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企业会计准则第9号——职工薪酬企业会计准则第9号——职工薪酬一、职工薪酬准则的修订背景二、职工薪酬准则的修订内容三、职工薪酬准则内容的解读四、衔接规定一、修订背景随着我国市场经济的发展，多层次社会保障体系逐渐完善，企业向职工提供福利的形式不断丰富，尤其是离职后福利计划日益发展，对职工薪酬的会计核算及相关信息披露提出了新的挑战和要求。一、修订背景现行《企业会计准则第9号——职工薪酬》准则的正文过于原则，只规范了职工薪酬的定义，确认、计量和披露的基本原则，关于带薪缺勤、利润分享计划、辞退福利等的确认与计量的具体规定散见于准则的应用指南和讲解中，需要对准则、应用指南和讲解中的相关内容进行整合，充实和完善准则。一、修订背景2011年，国际会计准则理事会对《国际会计准则第19号——雇员福利》完成了一系列的重大修改。2012年9月，财政部就职工薪酬准则的修订版本进行全国范围的意见征求，2014年1月27日，财政部正式发布《企业会计准则第9号——职工薪酬》准则的修订稿。准则内容职工薪酬准则共八章三十二条。第一章总则第二章短期薪酬第三章离职后福利第四章辞退福利第五章其他长期职工福利第六章披露第七章衔接规定第八章附则二、修订内容新修订的准则增加了离职后福利和其他长期辞退福利，充实和明确了短期薪酬和辞退福利的有关规定，涵盖了除了股份为基础的薪酬以外的各类职工薪酬业务。主要表现4个方面：二、修订内容（一）充实了离职后福利的内容。现行准则没有提出离职后福利的类别，除企业为职工缴纳的养老保险、失业保险等各种社会保障费用和企业年金外，没有关于离职后福利的相关规范。修订版增设“离职后福利”一章，区分设定提存计划和设定受益计划，完整地规范了离职后福利的会计处理。二、修订内容（二）充实了关于短期薪酬会计处理规范，将企业为职工缴纳的养老、失业保险调整至离职后福利中1.现行准则没有提出短期薪酬的概念，且许多与之相关的规范性条文分散在应用指南和讲解中。对短期薪酬的具体会计处理进行了修订：二、修订内容2.企业缴纳的养老保险、失业保险等社会保险费，实质上向职工提供了离职后福利，属于设定提存计划，将这部分内容调整至离职后福利。这主要是引入离职后福利计划后，对准则内容结构所作的调整；二、修订内容3.企业向职工提供的非货币性福利统一采用公允价值计量，但公允价值无法可靠获得时，可以采用成本计量。这主要是解决现行准则中非货币性福利计量不一致的问题，并提高准则的可操作性。二、修订内容（三）充实了关于辞退福利的会计处理规定现行准则中提出了关于辞退福利的定义及其会计处理规定，但相对简单。例如，实务中企业向职工提供长期辞退福利的现象比较普遍，现行准则规定了长期辞退福利的折现率如何确定，但对其他变量所造成影响的处理尚未规范。二、修订内容修订稿进一步明确了辞退福利与职工为企业提供的服务并不直接相关，要求明确区分辞退福利与离职后福利。同时，在报告期末十二月内不需要支付的辞退福利应适用其他长期福利的有关规定，这为职工内退等长期辞退福利的会计处理提供了更充分的指南。二、修订内容（四）引入其他长期职工福利，完整地规范职工薪酬的会计处理现行准则中没有提及其他长期职工薪酬，提出其他长期职工福利包括除短期薪酬、离职后福利和辞退福利以外的所有职工薪酬。三、准则解读（一）职工薪酬的范围职工薪酬，是指企业为获得职工提供的服务或解除劳动关系而给予的各种形式的报酬或补偿。旧定义：指企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出。新旧比较：职工薪酬的范围延伸到离职后福利。职工薪酬的范围职工薪酬包括：短期薪酬、离职后福利、辞退福利和其他长期职工福利。旧准则范围：（1）职工工资、奖金、津贴和补贴；（2）职工福利费；（3）医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费；（4）住房公积金；（5）工会经费和职工教育经费；（6）非货币性福利；（7）因解除与职工的劳动关系给予的补偿；（8）其他与获得职工提供的服务相关的支出。