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第四节注册会计师职业道德一、职业道德概述二、注册会计师职业道德基本原则三、独立性四、专业胜任能力五、保密六、收费与佣金七、与执行鉴证业务不相容的工作八、接任前任注册会计师的审计业务九、广告、业务招揽和宣传注册会计师职业道德的概念及重要性•所谓注册会计师的职业道德，是指注册会计师职业品德、职业纪律、专业胜任能力及职业责任等的总称。•注册会计师审计职业道德建设对于规范注册会计师道德行为，提高职业水平和维护良好的职业形象有重要意义。我国注册会计师职业道德建设1992年，中国注册会计师协会发布了《中国注册会计师职业道德守则》（试行）1996年12月26日，经财政部批准，中国注册会计师协会印发了《中国注册会计师职业道德基本准则》，于1997年1月1日起施行中国注册会计师协会于2002年6月25日印发了《中国注册会计师职业道德规范指导意见》，于2002年7月1日起施行注册会计师职业道德基本原则一、独立、客观、公正二、专业胜任能力和应有的关注三、保密四、职业行为五、技术准则独立性独立性是注册会计师执行审计业务的灵魂，也是客观、公正的前提。独立性原则要求注册会计师在提供审计和其他签证服务时，应当保持实质上和形式上的独立，并割断影响客观性和公正性的任何因素。我鉴证，我独立！注册会计师应该按照事物的本质去考察，在执业中要做到一切从实际出发、注重调查研究，只有这样，才能取得主观与客观的一致，做到审计结论有理有据。原来是这样的！公正性原则要求注册会计师应当具备正直、诚实的品质，在各种压力面前不屈服，能够公平公正、不偏不倚的对待利益各方，不以牺牲一方的利益为条件而使另一方受益。客观性原则和公正性原则适用于注册会计师提供的各种专业服务，而不仅仅局限于鉴证业务。告示专业胜任能力注册会计师与客户之间的专业能力水平存在重要差别，以至于客户必须依赖注册会计师的专业能力。专业胜任能力要求随着业务、法规和技术的最新发展，注册会计师应不断保持和改进自己的专业知识和技能，使其维持在一定水平之上。专业胜任能力原则也要求当某项业务所需的能力超出注册会计师个人或其所在事务所的能力时，他应该拒绝接受委托，除非能得到有关专家的帮助。应有的关注要求注册会计师以其能力和勤勉的态度履行其职业责任，关注客户的最佳利益以保证客户能够享受高水平的专业服务，并与注册会计师对公众的职业责任保持一致。要求注册会计师充分计划和监督其负责的任何职业活动。保密保密原则要求注册会计师对在执业过程中获知的信息保密。除非有法定的或专业的披露权力及义务，在未经正当或特别授权的情况下，注册会计师不得使用或披露任何类似信息。保密原则在注册会计师与客户的关系终止后仍应继续。注册会计师还应当采取措施，确保业务助理人员和专家对客户的信息保密。哇赛……！职业的定义罗斯科.庞德曾经对职业下个这样的定义：“所谓职业，就是富有为公众服务精神的，并把一门有学问的艺术作为共同的天职来追求的一群人。即使这种追求是一种谋生手段，但其本质仍然是一种公共服务。”职业行为原则要求注册会计师遵守相关的法律和规章维护本职业的良好声誉避免任何损害职业形象的行为统一的技术准则对于注册会计师职业取信于公众来说是必不可少的熟悉并遵守审计准则、会计准则等职业技术准则是注册会计师完成业务的前提。只有遵循了这些技术准则，并以这些技术准则作为判断客户的标准，才能保证注册会计师在执业过程中做到公正、客观。独立性一、独立性的含义二、对独立性的损害行为三、防范措施四、业务期间独立性是注册会计师执行鉴证业务的灵魂独立性让注册会计师发光独立性的定义独立性，是指实质上的独立和形式上的独立。实质上的独立，是指注册会计师在发表意见时其专业判断不受影响，公正执业，保持客观和专业怀疑；形式上的独立，是指会计师事务或鉴证小组避免出现这样重大的情形，使得拥有充分相关信息的理性第三方推断其公正性、客观性或专业怀疑受到损害。”