第三章 注册会计师法律责任

page1第一编审计环境page2第三章注册会计师法律责任教学目的：通过本章的学习，使学生能区分注师的违约、普通过失、重大过失和欺诈，据以认定注师的法律责任；《司法解释》13条条款。课时分布：本章共1课时、第一节注师的法律环境第二节国外注师的法律责任第三节中国注师的法律责任第四节注师如何避免法律诉讼教学目的教学时间安排：本章共1课时page3本章重难点本章内容的学习主要围绕以下三个问题：1违约、过失和欺诈责任的认定2注册会计师法律责任的种类3《司法解释》的13条条款page4注册会计师的职业责任关系到注册会计师的职业形象，也是注册会计师职业道德的重要内容之一。注册会计师的职业责任包括对客户的责任、对同行的责任、其他责任以外，随着中西方国家注册会计师法律诉讼案件的增加，注册会计师的职业责任逐渐扩大，导致注册会计师法律责任内涵上的扩充。1发现错误与舞弊的责任2关注违反法律法规行为的责任3财务报表审计中关注持续经营的责任4充分披露的责任第一节注册会计师的法律环境一、注册会计师审计的职业责任page5错误与舞弊的具体表现形式•财务报表的错报可能由于舞弊或错误导致。错误和舞弊的区别在于，导致财务报表发生错报的行为是故意行为还是非故意行为。•错误是指导致财务报表错误的非故意行为，主要包括1为编制财务报表而收集和处理数据时发生失误；•2由于疏忽和误解有关事实而作出不恰当的会计估计；•3在运用于确认、计量、分类或列报（包括披露，下同）相关的会计政策时发生失误。1、发现错误与舞弊的责任page6•舞弊是指被审计单位的管理层、治理层、员工或第三方使用欺骗手段获取不当或非法利益的故意行为。在财务报表审计中，注册会计师通常只关注下列两类舞弊行为：•1侵占资产。它是指被审计单位的管理层或员工非法占用被审计单位的资产。其手段很多。如收取回扣、多列支费用、贪污收入、盗窃或挪用货币资金或其他资产等。•2对财务信息出具虚假报告，这种舞弊可能源于管理层通过操纵利润误导财务报表使用者对被审计单位业绩或盈利的判断。其舞弊手法主要有：①对财务报表所依据的会计记录或相关文件记录的操纵、伪造或篡改；②交易、事项或其它重要信息在财务报表中的不真实表达或故意遗漏；③与确认、计量、分类或列报有关的会计政策和会计估计的故意误用。page7注册会计师的法律责任是指注册会计师在执业过程中因未能履行合同条款，或者未能保持应有的职业谨慎，或者出于故意出具不真实审计报告等原因，导致审计报告的使用者遭受损失，依照有关法律法规，注册会计师或会计师事务所应承担的法律责任。判断题：法律责任的出现，经常是因为注册会计师在执业时没有保持应有的职业谨慎，并不一定是最终导致了对其他人权利的损害。二、注册会计师审计的法律责任定义page8•例题单选题•关于经营失败与审计失败的下列表述中不恰当的是（）•A经营失败是指企业由于经济或经营条件的变化，如经济衰退、不当的管理决策或出现意料之外的行业竞争等，而无法满足投资者的预期•B审计失败则是指注册会计师由于没有遵守审计准则的要求而发表了错误的审计意见•C审计风险是指财务报表中存在重大错报，而注册会计师发表不恰当审计意见的可能性•D审计失败必然会导致经营失败。page9•例题单选题•一下关于审计风险和审计失败的说法不恰当的是（）•A审计风险始终存在，注册会计师无法绝对保证审计后的财务报表不存在重大错报•B如果注册会计师未能发现管理层精心策划的串通舞弊则是审计失败•C审计失败的发生可能对注册会计师及其所在会计师事务所带来经济损失•D注册会计师在审计过程中未能尽到应有的职业谨慎就属于审计失败page10注册会计师在执业过程中由于对客户经营情况了解不够、专业胜任能力较低、采用的审计程序不妥、未能保持应有的职业谨慎及缺乏高尚的职业道德等因素都极有可能导致违约、过失或欺诈行为的出现，这才是注册会计师法律责任产生的主要根源。1违约，所谓违约，是指合同一方或几方未能达到合同条款的要求，当注册会计师违约给他人造成损失时，应负违约责任。