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第三章变动成本法变动成本法，建立在成本性态假设的基础上，是管理会计分析问题、研究问题的立足点和出发点。内容提要一、变动成本法概述二、变动成本法与完全成本法的比较三、变动成本法的优缺点一、变动成本法概述1、变动成本法的概念完全成本法在财务会计中，产品成本是由直接材料、直接人工和全部的制造费用所组成。产品成本中不仅包含了变动成本，也包括了固定成本。这种产品成本的计算方法，我们称之为全部成本法或吸收成本法、完全成本法。直接材料产品成本直接人工制造费用（固定和变动）管理费用期间费用销售费用财务费用3完全成本法－－内容凡是同产品生产有关的成本都应计入产品成本。固定性制造费用是为保持一定的经营条件而发生的，也就是同形成企业正常生产能力相联系，产品在生产过程中不仅要消耗一定的直接材料、直接人工、变动性制造费用，同时要消耗一定的生产能力。完全成本法－－理论依据一、变动成本法概述1、变动成本法的概念变动成本法是一种将直接材料、直接人工和变动性制造费用作为产品成本，将固定性制造费用作为期间成本的成本计算方法。一、变动成本法概述2、变动成本法的理论依据首先，变动成本是产品直接形成的基础。其次，固定性制造费用，只能作为期间成本，从当期的销售收入中一次性扣除。一、变动成本法概述2、变动成本法的理论依据第三，固定成本作为期间成本处理，而不直接计入产品生产成本，使会计核算更趋于公平合理。第四，非生产性成本—销售成本及管理成本，也要分清变动性部分和固定性部分。直接材料产品成本直接人工变动制造费用固定制造费用期间费用管理费用销售费用财务费用3变动成本法－－内容直接材料直接人工变动性制造费用固定性制造费用管理费用销售费用财务费用产品成本期间成本完全成本法产品成本期间成本变动成本法变动成本法与完全成本法1、应用的前提条件不同完全成本法—财务会计把成本按经济用途划分：生产成本+非生产成本变动成本法——管理会计把成本按性态划分：变动成本+固定成本3二、变动成本法与完全成本法的比较2、产品成本构成内容不同完全成本法变动成本法产品成本直接材料直接材料直接人工直接人工变动制造费用变动制造费用固定制造费用－二、变动成本法与完全成本法的比较例1：某产品生产，月初无存货，当月生产50件，销售40件，月末结存10件。单位产品材料费200元，单位产品人工费60元，单位变动制造费用20元。本月发生固定性制造费用2000元，管理费用4000元，销售费用3000元。考虑采用完全成本法和变动成本法计算出的产品成本有何不同？产品成本构成内容不同—举例直接材料直接人工变动制造费用固定制造费用管理费用销售费用产品成本期间费用产品成本期间费用变动成本法成本项目完全成本法10000元3000元1000元2000元4000元3000元合计：23000元16000元7000元14000元9000元200×5060×5020×50产品成本构成内容不同—举例直接材料直接人工变动制造费用固定制造费用管理费用销售费用产品成本期间费用10000元3000元1000元2000元4000元3000元合计：23000元16000元7000元14000元9000元产品成本期间费用变动成本法完全成本法单位成本=14000/50=280元/件单位成本=16000/50=320元/件产品成本构成内容不同—举例3.销售成本与存货成本估价不同在完全成本法下：本期销售成本＝单位完全成本×销售量本期存货成本＝单位完全成本×存货量在变动成本法下：本期销售成本＝单位变动成本×销售量本期存货成本＝单位变动成本×存货量二、变动成本法与完全成本法的比较前例：在变动成本法下:期末存货成本=280*10=2800(元)在完全成本法下:期末存货成本=320*10=3200(元)3、存货成本不同二、变动成本法与完全成本法的比较•例：天成公司去年投产A产品1000件，已经全部完工，发生直接材料8万元，直接人工4万元，变动制造费用2万元，固定制造费用3万元。