企业所得税核定征收的弊端及相关建议

企业所得税核定征收的弊端及相关建议国家税务总局《关于严格按照税收征管法确定企业所得税核定征收范围的通知》（国税发[2005]第064号）明确规定，各地主管税务机关要严格按照《征管法》第三十五条和国家税务总局《核定征收企业所得税暂行办法》（国税发[2000]38号）规定的范围，掌握实行核定征收企业所得税的标准，不得违规扩大核定征收范围。坚决杜绝不论是否符合查账征收条件，对销售（营业）收入额在一定数额以下或者对某一行业的纳税人一律实行核定征收的做法。对已实行核定征收的纳税人，一旦其具备查账征收条件，要及时改为查账征收。但当前企业所得税核定征收面呈上升趋势，据了解，部分地区的核定征收面高达50%以上，并且还有上升的势头。总局虽明确严禁扩大核定征收的范围，有条件的由核定征收向查账征收过渡，但又有多少核定征收方式的纳税人向查账征收方式过渡呢？这从一个侧面说明了当前基层的企业所得税管理的水平，太多的核定征收户也说明了基层税务机关在所得税管理上存在的问题。一些地方税务机关，因为人员少，征管力量不足而将管理的重点转向查账征收户，同时为了保障企业所得税税源，将一定规模以下的纳税人（年销售收入100万元、300万元、500万元不等或者是小规模纳税人）大面积采用核定征收办法，这明显存在着扩大核定征收范围的嫌疑，不但严重损害了税务部门的执法形象，违背了依法治税原则，同时也违背了科学化、精细化管理的要求，不利于企业所得税征管水平的提高。一、当前对太多的纳税人采用核定征收方式征收企业所得税存在的弊病1、对核定征收户来说，购进材料及费用支出能否取得发票也就无所谓了。采用核定征收方式，目前企业所得税税款大多是以收入总额来计算确定的，这与成本和费用并无多大的关系，以成本费用支出额来计算征收企业所得税的很少，这就导致了核定征收户要不要发票都无所谓的状态存在。2、对查账征收户来说取得发票尤其重要，因为成本和费用能取得合法票据才可以在所得税前扣除。如无法取得合法的发票，将按取得的非合法票据处理，不得在企业所得税前扣除，就意味着无票部分要交纳企业所得税。3、对一些利润率高的纳税人，相对来说它更会选择核定征收方式交纳企业所得税。因为核定的应税所得率是一定的，如果实行查帐征收方式，交纳的所得税相对要高于核定征收方式计算的税额，且对纳税人来说，核定征收计算简单，方便而省事。另外，由于当前存在一些纳税人取得发票有困难的客观事实，或者由于其本身的缘故，既然税务机关采用的是核定征收方式，那就核定吧，这些纳税人索性就不要发票，进货还有可能便宜一点，现在社会上要发票是一种价格，不要发票又是另一种价格的现象就不足为奇了。4、对一些利润率高的查账征收户来说，为了达到少缴所得税的目的会千方百计取得额外的材料或费用发票以增加成本费用项目的扣除减少所得税的计税额，哪怕是自己支付税款和费用也是划算的，有利的。5、对一些核定征收户来说，由于有利益的驱动，其多开的收入额交纳的增值税可以开具增值税专用发票通过接受方的抵扣而转回，多交的企业所得税，相对于接受方减少的所得税计税额与适用税率计算出的所得税来说，仅是其百分之十左右，只要有好处，何乐而不为呢？这为虚开代开提供了方便，因为有利益，且有相当大的税收漏洞。对于某一行业核定征收方式的纳税人来说，由于应税所得率是规定好的，是有标准的，其应纳税所得额取决于收入总额或成本费用支出额，核定户应纳所得税是收入总额乘以应税所得率再乘以适用税率或成本费用支出额除以（1－应税所得率）后乘以应税所得率再乘以适用税率，查帐户应纳所得税是应纳税所得额乘以适用税率。国税发[2000]第038号《核定征收企业所得税暂行办法》第十条实行核定应税所得率征收办法的，应税所得率应按下表规定的标准执行：行业应税所得率（％）工业、交通运输业、商业7～20建筑业、房地产开发业10～20饮食服务业10～25娱乐业20～40其他行业10～30企业经营多业的，无论其经营项目是否单独核算，均由主管税务机关根据其主营项目，核定其适用某一行业的应税所得率。