比如，会计师事务所在对上市公司财务报表进行审计时，如未按商定的时间提交审计报告，或违反了与被审计单位订立的保密协议；又比如，注册会计师为客户填写税收申报单，但因疏忽未发现已审财务报表中由于客户员工舞弊而造成的重大谎报。因注册会计师在审计中有义务保持必要的职业谨慎，这一点不管与委托单位签订的合同中是否写明，都应负有责任。三、对注册会计师法律责任的认定page11•2过失•所谓过失，是指在一定条件下，没有保持应有的职业谨慎•普通过失重大过失•思考题：如何区分普通过失与重大过失？•判断：注册会计师过失程度的大小没有特别严格的限制，因此目前《司法解释》中不追究注册会计师的过失责任。（）•3欺诈•作案具有不良动机是欺诈的重要特征，也是欺诈与普通过失和重大过失的主要区别之一。•相关概念：推定欺诈page12•例题单选题：•以下关于注册会计师过失的说法不正确的是（）•A过失是指在一定条件下，缺少应有的合理谨慎•B普通过失是指注册会计师没有完全遵守专业准则的要求•C重大过失是指注册会计师没有按执业准则的基本要求执行审计•B注册会计师一旦出现过失就要赔偿•判断题：1注册会计师在职业谨慎方面出现了问题就构成了过失。•2如果被审计单位财务报表审计前存在重大错报，注册会计师运用了常规审计程序但仍未能查处则属于普通过失。page13责任种类通常所指针对注册会计师而言1违约合同的一方或几方未能达到合同条款的要求会计师事务所在商定期间内未按照业务约定书履行责任2普通过失没有保持职业上应有的合理的谨慎没有完全遵循专业准则的要求3重大过失连起码的职业谨慎都不保持，对业务或事务不加考虑，满不在乎根本没有遵循专业准则或没有按专业准则的基本要求执行审计4欺诈欺骗坑害他人为目的的一种故意的错误行为为了达到欺骗他人的目的，明知委托单位的财务报表有重大错报，却加以虚伪的陈述，出具无保留意见的审计报告page14•例题多选题：•注册会计师因为以下原因可能导致承担法律责任（）•A重大过失B欺诈•C行政责任D违约page15注册会计师应负的不同程度的责任没有过失普通过失重大过失（推定欺诈）欺诈（舞弊）1审计严格按照公认审计准则进行2错弊是由管理当局滥用职权造成的3企业的舞弊行为非常隐蔽4串通舞弊1查出的错误与舞弊发生不在内部控制之外2重大的管理当局舞弊非常隐蔽地分布在财务报表的许多不同项目上1重大的管理当局舞弊不是非常隐蔽2重大的舞弊发生在内部控制之内3草率的渎职行为4应用公认的审计准则应该可以查出1故意的欺诈与隐瞒2注册会计师与企业管理当局传统作弊page16四、注册会计师承担法律责任的种类责任种类承担责任的主体行政责任（因为违约、过失）民事责任（因为违约、过失、欺诈）刑事责任（因为欺诈）注册会计师警告、暂停执业、吊销注册会计师证书五年以下有期徒刑或者拘役会计师事务所警告、暂停执业、撤消、没收违法所得、罚款赔偿受害人损失————page17例题多选题:注册会计师可能承担的行政责任包括（）A暂停执业B没收违法所得并罚款C吊销注册会计师证书D警告page181．利害关系人（第二条）因合理信赖或者使用会计师事务所出具的不实报告，与被审计单位进行交易或者从事与被审计单位的股票、债券等有关的交易活动而遭受损失的自然人、法人或者其他组织。利害关系人应同时符合以下三个条件：（1）事务所出具了不实报告；（2）信赖或者使用；（3）遭受损失。第三节中国注册会计师的法律责任境最高人民法院的13条《司法解释》page192不实报告（第二条）•会计师事务所违反法律法规、中国注册会计师协会依法拟定并经国务院财政部门批准后施行的执业准则和规则以及诚信公允的原则，出具的具有虚假记载、误导性陈述或者重大遗漏的审计业务报告。•（1）在界定不实报告时会计师事务所违反了的法规包括：•①法律法规（如：注册会计师法）•②执业准则（如：审计准则）•③诚信公允的原则•（2）界定不实报告时主要看审计业务报告是否存在：•①虚假记载•②误导性陈述•③重大遗漏page20•【例题多选题】会计师事务所在违反下列（）规定和原则，出具虚假记载、误导性陈述或者重大遗漏的审计报告将会被认定为不实报告。