办公费、劳保费、更换零部件成本所需材料、工具、运输费用，以及人员工资提取的职工福利基金外部质量保证成本质量保证措施费应用户特殊要求而增加的质量管理费用；产品质量证实试验费为用户提供产品质量受控依据进行质量证实试验所支付的费用；评定费应用户特殊要求进行产品质量认证所支付的费用。二、质量成本的核算图5-1质量费用原始凭证分类在核算中要特别注意分清直接费用和间接费用。例如返工损失，直接费用是由于质量问题造成的工时浪费，直接增加人工成本；间接费用是返工造成的劳动生产率降低，资金周转速度降低，交货期延迟以及由此造成的经济损失。对间接费用的核算要有统一的尺度，以保持一致性。1、显见质量成本的核算-会计核算法显见质量成本的数据主要从会计资料中收集。在会计核算中，将与质量有关的成本数据，同时另外赋予一个与日常成本核算相区别的信息分类代码，建立质量成本数据库，就可以方便地将质量成本数据从现行的会计核算体系中分离出来。主要内容：（1）设置会计科目、总账和明细账。在一级科目“质量成本”下面设置四个二级科目，包括预防成本、鉴定成本（外部质量保证成本可列入鉴定成本之中）、内部损失成本和外部损失成本。在每个二级科目下设置若干个三级科目。设置与会计科目相应的总分类台账和明细分类台账。（2）按前面所述显见质量成本的数据收集方法收集数据，填制图5-1所示的显见质量成本费用的原始会计凭证，按质量成本会计科目记账，并编写质量成本科目汇总表。（3）将按现行会计制度规定的会计科目进行成本核算的有关质量费用转化为按质量成本会计科目核算的质量成本，填制质量成本费用对照表，见表5-2。质量成本项目预防费用鉴定费用内部损失外部损失合计费用成本项目明细科目明细科目明细科目明细科目明细科目明细科目明细科目明细科目明细科目明细科目材料明细科目明细科目工资明细科目明细科目制造成本制造费用明细科目明细科目营业费用明细科目明细科目管理费用明细科目明细科目期间费用财务费用明细科目合计表5-2质量成本费用对照表2、隐含质量成本的核算-统计核算法隐含质量成本数据主要从统计资料中收集。在统计核算中，将与质量有关的数据从返工单、返修单、工时卡、领料卡、生产台账、销售台账中找出来，明确标出质量损失的工时数，原材料消耗量，产品降级、降价，退货等数据；对照质量和经济分析报告，如事故分析报告、检验报告、市场分析报告、顾客投诉处理报告，按规定的程序和方法进行估计和测算。由此，可以分项、分产品的确定隐含质量成本数据。主要内容如下：（1）建立质量成本统计核算点，即确定负责收集质量成本统计数据的报告部门。一般情况下，可利用企业的原有统计组织和人员进行质量成本统计工作。（2）制定质量成本统计表的，确定统计项目。统计项目的确定，一方面要与质量成本项目相一致，另一方面还要与现行的统计项目相协调。一种现实的做法是：先从现有的统计指标中确定哪些指标直接列入质量成本统计范围，然后再增加一些新的统计指标。所选定的质量成本统计指标要满足质量成本统计核算的要求。（3）按前面所述隐含质量成本数据收集方法收集数据，填制图5-1所示的隐含质量成本费用的统计原始凭证，编制质量成本统计表，计算质量成本。3、计算总质量成本总质量成本为会计核算法计算的显见质量成本与统计核算法计算的隐含质量成本的和。要注意上述两种方法对同一数据的统计、核算没有重复。（二）质量成本核算的步骤1、确定质量成本四级科目要准确、有效地分析质量成本，最好将质量成本项目分解到四级。需要说明的是：①企业应根据实际情况确定所需的三级科目和四级科目。②不是所有的项目都适应于某企业。③识别和确定四级科目应是分析质量成本的第一步。2、建立质量成本数据来源表确定质量成本四级项目后，应制定四级项目的原始数据来源，作为核算质量成本各级科目的作业指导。在此需要说明的是，质量成本有的费用可直接从财务凭证或发票中获得，有的需要使用统计手段计算或折算形成。质量成本费不像生产成本那样准确，它的核算方法决定了费用的粗略性，虽然那基本不影响通过质量成本指标结果分析成本构成及合理性。表5-3（a）、（b）、（c）、（d）给出了某企业质量成本所有四级项目的原始数据来源（外部质量保证费归于鉴定成本），供参考。三级科目四级科目原始数据来源费用性质来源部门质量培训费书籍资料费公司经费对应的付款凭证中的质量书籍和资料发票管理费用财务部外出培训费公司经费对应的付款凭证中的外出培训收费发票和相关差旅费管理费用财务