上述行业，企业所得税扣除的项目主要集中在从工业，商业和交通运输业取得合法票据，且最高应税所得税率为20%，其他的行业不是资本化分期扣除就是有限额扣除等规定。现以工业企业为例来分析核定征收方式带来的税收上的漏洞。假设核定征收户年收入总额为M万元（成本费用支出额的计算原理相同），应纳增值税税率为N%（17%，6%，4%等），而核定征收户是可以开具或到税务机关代开增值税专用发票用于购货方抵扣，增值税可以转回不需要考虑（一征一扣），只对企业所得税的影响作分析，应税所得率为K%，企业所得税税率L%，这样，核定征收户的应纳所得税额为M×K%×L%（万元）。如小规模工业企业A纳税人为核定征收户，年收入总额为30万元，应税所得率为7%，则应纳税所得额为30×7%=2.1万元，应纳所得税额为2.1×18%=0.378万元，如查帐征收户B企业年应纳税所得额为50万元，A纳税人为B企业开具45万元的发票让其入帐，此时A企业应纳税所得额为（45+30）×7%=5.25万元，要交所得税5.25×27％＝1.4175万元，与原先相比多交1.0395万元，而查帐征收户B企业，原先要交企业所得税50×33％=16.5万元，由于取得了A企业为其开具的45万元发票用于所得税前扣除，现应纳税所得额为5万元，应纳所得税额为5×27％=1.35万元，与原先相比少交企业所得税15.15万元，可以看出，核定征收户A企业多交所得税1.0395万元而查帐征收户B企业少交所得税15.15万元，相比之下，共少交企业所得税14.1105万元，这部分税款在无形中被偷逃了。如上例，以应税所得率为上限20%作分析，A企业多开发票后要交所得税75×20%×33％＝4.95万元，原先要交所得税30×20%×27％＝1.62万元，相比多交3.33万元，而B企业，原先要交企业所得税50×33％=16.5万元，由于取得了A企业为其开具的45万元发票用于所得税前扣除，现应纳所得税额为（50-45）×27％=1.35万元，与原先相比少交了所得税15.15万元，可以看出，核定征收户A企业多交所得税3.33万元而查帐征收户B企业少交所得税15.15万元，相比之下，共少交所得税11.82万元。再如，查帐征收户C企业应纳税所得额为120万元，现向2户核定征收户（现在正大力招商引资，更方便注册办理小规模公司，向多个核定征收户取得发票的可能性大大增加）多取得正式发票入帐用于所得税前扣除，如各为40万元，假定核定征收户的销售额都在100万元以下（含开具的40万元），应税所得率为7%，此时核定户应纳税所得额应增加40×7%=2.8万元，要多交所得税2.8×27％＝0.756万元，2户核定征收纳税人合计多交所得税1.512万元，来看看查帐征收户C企业，原先要交企业所得税120×33％=39.6万元，由于取得了核定征收户开具的80万元发票用于税前扣除，应纳税所得额下降为40万元，应纳所得税额为40×33％=13.2万元，与原先相比，少交企业所得税26.4万元，2户核定征收户多交所得税1.512万元而查帐征收户C企业少交所得税26.4万元，相比之下，共少交所得税24.888万元。假设，应税所得率为20%，2户核定征收企业多开发票后要多交所得税80×20%×33％＝5.28万元，C企业由于有额外的80万元发票用于税前抵扣，应纳所得税额现为（120-80）×33％=13.2万元，与原先相比少交了所得税26.4万元，相比之下，共少交企业所得税21.12万元。从上述分析可以看出，应税所得率的上限与下限计算得出的偷逃所得税额的差距并不大，而当前确定的核定征收户应税所得率大多以应税所得率幅度的下限为依据（如工业企业为7%），这对核定征收户来说更有利。不论是小规模纳税人还是增值税一般纳税人，如果存在核定征收，必然同样存在此类现象。假设核定征收户虚开的金额为Z万元，应税所得率为K%，适用税率为L%，则核定征收方式多交的所得税为Z×K%×L%万元（未考虑两档照顾税率的影响），查帐征收户少交的所得税额为Z×L%万元，如要两者相等，则K等于1，也就是说应税所得率为100%，在现实中这又是不可能的。