4《企业会计准则第2号――长期股权投资(2014年修订)》

《企业会计准则第2号—长期股权投资》（2014修订）瑞华会计师事务所2014年9月内容摘要•准则发布背景•准则框架概览•重点关注内容•首次执行影响•年度决算应提前考虑的事项1《企业会计准则第2号—长期股权投资》（2014修订）准则发布背景2•准则修订背景保持与国际准则趋同整合内容、完善体系适应企业实务需要3准则发布背景•准则修订背景保持与国际准则趋同准则发布背景42011年5月，国际准则理事会（IASB）发布修订的：《国际会计准则第27号—个别财务报表》（IAS27（2011））《国际会计准则第28号—联营和合营企业中的投资》（IAS28（2011））•准则修订背景（续）整合内容、完善体系5准则发布背景原CAS2发布后，财政部通过应用指南、准则解释、解释公告、年报通知等文件，对其部分内容进行了陆续修订和完善。本次修订的CAS2将原散见在各个文件中的相关规定，进行整合梳理，并提升到准则正文层面。•准则修订背景（续）适应企业实务需要6准则发布背景原CAS2对于权益法核算的规定中，关于被投资方除净损益、其他综合收益和分红之外的其他权益变动的核算规定不明确。本次修订的CAS2对该部分内容予以补充明确。准则框架概览7《企业会计准则第2号—长期股权投资》（2014修订）8准则框架概览第一章总则第二章初始计量第三章后续计量第四章衔接规定第五章附则主要关注内容9《企业会计准则第2号—长期股权投资》（2014修订）主要关注内容•准则修订要点•重点实务领域10•准则修订要点明晰了准则规范的界限修订了初始计量的标准新增对持有待售的处理引入计量选择权的模式调整核算方法转换规定明确了权益法核算问题整合了散落的法规内容主要关注内容11定义:“是指投资方对被投资单位实施控制、重大影响的权益性投资，以及对其合营企业的权益性投资。”12准则修订要点明晰了准则规范的界限---总体范围缩减13“控制”：“是指投资方拥有对被投资方的权利，通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。”——《企业会计准则第33号——合并财务报表（2014年修订）》“共同控制”：“是指按照有关约定对某项安排所共有的控制，并且该安排的相关活动必须通过分享控制权的参与方一致同意后才能决策。”——《企业会计准则第40号——合营安排》准则修订要点明晰了准则规范的界限---与其他相关准则衔接明晰了准则规范的界限---与其他相关准则衔接(续)14准则修订要点投资方对被投资单位不具有控制、共同控制和重大影响的长期股权投资；投资性主体对不纳入合并财务报表的子公司的权益性投资；风险投资机构、共同基金以及类似主体持有的、在初始确认时按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的规定以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；——适用《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》长期股权投资的披露属于《企业会计准则第2号—长期股权投资》（2014修订）规范的——适用《企业会计准则第41号——在其他主体中权益的披露》不属于《企业会计准则第2号—长期股权投资》（2014修订）规范——适用《企业会计准则第37号——金融工具列报》外币长期股权投资的折算——适用《企业会计准则第19号——外币折算》15准则修订要点明晰了准则规范的界限---与其他相关准则衔接(续)16控制共同控制其他投资性主体的子公司非投资性主体的子公司合营企业共同经营直接持有的联营投资风险投资机构、共同基金、信托公司或包括投连险基金在内的类似主体间接持有的联营投资不具有控制、共同控制、重大影响的投资不直接提供服务直接提供服务成本法权益法CAS22/39CAS37重大影响CAS2CAS33/41CAS40及各相关准则CAS30/41CAS2CAS41CAS22/39CAS37准则修订要点强调：对于同一控制下企业合并形成的长期股权投资的会计核算所依据的“账面价值”是指“被合并方净资产在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额（consolidatedvalue）”相关规定：《企业会计准则解释第6号》第二条（2014年1月17日）实务影响：长期股权投资初始成本的确认金额合并报表编制过程中的权益抵销17准则修订要点修订了初始计量的标准“同时满足下列条件的企业组成部分（或非流动资产，下同）应当确认为持有待售：该组成部分必须在其当前状况下仅根据出售此类组成部分的惯常条款即可立即出售；企业已经就处置该组成部分作出决议，如按规定需得到股东批准的，应当已经取得股东大会或相应权力机构的批准；企业已经与受让方签订了不可撤销的转让协议；该项转让将在一年内完成”——《企业会计准则第30号—财务报表列报（2014年修订）》18准则修订要点新增对持有待售的处理会计处理规定：对联营企业或合营企业的权益性投资全部或部分分类为持有待售资产的，投资方应当按照《企业会计准则第4号——固定资产》的有关规定处理，对于未划分为持有待售资产的剩余权益性投资，应当继续采用权益法进行会计处理。已划分为持有待售的对联营企业或合营企业的权益性投资，不再符合持有待售资产分类条件的，应当从被分类为持有待售资产之日起采用权益法进行追溯调整。分类为持有待售期间的财务报表应当作相应调整。19准则修订要点新增对持有待售的处理（续）“投资方对联营企业的权益性投资，其中一部分通过风险投资机构、共同基金、信托公司或包括投连险基金在内的类似主体间接持有的，无论以上主体是否对这部分投资具有重大影响，投资方都可以按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的有关规定，对间接持有的该部分投资选择以公允价值计量且其变动计入损益，并对其余部分采用权益法核算。”