(黄世忠)长期股权投资、企业合并、合并财务报表准则解读与分析

2020/3/21XiamenNationalAccountingInstitute1厦门国家会计学院长期股权投资/企业合并/合并财务报表准则解读与分析黄世忠Ph.DCPA.MBA联系电话:0592-257777813906016965电子邮件:[e-mail]单位邮址:企业合并&合并报表外币报表折算物价变动会计衍生金融工具股票期权会计新三大难题老三大难题财务会计三大难题2020/3/21XiamenNationalAccountingInstitute3长期股权投资准则解读与分析IASB关于投资规范的准则分布企业合并准则第2号企业合并准则解读与分析IFRS3企业会计准则第20号合并财务报表准则解读与分析IAS27企业会计准则33号综合案例分析企业会计准则第2号、20号和33号的整合案例研讨内容2020/3/21XiamenNationalAccountingInstitute4长期股权投资准则2020/3/21XiamenNationalAccountingInstitute5投资IAS27合并与单独财务报表IAS28对联属企业的投资IFRS3企业合并IFRS5持有待售的非流动资产和终止经营IAS39金融工具：确认与计量IAS31对合营企业的投资IASB关于投资的会计规范2020/3/21XiamenNationalAccountingInstitute6单独财务报表中对子公司、联合控制主体和联属企业投资的会计处理Para37编制单独财务报表时，对子公司、联合控制主体和联属企业的投资，根据IFRS5没有划分为持有待售的，应按（1）成本，或（2）IAS39的规定进行会计处理各类投资应采用相同的会计处理。对子公司、联合控制主体和联属企业的投资，依照IFRS5划分为持有待售的，应按该准则的规定进行相应会计处理Para38在合并财务报表中根据IAS39对联合控制主体和联营企业的投资进行会计处理的，在投资者的单独财务报表中也应以相同的方式进行会计处理IAS27关于长期股权投资的规定2020/3/21XiamenNationalAccountingInstitute7什么是联属公司?Anassociateisanentityoverwhichtheinvestorhassignificantinfluenceandthatisneitherasubsidiarynoraninterestinjointventure联属企业是指投资对其具有重大影响力,但既不是子公司也不是合营企业权益的主体对联属公司投资初始投资按成本计量嗣后采用权益法进行会计处理会计政策和会计期间差异应当调整不是简单权益法,而是复杂权益法IAS28关于长期股权投资的规定2020/3/21XiamenNationalAccountingInstitute8简单权益法v.s复杂权益法简单权益法确认投资损益时应考虑联属企业可辨认净资产公允价值与账面价值之间的差异因素确认投资损益时不剔除公司间交易的未实现损益复杂权益法确认投资损益时应考虑联属企业可辨认净资产公允价值与账面价值之间的差异因素确认投资损益时应剔除公司间交易的未实现损益IAS28关于长期股权投资的规定2020/3/21XiamenNationalAccountingInstitute9旧准则对投资的规范投资短期投资长期投资股权投资债权投资无重大影响力有重大影响力控制或共同控制LCM成本法权益法合并报表摊余成本法2020/3/21XiamenNationalAccountingInstitute10新准则对投资的规范投资者是否控制?ASBE20–企业合并ASBE33–合并财务报表是否存在共同控制或重大影响？ASBE2–长期股权投资ASBE7–非货币性资产交换ASBE12–债务重组ASBE22---金融工具确认和计量是否是否2020/3/21XiamenNationalAccountingInstitute11金融资产四分类及其特点以公允价值计量且其变动计入损益的金融资产交易性金融资产(赚取价差为目的)直接指定以公允价值计量且其变动计入损益的金融资产(解决“会计匹配”问题）持有至到期投资到期日固定；回收金额固定或可确定；企业有明确意图和能力持有到期；有活跃市场贷款和应收款项回收金额固定或可确定；无活跃市场可供出售金融资产直接指定的可供出售金融资产；不能划分为上述三类金融资产的其他金融资产（在活跃市场上无报价的债券投资、在活跃市场上有报价的股票投资，如基金投资等）2020/3/21XiamenNationalAccountingInstitute12金融资产类别初始计量后续计量以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产(FVTPL)公允价值；交易费用计入当期损益公允价值公允价值变动计入当期损益持有至到期投资(HTM)公允价值；交易费用计入初始成本摊余成本贷款和应收款项(L&Rec)公允价值；交易费用计入初始成本摊余成本可供出售金融资产(AFS)公允价值；交易费用计入初始成本公允价值；公允价值变动计入权益金融资产的计量方法2020/3/21XiamenNationalAccountingInstitute13新准则对长期股权投资的规范长期股权投资对子公司投资对联营企业投资对合营企业投资其他投资成本法权益法成本法或第22号准则2020/3/21XiamenNationalAccountingInstitute14股权分置改革相关的会计问题基本情况ABC股份公司于2002年成立，并于2006年上市。