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作业成本法作业成本法的背景当企业的生产制造是劳动力密集型或机械密集型的连续加工的生产作业时，大部分的生产成本都体现为直接成本。间接成本包括工厂管理等都与人工或工时有密切的联系，因此企业是按照人工工时或机器工时来分配间接成本的，这也就是传统的完全成本法。随着企业生产过程的日益自动化，生产制造从连续的大批量生产转向小规模、客户化的生产方式，从而产生了大量的间接成本包括生产计划成本、质量控制成本等。这些间接成本都不是与工时/产量直接相关的，这样就出现了与现代的制造环境相适应的作业成本法。作业成本法的起源作业成本法起源于美国，首先由科勒（Kohler,EricL.）提出。科勒发现水力发电生产过程中，直接成本比重很低、间接成本很高这就从根本上冲击了传统的会计成本核算方法——按照工时比例分配间接费用的方法。其原因是，传统的成本计算方法（本文指制造成本法），预先假定了一个前提，即：直接成本在总成本中所占的比重很高（如工业革命以来，机器大生产中大量的劳动力投入和原料消耗一直是成本的主体）。在会计史上，科勒的作业会计思想第一次把作业的观念引入会计和管理之中，被认为是作业成本法的萌芽。后来，斯拖布斯（G.T.Staubus）对ABC理论做了进一步研究。20世纪末，由于计算机为主导的生产自动化、智能化程度日益提高，直接人工费用普遍减少，间接成本相对增加，明显突破了制造成本法中“直接成本比例较大”的假定，导致了ABC研究的全面兴起，代表者是哈佛大学的卡普兰教授（RobertS.Kaplan）。卡普兰教授本人被认为是作业成本法的集大成者。其理论观点有：1、产品成本是制造和运输产品所需全部作业的成本总和，成本计算的最基本对象是作业，ABC赖以存在的基础是产量耗用作业，作业耗用资源。即：对价值的研究着眼于“资源→作业→产品”的过程，而不是传统的“资源→产品”的过程。2、认为作业成本法的本质就是以作业作为确定分配间接费用的基础，引导管理人员将注意力集中在成本发生的原因及成本动因上，而不仅仅是关注成本计算结果本身，通过对作业成本的计算和有效控制，就可以较好地克服传统制造成本法中间接费用责任不清的缺点，并且使以往一些不可控的间接费用在作业成本法系统中变为可控。所以，作业成本法不仅仅是一种成本计算方法，更是一种成本控制和企业管理手段。在其基础上进行的企业成本控制和管理，称为作业管理法（ActivityBasedManagement,以下简称ABM）。内容概述一、作业成本法的概念体系二、作业成本法的基本原理三、作业成本法的核算程序四、传统成本核算法与作业成本核算法的比较五、案例分析六、作业成本法的应用一、作业成本法的概念体系作业成本法作业作业中心资源成本对象资源动因作业动因作业成本法（Activity-basedCosting）简称ABC，指以作业为核算对象，通过成本动因来确认和计量作业量，进而以作业量为基础分配间接费用的成本计算方法。。作业是企业提供产品或劳务过程中的各个工作程序或工作环节，即组织内为了某种目的所进行的消耗人力、技术、原材料、方法和环境等资源的活动。作业中心，又称“成本库”，就是一系列相关作业的集合，它能提供每项作业的成本信息、每项作业所耗费资源的信息和作业执行状态的信息。资源是指企业生产经营过程中，消耗的人力、物力、财力。就制造业而言，资源包括直接材料、直接人工、各种间接费用。成本对象是企业成本计算的对象,是成本归集的最终点。作业成本法下产品成本的计算对象根据企业生产过程的不同需要分别而定，产品成本核算内容包括传统成本法下直接材料、直接人工和制造费用以及产品设计费用、销售费用、检验费用、办公费用等。资源动因就是资源被各种作业消耗的方式和原因，它反映作业中心对资源的消耗情况，是资源成本分配到作业中心的标准。作业动因就是各项作业被最终产品或劳务消耗的方式和原因。它反映产品消耗作业的情况，是作业中心（作业成本库）的成本分配到产品中去的标准。作业消耗了资源，产品又消耗了作业，即产品导致作业的发生，作业又导致成本的发生。强调的是成本的直接追溯和动因追溯（利用因果关系），以弥补传统成本计算集中分配（基本上忽略了因果关系）的不足，如下图所示：二、作业成本法的基本原理三、作业成本法的核算程序（一）、确认作业、主要作业，划分作业中心（二）、确定资源动因，以作业中心建立作业成本库归集费用（三）、确定作业动因，将作业成本库的费用分配至成本计算对象（四）、作业成本核算总流程图（一）、确认作业、主要作业，划分作业中心实施作业成本法的基础首先是确认作业，即对企业的生产经营的全过程进行作业分析，找出生产经营中的各项作业，并列入若干关键的作业属性。