新旧比较：重新分类职工薪酬；增设“其他长期职工福利”。职工薪酬的范围职工范围：是指与企业订立劳动合同的所有人员，含全职、兼职和临时职工，也包括虽未与企业订立劳动合同但由企业正式任命的人员。未与企业订立劳动合同或未由其正式任命，但向企业所提供服务与职工所提供服务类似的人员，也属于职工的范畴，包括通过企业与劳务中介公司签订用工合同而向企业提供服务的人员。新旧变化：更明确了全职、兼职与临时工，劳务派遣工包括在内的职工范围。三、准则解读（二）短期薪酬的核算短期薪酬，是指企业在职工提供相关服务的年度报告期间结束后十二个月内需要全部予以支付的职工薪酬，因解除与职工的劳动关系给予的补偿除外。短期薪酬具体包括：职工工资、奖金、津贴和补贴，职工福利费，医疗保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费，住房公积金，工会经费和职工教育经费，短期带薪缺勤，短期利润分享计划，非货币性福利以及其他短期薪酬。短期薪酬短期薪酬具体包括：1.职工工资、奖金、津贴和补贴2.职工福利费3.医疗保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费4.住房公积金5.工会经费和职工教育经费6.短期带薪缺勤7.短期利润分享计划8.非货币性福利9.其他短期薪酬带薪缺勤带薪缺勤：是指企业支付工资或提供补偿的职工缺勤，包括年休假、病假、短期伤残、婚假、产假、丧假、探亲假等。带薪缺勤可以分为累积带薪缺勤和非累积带薪缺勤。累积带薪缺勤累积带薪缺勤：是指带薪缺勤权利可以结转下期的带薪缺勤，本期尚未用完的带薪缺勤权利可以在未来期间使用。累积带薪缺勤累积带薪缺勤福利需要在职工提供服务并行使带薪缺勤权利的当期确认为生产成本或者计入当期损益，并非到企业实际支付现金或银行存款时才确认。如果职工在离开企业时能够获得现金支付，企业就应当确认必须支付给职工的全部累积未行使权利的补偿金额。非累积带薪缺勤非累积带薪缺勤：是指带薪缺勤权利不能结转下期的带薪缺勤，本期尚未用完的带薪缺勤权利将予以取消，并且职工离开企业时也无权获得现金支付。我国企业职工休婚丧假、产假、探亲假、病假等通常属于非累积带薪缺勤。例：惠民公司2014年10月有2名销售人员放弃15天的婚假，假设平均每名职工每个工作日工资为200元，月工资6000元。假设公司未实行非累积带薪缺勤货币补偿制度，会计处理为：借：销售费用12000贷：应付职工薪酬——工资12000假设公司实行非累积带薪缺勤货币补偿制度，补偿金额为放弃带薪休假期间平均日工资的2倍，会计处理为：借：销售费用24000贷：应付职工薪酬——工资12000应付职工薪酬——非累积带薪休假12000（2*15*200*2）实际补偿时，随工资同时支付借：应付职工薪酬——工资12000应付职工薪酬——非累积带薪休假12000贷：银行存款24000（1）非累积带薪缺勤的处理——在实际发生时确认和计量（2）累积带薪缺勤的处理——在职工提供服务时确认和计量丁公司共有1000名职工，该公司实行累积带薪缺勤制度，该制度规定，每个职工每年可享受5个工作日带薪病假，未使用的病假只能向后结转一个日历年度，超过一年未使用的权利作废，不能在职工离开时获得现金支付，职工休病假首先从当年可享受的权利中扣除，再从上年结转的带薪病假余额中扣除。2009年12月31日，每个职工当年平均未使用带薪病假为2天，根据过去的经验，丁公司预计2010年有950名职工将享受不超过5天的带薪休假，剩余50名职工每人将平均享受6天半病假，假定这50名职工全部为总部各部门经理，平均每名职工每个工作日工资为300元。