第三章债务重组

债务重组本章应关注的主要内容有：（1）债务重组业务债权人的会计处理；（2）债务重组业务债务人的会计处理。学习本章应注意的问题：（1）掌握债务重组的概念；（2）掌握各种重组方式债权人的会计处理；（3）掌握各种重组方式债务人的会计处理；（4）本章内容可以和其他很多章节的内容结合出主观题。本章结构债务重组债务重组的定义和重组方式以资产清偿债务（重要）债务重组的方式债务重组的会计处理债务转为资本（重要）修改其他债务条件（重要）以上三种方式的组合方式（重要）债务重组的定义第一节债务重组的定义和重组方式一、债务重组的定义债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项。【例题1·多选题】2010年3月31日，甲公司应收乙公司的一笔货款500万元到期，由于乙公司发生财务困难，该笔货款预计短期内无法收回。该公司已为该项债权计提坏账准备100万元。当日，甲公司就该债权与乙公司进行协商。下列协商方案中，属于甲公司债务重组的有（）。A．减免100万元债务，其余部分立即以现金偿还B．减免50万元债务，其余部分延期两年偿还C．以公允价值为500万元的固定资产偿还D．以现金100万元和公允价值为400万元的无形资产偿还E.以400万元现金偿还【答案】ABE【解析】债务重组是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出的让步的事项。此题选项C和D均没有作出让步，所以不属于债务重组。二、债务重组的方式债务重组主要有以下几种方式：（一）以资产清偿债务（二）将债务转为资本将应付可转换公司债券转为资本的，则属于正常情况下的债务转为资本，不作为本章所指债务重组。（三）修改其他债务条件（四）以上三种方式的组合【例题2·单选题】甲公司欠乙公司600万元货款，到期日为2010年10月30日。甲公司因财务困难，经协商于2010年11月15日与乙公司签订债务重组协议，协议规定甲公司以价值550万元的商品抵偿欠乙公司上述全部债务。2010年11月20日，乙公司收到该商品并验收入库，2010年11月22日办理了有关债务解除手续。该债务重组的重组日为（）。A.2010年10月30日B.2010年11月15日C.2010年11月20日D.2010年11月22日【答案】D【解析】对即期债务重组，以办理了债务解除手续的日期为债务重组日。第二节债务重组的会计处理一、以资产清偿债务（一）以现金清偿债务1．债务人的会计处理以现金清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与实际支付现金之间的差额，计入当期损益。以低于应付债务账面价值的现金清偿债务的，应按应付债务的账面余额，借记“应付账款”等科目，按实际支付的金额，贷记“银行存款”科目，按其差额，贷记“营业外收入——债务重组利得”科目。2．债权人的会计处理以现金清偿债务的，债权人应当将重组债权的账面价值与收到的现金之间的差额，计入当期损益。借方差额记入“营业外支出”科目，贷方差额记入“资产减值损失”科目。【例15-1】甲企业于20×6年1月20日销售一批材料给乙企业，不含税价格为200000元，增值税税率为17%，按合同规定，乙企业应于20×6年4月1日前偿付货款。由于乙企业发生财务困难，无法按合同规定的期限偿还债务，经双方协议于7月1日进行债务重组。债务重组协议规定，甲企业同意减免乙企业30000元债务，余额用现金立即偿清。乙企业于当日通过银行转账支付了该笔剩余款项，甲企业随即收到了通过银行转账偿还的款项。甲企业已为该项应收债权计提了20000元的坏账准备。（1）乙企业的账务处理：①计算债务重组利得：应付账款账面余额234000减：支付的现金204000债务重组利得30000②应作会计分录如下：借：应付账款234000贷：银行存款204000营业外收入——债务重组利得30000（2）甲企业的账务处理：①计算债务重组损失：应收账款账面余额234000减：收到的现金204000差额30000减：已计提坏账准备20000债务重组损失10000②应作会计分录如下：借：银行存款204000营业外支出——债务重组损失10000坏账准备20000贷：应收账款234000假如甲企业已为该项应收账款计提了40000元坏账准备甲企业的账务处理：借：银行存款204000坏账准备40000贷：应收账款234000资产减值损失10000（二）以非现金资产清偿债务1．债务人的会计处理债务人的会计处理如下图所示。应付债务账面价值抵债资产公允价值抵债资产账面价值差额债务重组利得，记入“营业外收入”科目差额资产转让损益，记入营业外收入、营业外支出、主营业务收入和主营业务成本、投资收益等科目以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，计入当期损益。转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，计入当期损益。非现金资产公允价值与账面价值的差额，应当分别不同情况进行处理：（1）非现金资产为存货的，应当视同销售处理，根据“收入”准则相关规定，按非现金资产的公允价值确认销售商品收入，同时结转相应的成本。（2）非现金资产为固定资产、无形资产的，其公允价值和账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。（3）非现金资产为长期股权投资的，其公允价值和账面价值的差额，计入投资收益。【提示】换出资产为长期股权投资、可供出售金融资产的，还应将“资本公积——其他资本公积”对应部分转出，计入投资收益。【例题3·单选题】甲公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17％。甲公司与乙公司就其所欠乙公司购货款450万元进行债务重组。根据协议，甲公司以其产品抵偿债务；甲公司交付产品后双方的债权债务结清。