会计师事务所和注册会计师应当考虑可能损害独立性的因素经济利益自我评价关联关系外界压力等损害因素经济利益因素1．鉴证客户存在专业服务收费以外的直接经济利益或重大的间接经济利益；2．收费主要来源于某一鉴证客户；3．过分担心失去某项业务；4．与鉴证客户存在密切的经营关系；5．对鉴证业务采取或有收费的方式；6．可能与鉴证客户发生雇佣关系。自我评价因素1．鉴证小组成员曾是鉴证客户的董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工；2．为鉴证客户提供直接影响鉴证业务对象的其他服务；3．为鉴证客户编制属于鉴证业务对象的数据或其他记录。关联关系因素1．与鉴证小组成员关系密切的家庭成员是鉴证客户的董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工；2．鉴证客户的董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工是会计师事务所的前高级管理人员；3．会计师事务所的高级管理人员或签字注册会计师与鉴证客户长期交往；4．接受鉴证客户或其董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工的贵重礼品或超出社会礼仪的款待。外界压力因素1．在重大会计、审计等问题上与鉴证客户存在意见分歧而受到解聘威胁；2．受到有关单位或个人不恰当的干预；3．受到鉴证客户降低收费的压力而不恰当地缩小工作范围。独立性防范措施包括两个层次：一是会计师事务所整体；二是会计师事务所承办具体鉴证业务时。要防患于未然！会计师事务所从整体上维护独立性的措施1．会计师事务所的高级管理人员重视独立性，并要求鉴证小组成员保持独立性；2．制定有关独立性的政策和程序，包括识别损害独立性的因素、评价损害的严重程度以及采取相应的维护措施；3．建立必要的监督及惩戒机制以促使有关政策和程序得到遵循；4．及时向所有高级管理人员和员工传达有关政策和程序及其变化；5．制定能使员工向更高级别人员反映独立性问题的政策和程序。会计师事务所在承办具体鉴证业务时维护独立性的措施1．安排鉴证小组以外的注册会计师进行复核；2．定期轮换项目负责人及签字注册会计师；3．与鉴证客户的审计委员会或监事会讨论独立性问题；4．向鉴证客户的审计委员会或监事会告知服务性质和收费范围；5．制定确保鉴证小组成员不代替鉴证客户行使管理决策或承担相应责任的政策和程序；6．将独立性受到损害的鉴证小组成员调离鉴证小组。当维护措施不足以消除损害独立性因素的影响或将其降至可接受水平时，会计师事务所应当拒绝承接业务或解除业务约定。承接审计客户，事务所应当考虑以下因素是否会对独立性造成损害：1．在财务报表覆盖期间之内或之后，但在接受审计业务之前存在的与审计客户的经济或经营关系；2．以前向审计客户提供的各类服务。与审计有关的专业服务开始之前向审计客户提供非签证业务，而这些业务在审计期间禁止，就应当考虑这些服务可能对独立性造成的损害。如果这些可能的损害并非明显的不重要，就要采取将损害降至可接受水平的措施：1．与客户的审计委员会等负责公司治理的部门讨论与提供非签证业务有关的独立性问题；2．获得审计客户对非签证服务的结果承担责任的承诺；3．不允许提供非签证服务的人员参与审计业务；4．聘请另一事务所复核非签证服务的结果，或请另一事务所在必要的范围内重新执行非签证服务，使其能够对这些服务承担责任。向非上市的审计客户提供非签证服务，只要满足下列条件，该客户成为上市公司时不会损害事务所的独立性1．对于非上市的审计客户，以前提供的非签证服务是允许的；2．这种服务对于上市公司审计客户时不允许的，则在该客户成为上市公司后的一个合理期限内将会中止服务；3．事务所已经实施了适当的防范措施，以消除以前服务所产生的可能对独立性的损害，或将其降至可接受的水平。