•A．法律法规•B．执业准则和规则•C．内部控制规范•D．诚信公允原则page21•3．诉讼当事人列置（第三条）•（1）基本观点：在利害关系人仅对会计师事务所提起诉讼时，被审计单位必须参加诉讼。•（2）利害关系人未对被审计单位提起诉讼而直接对会计师事务所提起诉讼的，人民法院应当告知其对会计师事务所和被审计单位一并提起诉讼。•4．被审计单位的诉讼地位（第三条）•（1）基本观点：作为共同被告而不是列为第三人。•（2）利害关系人拒不起诉被审计单位的，人民法院应当通知被审计单位作为共同被告参加诉讼。•判断题：利害关系人未对被审计单位提起诉讼而直接对会计师事务哦所提起诉讼的，人民法院则不应通知被审计单位作为共同被告参加诉讼。（）page22•5．会计师事务所的分支机构提起诉讼（第三条）•利害关系人对会计师事务所的分支机构提起诉讼的，人民法院可以将该会计师事务所列为共同被告参加诉讼。•判断题：会计师事务所与其分支机构作为共同被告的，会计师事务所和分支机构应分别承担各自的赔偿责任。（）page23•6．出资人列为第三人参加诉讼（第三条）•（1）基本观点：利害关系人提出被审计单位的出资人虚假出资或者出资不实、抽逃出资，且事后未补足的，人民法院可以将该出资人列为第三人参加诉讼。•（2）会计师事务所民事责任认定问题的实质是如何在侵权行为法逻辑与社会公共政策之间进行权衡的问题，我国《司法解释》采取在“被审计单位——会计师事务所——利害关系人”的三角关系中公平分配损失的框架。•7．归责原则（第四条）•（1）过错推定原则下，采取举证责任倒置模式。•（2）会计师事务所因在审计业务活动中对外出具不实报告给利害关系人造成损失的，应当承担侵权赔偿责任，但其能够证明自己没有过错的除外。page24•8．举证分配（第四条）•会计师事务所在证明自己没有过错时，可以向人民法院提交与该案件相关的执业准则、规则以及审计工作底稿等。•9．侵权责任的四个要素（第六条）•（1）民法学界一般采纳“四要件说”，即“发生违法行为——过错——损害事实——因果关系”。•（2）会计师事务所侵权责任“四要件说”，即“存在不实报告——注册会计师过失——利害关系人遭受损失——会计师事务所的过失与利害关系人遭受损失存在因果关系”。•（3）故意与过失区分决定连带责任和过失责任。page25•10．连带责任的认定（第五条）注册会计师在审计业务活动中存在下列情形之一，出具不实报告并给利害关系人造成损失的，应当认定会计师事务所与被审计单位承担连带赔偿责任：•(1)与被审计单位恶意串通；•(2)明知被审计单位对重要事项的财务会计处理与国家有关规定相抵触，而不予指明；•(3)明知被审计单位的财务会计处理会直接损害利害关系人的利益，而予以隐瞒或者作不实报告；•(4)明知被审计单位的财务会计处理会导致利害关系人产生重大误解，而不予指明；（披露）•(5)明知被审计单位的财务报表的重要事项有不实的内容，而不予指明；•(6)被审计单位示意其作不实报告，而不予拒绝。page26•【例题多选题】注册会计师在审计业务活动中，如果存在下列（）情形之一，将会以出具不实报告给利害关系人造成损失为由追究连带责任。•A．与被审计单位恶意串通•B．明知被审计单位对重要事项的财务会计处理与国家有关规定相抵触，而不予指明•C．明知被审计单位的财务会计处理直接损害利害关系人的利益，而予以隐瞒或作不实报告•D．被审计单位示意作不实报告，而不予拒绝page27•11．过失责任的认定（第六条）•注册会计师在审计过程中未保持必要的职业谨慎，存在下列情形之一，并导致报告不实的，人民法院应当认定会计师事务所存在过失：•(1)违反注册会计师法第二十条第(二)、(三)项的规定；•补充资料（注册会计师法第二十条）：•(二)委托人故意不提供有关会计资料和文件的；(三)因委托人有其他不合