甲公司已将用于抵债的产品发出，并开出增值税专用发票。甲公司用于抵债产品的账面余额为300万元，已计提的存货跌价准备为30万元，公允价值(计税价格)为350万元。甲公司对该债务重组应确认的债务重组利得为()。（2007年考题）A．40．5万元B．100万元C．120．5万元D．180万元【答案】A【解析】甲公司对该债务重组应确认的债务重组利得=450-350×（1+17%）=40.5（万元）。2．债权人的会计处理借：××资产（取得资产的公允价值+取得资产相关税费）应交税费——应交增值税（进项税额）营业外支出（借方差额）坏账准备贷：应收账款等资产减值损失（贷方差额）银行存款（支付的取得资产相关税费）【例15-2】甲公司欠乙公司购货款350000元。由于甲公司财务发生困难，短期内不能支付已于20×7年5月1日到期的货款。20×7年7月1日，经双方协商，乙公司同意甲公司以其生产的产品偿还债务。该产品的公允价值为200000元，实际成本为120000元。甲公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%。乙公司于20×7年8月1日收到甲公司抵债的产品，并作为库存商品入库；乙公司对该项应收账款计提了50000元的坏账准备。（1）甲公司的账务处理：①计算债务重组利得：应付账款的账面余额350000减：所转让产品的公允价值200000增值税销项税额（200000×17%）34000债务重组利得116000②应作会计分录如下：借：应付账款350000贷：主营业务收入200000应交税费——应交增值税（销）34000营业外收入——债务重组利得116000借：主营业务成本120000贷：库存商品120000在本例中，甲公司销售产品取得的利润体现在营业利润中，债务重组利得作为营业外收入处理。（2）乙公司的账务处理：①计算债务重组损失：应收账款账面余额350000减：受让资产的公允价值200000增值税进项税额34000差额116000减：已计提坏账准备50000债务重组损失66000②应作会计分录如下：借：库存商品200000应交税费——应交增值税（进）34000坏账准备50000营业外支出——债务重组损失66000贷：应收账款350000假如乙公司向甲公司单独支付增值税（1）甲公司的账务处理借：应付账款350000银行存款34000贷：主营业务收入200000应交税费——应交增值税（销项税额）34000营业外收入——债务重组利得150000借：主营业务成本120000贷：库存商品120000（2）乙公司的账务处理借：库存商品200000应交税费——应交增值税（进）34000坏账准备50000营业外支出——债务重组损失100000贷：应收账款350000银行存款34000假如乙公司计提坏账准备120000元借：库存商品200000应交税费——应交增值税（进）34000坏账准备120000贷：应收账款350000资产减值损失4000【例15-3】甲公司于20×5年1月1日销售给乙公司一批材料，价值400000元（包括应收取的增值税税额），按购销合同约定，乙公司应于20×5年10月31日前支付货款，但至20×6年1月31日乙公司尚未支付货款。由于乙公司财务发生困难，短期内不能支付货款。20×6年2月3日，与甲公司协商，甲公司同意乙公司以一台设备偿还债务。该项设备的账面原价为350000元，已提折旧50000元，设备的公允价值为360000元（假定企业转让该项设备不需要交纳增值税）。甲公司对该项应收账款已提取坏账准备20000元。抵债设备已于20×6年3月10日运抵甲公司。假定不考虑该项债务重组相关的税费。（1）乙公司的账务处理：①计算固定资产清理损益与债务重组利得：固定资产公允价值360000减：固定资产净值300000处置固定资产净收益60000②计算债务重组利得：应付账款的账面余额400000减：固定资产公允价值360000债务重组利得40000③应作会计分录如下：将固定资产净值转入固定资产清理：借：固定资产清理300000累计折旧50000贷：固定资产350000确认债务重组利得：借：应付账款400000贷：固定资产清理360000营业外收入——债务重组利得40000确认固定资产处置利得：借：固定资产清理60000贷：营业外收入——处置固定资产利得60000（2）甲公司的账务处理：①计算债务重组损失：应收账款账面余额400000减：受让资产的公允价值360000差额40000减：已计提坏账准备20000债务重组损失20000②应作会计分录如下：借：固定资产360000坏账准备20000营业外支出——债务重组损失20000贷：应收账款400000假如甲公司计提坏账准备5000元借：固定资产360000坏账准备50000贷：应收账款400000资产减值损失10000【例15-4】甲公司于20×6年7月1日销售给乙公司一批产品，价值450000元（包括应收取的增值税税额），乙公司于20×6年7月1日开出6个月承兑的商业汇票。乙公司于20×6年12月31日尚未支付货款。由于乙公司财务发生困难，短期内不能支付货款。当日经与甲公司协商，甲公司同意乙公司以其所拥有并作为以公允价值计量且公允价值变动计入当期损益的某公司股票抵偿债务。乙公司该股票的账面价值为400000元（假定该资产账面公允价值变动额为零），当日的公允价值380000元。假定甲公司为该项应收账款提取了坏账准备40000元。用于抵债的股票于当日即办理相关转让手续，甲公司将取得的股票作为以公允价值计量且公允价值变动计入当期损益的金融资产处理。债务重组前甲公司已将该项应收票据转入应收账款；乙公司已将应付票据转入应付账款。假定不考虑与商业汇票或者应付款项有关的利息。（1）乙公司的账务处理：①计算债务重组利得：应付账款的账面余额450000减：股票的公允价值380000债务重组利得70000②计算转让股票损益：股票的公允价值380000减：股票的账面价值400000