XYZ公司作为ABC公司的发起股东之一，2002年以每股1元的价格持有ABC公司4500万股股份，占ABC公司全部股份的10%。2006年3月9日，ABC公司完成股权分置改革，XYZ公司持有的股份减少为4000万股，持股比例降至8.89%，XYZ公司持有ABC公司的股份禁售期为2006年3月9日至2008年3月8日。ABC公司股票价格的相关信息为：2006年末8元，2007年末10元，2008年9元。2009年9月16日，XYZ公司以每股9.50元的价格将所持股份全部出售。XYZ公司的所得税率为：2008年之前33%，2008年起25%。要求XYZ公司对AABC公司的投资，适用哪个准则？第2号或第22号？XYZ公司在2006、2007和2008年应如何进行相应的会计处理？XYZ公司2009年9月16日应如何进行会计处理?2020/3/21XiamenNationalAccountingInstitute15股权分置改革相关的会计问题适用准则适用《企业会计准则第22号—金融工具确认与计量》，作为“可供出售的金融资产”假设A公司持有的股份足以对B公司产生重大影响,则适用《企业会计准则第2号—长期股权投资》2006年12月31日的会计处理借：可供出售金融资产320,000,000贷：长期股权投资45,000,000未分配利润206,250,000递延所得税负债68,750,000根据专家意见一借:未分配利润206,250,000贷:资本公积206,250,0002020/3/21XiamenNationalAccountingInstitute16股权分置改革相关的会计问题2007年12月31日的会计处理借：可供出售金融资产80,000,000贷：资本公积60,000,000递延所得税负债20,000,0002008年12月31日的会计处理借：资本公积30,000,000递延所得税负债10,000,000贷：可供出售金融资产40,000,0002020/3/21XiamenNationalAccountingInstitute17股权分置改革相关的会计问题2009年9月16日的会计处理①借：银行存款380,000,000贷：可供出售金融资产360,000,000投资收益20,000,000②借：资本公积236,250,000贷：投资收益236,250,000③借：递延所得税负债78,750,000所得税费用5,000,000贷：银行存款83,750,000**(4000万股×9.50元-4500万元）×25%=8375万元2020/3/21XiamenNationalAccountingInstitute18《长期股权投资》准则关键点初始计量区分为同一控制与非同一控制下的长期股权投资同一控制，投资成本=被投资单位净资产x股权比例，放弃对价的账面价值与投资成本之间的差额，调整资本公积非同一控制，投资成本=放弃对价的公允价值，放弃对价的账面成本与投资成本之间的差额，确认为损益后续计量成本法控制、无重大影响力和共同控制、没有活跃市场报价、未能取得公允价值权益法：有重大影响力、共同控制详解法、正商誉不调整（负商誉需调整并确认为损益）、投资收益的确定以公允价为基础、须调整会计政策的差异2020/3/21XiamenNationalAccountingInstitute19初始计量区分为同一控制与非同一控制同一控制下的企业合并，合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。投资双方彼此关联，而不是相互独立ASBE2—长期股权投资2020/3/21XiamenNationalAccountingInstitute20释例1ABC公司为上市公司，其控股股东持有其68%股份。2007年3月28日，控股股东将其持有51%股份的XYZ公司转让给ABC公司。截止2006年12月31日，XYZ公司账面所有者权益为2,162万元，以当日作为评估基准日的评估值为11,594万元。2007年3月28日，ABC公司向控股股东支付了股权转让价款5,912.94万元（11,594×51%)ABC公司的会计处理如下:借:长期股权投资—XYZ1,102.62资本公积4,810.32贷:银行存款5,912.94ASBE2—长期股权投资控股股东如何作会计处理?对业绩考核有何影响?2020/3/21XiamenNationalAccountingInstitute21释例2A公司以账面价值为1,000万元的土地使用权作为对价，取得B公司60%股权，A公司和B公司同属G公司控制。合并日，B公司账面所有者权益总额为1,500万元。借:长期股权投资—B公司900资本公积100贷:无形资产—土地使用权1,000ITeffectnotconsideredASBE2—长期股权投资2020/3/21XiamenNationalAccountingInstitute22初始计量区分为同一控制与非同一控制合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。ASBE2—长期股权投资2020/3/21XiamenNationalAccountingInstitute23释例2A公司发行每股面值为1元的800万股普通作为对价，取得B公司80%股权。A公司和B公司同属G公司控制。合并日，B公司账面所有者权益总额为1,200万元。借:长期股权投资—B公司960贷：股本800资本公积160假设B公司账面所有者权益为800万元，则分录为：借：长期股权投资—B公司640资本公积160贷：股本800ASBE2—长期股权投资2020/3/21XiamenNationalAcco