作业的区分，理论上当然是越细越好，但基于成本效益的考虑，公司常根据重要性原则确认其主要作业，然后以主要作业为主体，将同质作业合并建立作业中心。（二）、确定资源动因，以作业中心建立作业成本库归集费用由作业成本法的原理可知，资源动因揭示了资源耗费分配给不同作业的基础，是建立作业成本库或明细账的依据。故可根据资源动因，将所有间接成本归集到所确认的成本中心，从而建立作业成本库。其中需要注意的是在建立作业成本库时，应保证库内所归集的成本的同质性，即库内所归集成本的变动可有共同的成本动因来解释。（三）、确定作业动因，将作业成本库的费用分配至成本计算对象同样由作业成本法的原理可知，作业动因是将作业中心的成本分配到产品或劳务中的基础，是将资源消耗与最终产出相沟通的中介。故根据作业动因，可将上一步骤作业成本库归集的费用分配至成本计算对象，从而计算出各种产品或劳务的价值。（四）、作业成本核算总流程图四、传统成本核算法与作业成本核算法的比较作业成本法与传统的完全成本法的联系、区别五、案例分析北方高科有限公司生产和销售两种打印机，有关资料如下：豪华型普通型产量500015000售价$400$200单位直接材料和人工$200$80直接人工小时2500075000作业及其动因作业预算成本库作业动因工程$125000工程作业时间调整300000调整次数机器运行1500000机器小时包装75000包装单数量合计$2000000实际作业作业消耗作业动因豪华型普通型合计技术性时间5000750012500调整次数200100300机器小时50000100000150000包装单数量50001000015000传统成本计算法下工厂间接成本分配直接人工小时分配率分配额($)普通型750001500000豪华型25000500000合计100000$20/DLH2000000单位间接成本：普通型：$1500000／15000＝$100豪华型：$500000/5000=$100传统成本计算制下产品盈利能力分析豪华型普通型单位售价$400$200单位成本300180直接材料和人工20080工厂间接成本100100产品利润$100$20作业成本计算（1）（2）（3）（4）=(2)/(3)作业动因成本作业消耗作业分配率工程作业时间$12500012500$10调整次数3000003001000机器小时150000015000010包装单数量75000150005间接成本分配豪华型打印机（1）（2）（3）（4）=(2)*(3)（5）作业动因分配率作业量间接成本单位间接成本工程作业时间$105000$50000$10调整次数100020020000040机器小时1050000500000100包装单数量55000250005间接成本分配普通型打印机（1）（2）（3）（4）=(2)*(3)（5）作业动因分配率作业量间接成本单位间接成本工程作业时间$107500$75000$5.00调整次数10001001000006.67机器小时10100000100000066.67包装单数量51000500003.33ABC制下产品盈利能力分析豪华型普通型单位售价$400$200单位成本355161.67直接材料和人工$200$80工厂间接成本15581.67技术$10$5.00调整406.67机器运行10066.67包装53.33利润$45$38.33作业成本计算的实证结果在传统的产品/服务成本制度下，往往会高估标准化、大批量生产的产品的成本，且往往会高估达5%-15%。相反地，小批量、顾客化产品或服务的成本则往往会被低估，且低估达50%。作业成本法的应用作业成本法的优势不仅在于其可以精确地计算成本，而且在于它对于管理者如何才能降低成本、提高利润提供很好的决策支持。作业成本法引导管理者关注的重点是作业——作业耗费资源，成本对象耗费作业，因此要减少成本就应该从减少资源耗费以及控制耗费的作业量两个方面进行。这是一种更加科学的成本控制方法。ABC法可以在我国一部分先进制造企业或其若干部门先行实施，逐步推广，如果“等待完全符合条件再实施ABC”，则会导致企业丧失快速发展的时机。企业推行ABC，必须结合自身的具体情况，具体包括：1、我国企业将来在运用ABC或ABM时，首先应通过“成本-效益”分析判断这样做是否能为企业增效。2、ABC系统必须取得企业最高管理层的支持。3、应用ABC的具体措施，一定要结合企业自身生产流程和经营环境特点。4、ABC系统本身是不断改进的过程。既要吸收别人的经验教训，又要在企业亲自尝试ABC的实践中不断摸索，根据自身的成本特点和工艺特点去不断完善ABC系统，不可企求一蹴而就、一步到位。5、推广应用ABC，必须结合企业自身会计人员的素质状况。谢谢！