分别用变动成本法和完全成本法计算完工产品总成本和单位成本。成本项目变动成本法完全成本法总成本（万元）单位成本（元）总成本（万元）单位成本（元）直接材料直接人工变动制造费用固定制造费用产品成本成本项目变动成本法完全成本法总成本（万元）单位成本（元）总成本（万元）单位成本（元）直接材料880880直接人工440440变动制造费用220220固定制造费用330产品成本14140171704、计算各期损益的程序与结果不同完全成本法计算公式：销售毛利=销售收入-销售成本营业利润=销售毛利-期间成本变动成本法计算公式：边际贡献=销售收入-变动生产成本-变动非生产成本营业利润=边际贡献-固定成本变动销售费用变动管理费用固定生产成本：固定制造费用固定非生产成本：固定销售费用/固定管理费用二、变动成本法与完全成本法的比较直接人工直接材料变动制造费用销售成本管理成本=期初存货成本+当期产本成品-期末存货成本4、计算各期损益的程序与结果不同边际贡献指销售收入减去总变动成本后的余额。公式：边际贡献=销售收入-总变动成本营业利润=边际贡献-固定成本EBIT=px-bx-a变动成本法与完全成本法的比较4、计算各期损益的程序与结果不同变动成本法完全成本法损益确定程序不同贡献式损益确定程序：1.计算边际贡献：2.计算营业利润：传统式损益确定程序：1.计算销售毛利：2.计算营业利润：1.边际贡献=销售收入-（变动）生产成本-变动销管费用2.营业利润=贡献边际-固定制造费用-固定销管费用1.销售毛利=销售收入-销售成本2.营业利润=销售毛利-期间费用变动成本法与完全成本法的比较贡献式利润表（标准式）传统式利润表营业收入营业收入减：变动成本减：营业成本变动生产成本期初存货成本变动销售费用本期生产成本变动管理费用可供销售的商品生产成本变动财务费用变动成本合计期末存货成本贡献边际营业成本合计减：固定成本营业毛利固定性制造费用减：营业费用固定销售费用销售费用固定管理费用管理费用固定财务费用财务费用固定成本合计营业费用合计营业利润营业利润变动成本法完全成本法损益表一、销售收入减：变动生产成本减：变动销管成本二、边际贡献减：固定制造费用固定销售费用固定管理费用三、营业利润损益表一、销售收入减：销售成本二、毛利减：期间费用三、营业利润固定生产成本固定非生产成本变动成本法与完全成本法的比较=期初存货成本+当期产品成本-期末存货成本计算各期损益的程序与结果不同某产品生产，月初无存货，当月生产50件，销售40件，月末结存10件。销售单价为500元.单位产品材料费200元，单位产品人工费60元，单位变动制造费用20元。本月发生固定性制造费用2000元，管理费用4000元，销售费用3000元。销售费用中变动性销售费用为每销售一件20元。在贡献式损益确定程序下：边际贡献=500*40-280*40-20*40=8000（元）营业利润=8000-［2000+4000+（3000-800）］=-200（元）在传统式损益确定程序下：营业毛利=500*40-320*40=7200（元）营业利润=7200-4000-3000=200（元）变动成本法与完全成本法的比较变动成本法完全成本法损益表一、销售收入减：产品成本减：变动销管成本二、边际贡献减：固定制造费用固定销售费用固定管理费用三、营业利润损益表一、销售收入减：销售成本二、毛利减：销售费用管理费用三、营业利润40×500=2000040×280=1120040×20=80080002000—2003000-800=2200400040×500=2000040×320=12800720030004000200完全成本法：由期末存货负担固定性制造费用变动成本法：全部作为期间成本进入当期损益差异：400元完全成本法与变动成本法的差异从根本上来说是由于对固定性制造费用的处理不同造成的。完全成本法下将这部分固定制造费用视为“一种可以在将来换取收益的资产”列入资产负债表。