专业胜任能力一、专业胜任能力的含义与意义二、关于专业胜任能力的道德要求三、专业胜任能力的获取与保持专业胜任能力的含义专业胜任能力是指为提供高质量的专业服务，注册会计师必须具备的职业品德、学识与经验、专业训练以及足够的分析、判断能力。为何要把专业胜任能力提高到道德层次？注册会计师如果不能保持和提高专业胜任能力，就难以完成客户委托的业务，也就从根本上无法满足社会公众对注册会计师的需求。如果注册会计师在缺乏足够的专业知识、技能或经验的情况下提供专业服务，就构成了一种欺诈。专业胜任能力要求注册会计师要充分认识自己的能力，对自己充满信心必须清醒认识到自己在专业胜任能力方面的不足，不承接自己不能胜任的业务关于专业胜任能力的道德要求1．注册会计师不得宣称自己具有本不具备的专业知识、技能或经验；2．注册会计师不得提供不能胜任的专业服务；3．在提供专业服务时，注册会计师可以在特定领域利用专家协助其工作；4．在利用专家工作时，注册会计师应当对专家遵守职业道德的情况进行监督和指导。专业能力形成的两个阶段专业能力的获取专业能力的保持专业能力获取的要求专业能力高水平的普通教育专门教育、培训考试职业经验专业胜任能力的保持为了保持专业胜任能力，注册会计师在其职业生涯中应始终将精力投入到学习与提高职业水准中，这是注册会计师个人的责任。接受后续教育。保密一、保密义务二、保密义务的豁免保密义务的重要性注册会计师与客户的沟通，必须建立在为客户信息保密的基础上；保密义务的履行是维护双方合约关系的关键。《指导意见》对保密义务的规定1．注册会计师应当对执业过程中获知的客户信息保密，这一责任不因业务约定的终止而终止；2．注册会计师应当采取措施，确保业务助理人员和专家遵守保密原则；3．注册会计师不得利用在执业过程中获知的客户信息为自己或他人牟取不正当的利益。豁免保密义务的情形1．取得客户的授权；2．根据法规要求，为法律诉讼准备文件或提供证据，以及向监管机构报告发现的违反法规行为；3．接受同业复核以及注册会计师协会和监管机构依法进行的质量检查。收费与佣金一、收费二、佣金确定收费时，会计师事务所应当考虑的因素（1）专业服务所需的知识和技能；（2）所需专业人员的水平和经验；（3）每一专业人员提供服务所需的时间；（4）提供专业服务所需承担的责任。注册会计师行业低价竞争的弊端导致服务质量达不到标准可能削弱注册会计师的独立性？审计就是买卖！为防止低价竞争，《指导意见》规定如果收费报价明显低于前任注册会计师或其他会计师事务所的相应报价，会计师事务所应当确保：1．在提供专业服务时，工作质量不会受到损害，并保持应有的职业谨慎，遵守执业准则和质量控制程序；2．客户了解专业服务的范围和收费基础。《会计师事务所以投标方式承接审计业务指导意见》规定会计师事务所确定的投标报价不得低于按照审计准则的要求执行该项审计业务所花费的成本；会计师事务所应当通过当期的审计收费补偿当期的审计成本，不得通过未来各期的审计收费或提供其他服务的收入来补偿当期的审计成本。或有收费的含义和类型或有收费是指收费与否或收费多少以鉴证工作结果或实现特定目的为条件。收费与否型的或有收费：客户要求注册会计师发表标准审计报告，否则就不付费；收费水平型的或有收费：客户按照审计后的净利润水平高低付费。或有收费在鉴证业务中危害很大如果会计师事务所的收费与否或多少以鉴证工作结果或实现特定目的为条件，注册会计师为了获得收费或多收费，往往就会发表不恰当的意见，作出有违社会公众利益的行为。《指导意见》规定除法规允许外，会计师事务所不得以或有收费方式提供鉴证服务，收费与否或多少不得以鉴证工作结果或实现特定目的为条件。需要指出的是，《指导意见》对或有收费的规定，仅仅针对的是注册会计师为客户提供的鉴证类服务，对于非签证类服务中的或有收费并没有完全禁止。佣金的实质和危害以支付佣金的方式招揽业务实质就是一种变相的行贿行为；危害：佣金的支付相当于支付佣金的一方业务收费降低，从而影响执业质量；如果会计师事务所和注册会计师因宣传他人的产品或服务而收取佣金，也很容易导致形式上的不独立，降低行业在社会公众中的形象。《指导意见》关于佣金的规