20准则修订要点引入计量选择权的模式四种情况：从无重大影响或共同控制，变为具有重大影响或共同控制（第十四条第一款）；从不控制到控制（第十四条第二款）；从具有共同控制、重大影响到不具有共同控制、重大影响（第十五条第一款）；从控制到不控制（第十五条第二款）21准则修订要点调整核算方法转换规定“投资方对于被投资单位除净损益、其他综合收益和利润分配以外所有者权益的其他变动，应当调整长期股权投资的账面价值并计入所有者权益。”22准则修订要点明确了权益法核算问题整合了散落的法规内容应用指南、准则讲解、解释公告、年报通知•重点实务领域初始成本计量核算方法转换相关披露事项23主要关注内容初始成本计量24项目企业合并中取得的长期股权投资（对子公司的投资）企业合并以外取得的长期股权投资（对联营/合营企业投资）同一控制下企业合并非同一控制下企业合并长期股权投资初始确认和计量在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本；以支付对价的公允价值作为长期股权投资的初始投资成本；一般以支付对价的公允价值作为长期股权投资的初始投资成本；在交易不具有商业实质或公允价值无法取得时以投出资产账面价值确认；合并直接相关费用计入当期损益合并直接相关费用计入当期损益取得投资直接相关费用计入投资成本重点实务领域案例1：假设条件：不属于一揽子交易；不考虑税费等因素。2x12年1月1日，H公司取得同一控制下的A公司25%的股份,实际支付款项6000万元,能够对A公司施加重大影响。相关手续于当日办理完毕。当日A公司可辨认净资产账面价值为22000万元(假定与公允价值相等)。2x12年及2x13年度，A公司共实现净利润1000万元，无其他所有者权益变动。25重点实务领域案例1（续）：2x14年1月1日，H公司以定向增发2,000万股普通股（每股面值为1元，每股公允价值为4.5元）的方式购买同一控制下另一企业所持有的A公司40%股权，相关手续于当日完成。进一步取得投资后,H公司能够对A公司实施控制。当日，A公司在最终控制方合并财务报表中的净资产的账面价值为23,000万元。假定H公司和A公司采用的会计政策和会计期间相同,均按照10%的比例提取盈余公积。H公司和A公司一直同受同一最终控制方控制。26重点实务领域案例1（续）：H公司有关会计处理如下：1、确定合并日长期股权投资的初始投资成本合并日追加投资后H公司持有A公司股权比例：25%+40%=65%合并日H公司享有A公司在最终控制方合并财务报表中的净资产的账面价值的份额：23000*65%=14950万元27重点实务领域案例1（续）：H公司有关会计处理（续）：2、长期股权投资初始投资成本与合并对价账面价值之间的差额的处理原25%的股权投资采用权益法核算,在合并日的原账面价值=6000+1000*25%=6250(万元)；追加投资(40%)所支付对价的账面价值=2000*1=2000万元；合并对价账面价值=6250+2000=8250万元；长期股权投资初始投资成本与合并对价账面价值之间的差额=14950-8250=6700万元28重点实务领域案例1（续）：H公司有关会计处理（续）：3、会计分录（单位：人民币万元）借：长期股权投资—投资成本14,950贷：资本公积—股本溢价6,700长期股权投资—投资成本6,000长期股权投资—损益调整250股本2,00029重点实务领域案例2：2x10年1月1日A公司以每股5元的价格购入某上市公司B公司的股票100万股，并由此持有B公司2%股权。A公司与B公司不存在关联方关系。A公司将对B公司的投资作为可供出售金融资产进行会计处理。2x13年1月1日，A公司以现金1.75亿元为对价，向B公司大股东收购B公司50%的股权，相关手续于当日完成。假设A公司购买B公司2%股权和后续购买50%的股权不构成“一揽子交易”。A公司取得B公司控制权之日为2x13年1月1日，B公司当日股价为每股7元B公司可辨认净资产的公允价值为2亿元。假设不考虑相关税费等其他因素影响。30重点实务领域案例2（续）：购买日前，A公司持有对B公司的股权投资作为可供出售金融资产进行会计处理：A公司原持有可供出售金融资产的账面价值：7x100=700万元；A公司原持有可供出售金融资产相关的其他综合收益：(7-5)x100=200万元。31重点实务领域案例2（续）：本次追加投资，应支付对价的公允价值：17500万元；购买日对子公司按成本法核算的初始投资成本：17500+700=18200万元；购买日原持有可供出售金融资产相关的其他综合收益：转入购买日所属当期投资收益。32重点实务领域案例2（续）：会计分录：借:长期股权投资—投资成本18,200贷:可供出售金融资产700银行存款17,500借:其他综合收益200贷:投资收益20033重点实务领域案例3：2x10年1月1日A公司以现金3000万元，自非关联方处取得了B公司20%股权并能够对其施加重大影响。当日，B公司可辨认净资产公允价值为1.4亿元。2x12年7月1日，A公司另支付现金8000万元，自另一非关联方处取得B公司40%股权，并取得对B公司的控制权。购买日，A公司原持有的对B公司的20%股权的公允价值为4000万元，账面价值为3500万元，A公司确认与B公司权益法核算相关的累计其他综合收益为400万元，其他所有者权益变动100万元；B公司可辨认净资产公允价值为1.8亿元。假设A公司购买B公司20%股权和后续购买40%的股权的交易不构成“一揽子交易”。以上交易的相关手续均于当日完成。不考虑相关税费等其他因素影响。34重点实务领域案例3（续）：购买日前，A公司持有B公司的投资作为联营企业进行会计核算，购买日前A公司原持有股权的账面价值：3000+400+100=3500万元购买日前A公司原持有股权相关的其他综合收益：400万元；购买日前A公司原持有股权相关的其他所有者权益变动：100万元。35重点实务领域案例3（续）：本次投资，应支付对价的公允价值：8000万元；购买日对子公司按成本法核算的初始投资成本：8000+3500=11500万元；购买日前A公司原持有股权相关的其他综合收益以及其他所有者权益变动在购买日均不进行会计处理。36重点实务领域由金融资产转