为了达到让纳税人向查帐征收方式的过渡，应税所得率应尽可能的提高，让核定征收户主动按规定建帐，取得合法的票据，根据合法、有效凭证记帐，准确的进行会计核算。还纳税人的权利和义务，使之权利与义务对等，按规定申请，按规定申报，纳税人不按规定索取发票，就要纳更多的税款，使其得不偿失。二、对当前企业所得税管理中存在的问题提出的建议1、严格按《征管法》的规定进行核定。纳税人具有下列情形之一的，采取核定征收方式征收企业所得税：（一）、依照税收法律法规规定可以不设账簿的或按照税收法律法规规定应设置但未设置账簿的；（二）、只能准确核算收入总额，或收入总额能够查实，但其成本费用支出不能准确核算的；（三）、只能准确核算成本费用支出，或成本费用支出能够查实，但其收入总额不能准确核算的；（四）、收入总额及成本费用支出均不能正确核算，不能向主管税务机关提供真实、准确、完整纳税资料，难以查实的；（五）、账目设置和核算虽然符合规定，但并未按规定保存有关账簿、凭证及有关纳税资料的；（六）、发生纳税义务，未按照税收法律法规规定的期限办理纳税申报，经税务机关责令限期申报，逾期仍不申报的。笔者认为，对于（二）、（三）、（四）条的理解，不能过于简单化。现在哪个企业或公司能保证其收入总额和成本费用支出能准确核算的？能将税务稽查后有问题的纳税人大都改为核定征收方式征收企业所得税吗？实际工作中也并非如此。国税发[2000]第038号《核定征收企业所得税暂行办法》第四条规定，要严格按照核定征收企业所得税的有关政策规定进行审批，严禁违反规定，扩大范围。2、企业或公司在办理税务登记后按规定实行查帐征收，严格按收入与成本费用扣除项目计征所得税。纳税人必须按照有关法律、行政法规和国务院财政、税务主管部门的规定设置帐簿，根据合法、有效凭证记帐，进行核算。如不能取得正式发票，将导致他人偷逃国家税款，应按《征管法》的规定给予相应的处罚，同时不得在所得税前扣除。哪个查帐征收户能不按规定取得发票？不取得发票，就意味着要受到处罚和无票部分不得税前扣除交纳所得税。另外，核定征收户多开票，也是造成当前查帐征收户大面积亏损的重要原因之一，如实行查帐征收，尽可能降低核定征收户，从这一层面，也能起到治理大面积亏损的现状。国税发[2005]第064号文件规定，对新办企业，主管税务机关要进行深入调查了解，禁止在企业生产经营开始之前采取事先核定的办法。3、提高核定征收的应税所得率，促使核定征收户尽快的向查帐征收方式转变。国税发[2000]第038号《核定征收企业所得税暂行办法》第四条核定征收的基本要求：全面分析、掌握纳税人的生产经营、财务管理、履行纳税义务等情况，为鉴定其所得税的征收方式提供依据。针对纳税人生产经营、财务管理、履行纳税义务等情况及存在的问题，帮助、督促其建账建制，改善经营管理，并积极引导其向自行申报、税务机关查账征收方式过渡。说明税务机关也有义务帮助纳税人，积极引导纳税人从核定征收方式向查帐征收方式过渡。4、严格控制核定征收户，努力降低核定征收面。加大对核定征收户的监管力度，加强对其开具发票的审核，对年收入总额在30万元（数额不宜放得过高）以上的，说明该企业具有一定的经营规模，应实行查帐方式征收，如核定征收户年收入总额为20万元，它虚开10万元发票给查帐征收户，此核定征收户收入总额达到30万元，就得按查帐方式交纳企业所得税，对它来说无合法的材料发票入帐，虚增了利润，要按33%交纳所得税，此纳税人再虚开给查帐征收户，而查帐征收户也是按33%纳税的，对它们来说毫无意义，况且，它们还分别要承担《征管法》第六十三条和六十四条偷税和编造虚假计税依据接受补税和处罚的风险。通过控制核定征收面和收入额可以将企业所得税漏洞的空间降到最低的限度。5、取消核定征收企业两档照顾性税率，让其尽快的规范财务核算，尽早的向查帐征收方式转变。既然是核定征收户，说