丁公司在2009年12月31日应当预计由于职工累计未使用的带薪病假权利而导致的预期支付的追加金额，50*1.5天*300=22500借：管理费用22500贷：应付职工薪酬——累积带薪缺勤22500假定到2010年12月31日，上述50名经理有40名享受了6天半的病假，并随工资以银行存款支付，另有10名只享受了5天病假，则2010年做分录：借：应付职工薪酬——累积带薪缺勤18000贷：银行存款18000借：应付职工薪酬——累积带薪缺勤4500（10*1.5*300）贷：管理费用4500（2）累积带薪缺勤的处理——在职工提供服务时确认和计量分析：接上例，假设公司的制度规定，职工累计未使用的带薪缺勤权利可以无限期结转，且可以于职工离开时以现金支付。丁公司1000名职工中，50名为各部门经理，100名为总部各部门职员，800名为直接生产工人，50名工人在建工程分析：2009年12月31日，公司应当预计由于职工累计未使用的带薪病假权利而导致的全部金额，即相当于（1000*2天*300）借：管理费用90000生产成本480000在建工程30000贷：应付职工薪酬——累积带薪缺勤600000（2）累积带薪缺勤的处理——在职工提供服务时确认和计量利润分享计划利润分享计划：是指因职工提供服务而与职工达成的基于利润或其他经营成果提供薪酬的协议。1作为费用处理，不能作为净利润的分配2企业在计量利润分享计划产生的应付职工薪酬时，应当反映职工因离职而无法享受利润分享计划福利的可能性。三、准则解读非货币性福利的核算非货币性福利应当按照公允价值计量，但当公允价值无法可靠获得时，可以采用成本计量。三、准则解读【例题】某公司为化妆品生产企业，共有职工200人，其中生产工人170人，行政管理人员30人。本月以每套成本为200元的化妆品发放职工福利，市场售价为每套300元，增值税率17%。借：生产成本59670管理费用10530贷：应付职工薪酬——非货币性福利70200借：应付职工薪酬——非货币性福利70200贷：主营业务收入60000应交税费——应交增值税（销项税额）10200借：主营业务成本40000贷：库存商品40000三、准则解读（三）离职后福利的核算（变化最大）离职后福利计划：是指企业与职工就离职后福利达成的协议，或者企业为向职工提供离职后福利制定的规章或办法等。离职后福利计划分类为：设定提存计划和设定受益计划。设定提存计划设定提存计划：是指向独立的基金缴存固定费用后，企业不再承担进一步支付义务的离职后福利计划。根据我国养老保险制度相关文件的规定，职工的基本养老保险待遇即受益水平与企业在职工提供服务各期的缴费水平不直接挂钩，企业承担的义务仅限于按照规定标准提存的金额，属于准则中所称的设定提存计划。由于提存额一般都是在职工提供服务期末12个月以内到期支付，计量该类义务一般不需要折现。失业保险也同样属于设定提存计划。设定提存计划设定提存企业年金计划的会计处理比较简单，企业在每一期间的义务是提存规定的金额。因此，在计量企业年金成本和负债时不需要精算假设，也没有精算利得和损失产生的可能性。设定提存计划第十二条：企业应当在职工为其提供服务的会计期间，将根据设定提存计划计算的应缴存金额确认为负债，并计入当期损益或相关资产成本。借：生产成本、管理费用等贷：应付职工薪酬设定受益计划设定受益计划：是指除设定提存计划以外的离职后福利计划。与设定提存计划不同，设定受益计划，是在企业根据一定的标准(职工服务年限、工资水平等)确定每个职工离职后每期的年金收益水平，由此倒算出企业每期应为职工缴费的金额。设定受益计划设定受益计划的会计处理比较复杂，主要体现在以下4个方面：1.在设定受益计划里，企业需要通过精算假设来计量每期的应计负债和费用。精算假设是对确定企业年金费用各种变量的最佳估计，包括统计假设和财务假设两种。前者主要包括死亡率、职工离职率以及职工寿命等；后者主要包括折现率、未来的工资水平以及年金基金的投资回报率等。设定受益计划2.设定受益计划经常会产生精算损益。精算损益是由于经验整调及设定受益义务的精算假设变动的影响产生的、与提供福利的成本相关的精算利得和损失，主要包括对职工离职率的调整、对折现率的调整、职工寿命超出预期产生的差异以及年金基金实际投资回报与预计投资回报的差异等。设定受益计划3