变动成本法将这部分固定制造费用视为“为取得收益而已然丧失的资产”列入损益表。变动成本法与完全成本法的比较计算各期损益的程序与结果不同变动成本法和完全成本法对损益处理的结果不同程度，取决于产量和销量的均衡程度，即产销越均衡，两种方法计算的损益结果就越接近，而当产销实现“零存货”的绝对均衡时，损益计算上的差异就会消失。采用变动成本法计算出的利润一定小于完全成本法下计算的利润吗？变动成本法与完全成本法的比较计算各期损益的程序与结果不同•例2：某企业产销一种产品，销售单价20元。预计第一季度各月份产销量及存货数量为：项目一月二月三月期初存货（件）022生产量（件）101010销售量（件）81012期末存货（件）220变动成本法与完全成本法的比较计算各期损益的程序与结果不同预计成本资料为：单位产品变动生产成本7元/件（生产）固定生产成本30元单位产品变动非生产成本2元/件（销售）固定非生产成本40元要求：分别采用两种成本计算法，确定第一季度各月份的营业利润。变动成本法与完全成本法的比较计算各期损益的程序与结果不同采用变动成本计算法，确定第一季度各月份的营业利润为：变动成本法与完全成本法的比较计算各期损益的程序与结果不同序号项目一月二月三月合计1销售收入20×8=16020×10=20020×12=2406002减：产品成本7×8=567×10=707×12=842103生产边际贡献1041301563904减：变动非生产成本2×8=162×10=202×12=24605边际贡献881101323306减：固定制造费用303030907固定销管费用4040401208营业利润184062120采用完全成本计算法，确定第一季度各月份的净收益为：变动成本法与完全成本法的比较计算各期损益的程序与结果不同序号项目一月二月三月合计1销售收入20×8=16020×10=20020×12=2406002减：销售成本7×8=567×10=707×12=842103生产边际贡献1041301563904减：变动非生产成本2×8=162×10=202×12=24605边际贡献881101323306减：固定制造费用303030907固定销管费用4040401208营业利润184062120结论1.产量=销量利润相等；2.销量产量完全成本法的利润低于变动成本法的利润；3.销量产量完全成本法的利润高于变动成本法的利润变动成本法与完全成本法的比较计算各期损益的程序与结果不同5、所提供信息的用途不同变动成本法：主要满足内部管理的需要，利润与销售量之间有一定规律性联系。完全成本法：主要满足对外提供报表的需要，利润与销售量之间缺乏规律性联系。变动成本法与完全成本法的比较所提供的信息用途不同完全成本法提供的信息：1.能揭示外界公认的成本与产品在质的方面的归属关系2.有助于促进企业扩大生产，刺激其增产的积极性变动成本法提供的信息：2.有助于加强成本管理，强化预测、决策、计划、控制和业绩考核等职能3.能够促进以销定产，减少或避免因盲目生产而带来的损失1.能够提供科学反映成本与业务量之间、利润与销售量之间有关量的变化规律从反映利润与销售量之间的关系看：变动成本法下：能够反映营业利润与销售量之间的规律性联系完全成本法下：不能，会出现怪现象销售量上升，营业利润可能下降销售量下降，营业利润却可能上升销售量不变，营业利润却可能变动由于变动成本法要求区分变动成本与固定成本，可将其分解落实到有关责任单位，便于开展业绩考核评价，调动各有关单位降低成本的积极性；而完全成本法则可能歪曲各部门努力降低成本的真实业绩。从降低成本的角度看：一、变动成本法的优缺点•优点★变动成本法能够揭示利润和业务量之间的正常关系，有利于促使企业重视销售工作★变动成本法可以提供有用的成本信息，便于科学的成本分析和成本控制★变动成本法提供的成本和收益资料，便于企业进行短期经营决策★采用变动成本法可以简化成本核算工作变动成本法的优缺点•缺点★变动成本法所计算出来的单位产品成本，不符合传统的成本观念的要求★变动成本法不