第九章重组与破产清算会计

第九章重组与破产清算会计[内容提要]本章针对企业的清算、破产及重组有关概念展开讨论，并就破产清算的会计处理予以重点介绍。通过对本章的学习，应该注意掌握解体清算和破产清算的会计核算理论与方法。第一节概述公司出现财务困难，不能清偿到期债务时，会出现三个结果：一、债务重组：指的是持续经营条件下的，债权人与债务人达成协议，作出某种让步，修改原有的债务偿还条件。已在《中级财务会计》学过，《企业会计准则—债务重组》二、公司重组：通过一定的法律程序，按照具体的重组方案，其目的是公司能摆脱所面临的财务困难。1、与债务重组的区别2、公司重组的程序：提出重组申请、法院调查和裁决、组成重组机构、制定重组计划、落实重组计划、完成重组3、公司重组后出现两种结果：正常经营或破产三、破产：破产是指债务人不能到期清偿债务的事件或状态。破产的程序：破产的提出重组：无论成功是否，都是必须要有的重要步骤。破产的宣告破产清算：清算组接管、清查财产和债务以确认和计量破产资产和债务、清偿债务并分配剩余财产破产程序的终结：编制破产清算会计制度三、我国的破产制度按照我国《破产法》的规定，企业因经营管理不善造成严重亏损，不能清偿到期债务的，依法宣告破产。破产的程序：1、提出破产申请2、和解整顿阶段：在我国，重组表现为申请破产企业的和解整顿阶段。但并不是破产清算的必经程序。由破产公司的上级主管部门或股东大会向法院提出申请，整顿期不超过两年若整顿成功，法院应终结公司破产程序若整顿不成功，进入破产清算阶段。3、破产清算阶段成立清算组，负责清算工作四、清算清算是指企业因某种原因终止时，清理企业的财产、清偿债务并分配剩余财产的行为。按其产生原因可以分为解散清算、撤销清算、破产清算。五、重组的会计核算（一）重组会计的基本特点1、仍是以持续经营假设为基础2、对会计期间假设的局部修订：将重组期间作为一个特殊的会计期间3、重组期间：将重组损益和经营损益分别核算4、会计揭示内容的双重性（资）：揭示需重组的债务和资产、不需重组的债务和资产（利）：分别揭示重组损益和经营损益（二）重组的会计核算1、重组期间的会计核算①经营业务：与原来相同②重组业务：对重组费用、重组损益的核算应设立“托管现金”、“重组费用”、“重组损益”帐户2、重组成功后：①以公允价值对资产、负债进行重新计价②将“未分配利润”帐户中红字调整为零其调整顺序：先“资本公积”，后减少资本第二节破产清算会计一、破产清算会计的特点（一）会计假设的调整1、会计主体：清算组替代了破产企业2、确立终止经营假设3、破产会计期间，且具有不确定性（二）会计原则的变化1、确认和计量的一般原则已不再适用：历史成本原则、权责发生制原则、划分资本性支出与收益性支出原则、配比原则2、衡量会计信息质量的一般原则继续保留：客观性、及时性、明晰性3、另建立破产会计特有的原则：合法性原则、公正性原则、损失最低原则、收付实现制原则、可变现净值原则、划分破产费用与非破产费用原则、对等偿债原则（三）会计要素的重新界定资产、负债、清算净资产、清算损益（四）会计报表的内容和形式的调整要求建立一套以破产清算会计要素和可变现价值为基础的新的报告体系资产担保资产：对企业的债务提供担保，使债权人享有物资保证的资产。抵消资产：受托资产：应追索资产：是指所有权属于企业，但由其他企业、个人占有或因破产企业发生破产法所特指的无效行为或欺诈行为而转移的资产，这部分资产追回后归入破产资产。破产资产：根据破产法规定可以用来偿付破产债务的资产。是破产企业担保资产、抵消资产、受托资产以外的资产以及上述资产可变现净值高于相关债务部分。其他非破产资产负债担保债务：债务人以一定财产提供担保而形成的债务抵消债务受托资产优先清偿债务：在破产债务之前、从破产资产中优先清偿的债务，包括应付破产清算费用、应付职工工资和劳动保险费、应交税金。破产债务：由破产企业以破产资产清偿的普通债务。它是担保债务、抵消债务、受托债务、优先清偿债务以外的债务以及上述债务高于相对应资产的可变现价值的部分。其他债务：应支付给社会保障部门的破产安置费用清算净资产：是指破产企业所有者权益净额。由接管的原所有者权益总额和破产宣告日至破产程序终结日发生的清算损益构成。清算损益：包括清算收益、清算损失、清算费用清算收益：在按可变现净值计价资产和重新确认债务中以及由于其他原因而发生的资产价值增加和负债金额减少。清算损失：在按可变现净值计价资产和重新确认债务中以及由于其他原因而发生的资产价值减少和负债金额增加。清算费用：清算管理费用、破产案件诉讼费用、共益费用、破产安置费用。清算损益直接增加或减少清算净资产。上述各要素在清算结束前的关系式：资产＝负债＋清算净资产±清算损益在清算结束后的关系式：资产＝负债＋清算净资产—清算损益＝0二、破产清算会计的帐户设置在破产会计核算实务中，有两种做法：1、在沿用原帐户体系的基础上，增设供破产财产处置分配的帐户，如“清算损益”、“破产费用”。2、单独建立一套新的破产清算会计帐户体系。资产类负债类清算净资产类损益类担保资产担保债务清算净资产破产清算损益抵消资产抵消债务受托资产受托债务应追索资产优先清偿债务破产资产破产债务其他资产其他债务三、破产清算会计的核算（一）破产企业原会计人员编制破产日的资产负债表、自年初至破产日的利润表。（二）清算组经过清理和清查，并根据清理结果进行相应的会计处理，并编制接管日的资产负债表。（三）设置破产会计核算帐户体系，结转期初余额。（四）确认破产资产、非破产资产破产资产的确认标准：①具有一定价值、能够清偿债务②可独立支配的③符合法律规定时限④可依法强制清偿破产资产的内容：见教材P293非破产资产：具有专门用途、不能用于偿付破产债务的资产；包括担保资产、抵消资产、受托资产、其他非破产资产等。（五）确认破产债务、非破产债务破产债务的确认标准：①在破产宣告前成立的②需依法申报确认③对债务人整体财产的财产请求权④必须按破产清算程序强制执行破产债务的内容构成：见教材P295非破产债务：担保债务、抵消债务、优先清偿债务、受托债务（六）确认清算净资产分两步走：（1）在接管日，将原有所有者权益总额结转至“清算净资产”帐户。（2）破产清算期末，将“破产清算损益”帐户的余额转入“清算净资产”帐户。（七）确认清算损益破产清算期间发生的各种清算收益应贷记“破产清算损益”帐户；发生的各种清算费用和损失，应借记“破产清算损益”帐户；破产清算期末，应将“破产清算损益”帐户的余额转入“清算净资产”帐户。（八）债务偿还1、债务清偿的顺序：①有财产担保债务②抵消债务③破产费用④破产企业所欠职工工资和劳动保险费⑤破产企业所欠税款⑥破产债务其中③④⑤为优先清偿债务2、帐务处理借记有关资产帐户，贷记有关负债帐户破产债务受偿率＝可用于清偿资产＝破产资－破产－所欠工资－所欠债务的破产资产产总额费用保险费税款某项破产债务受偿额＝该项破产债务*破产债务受偿率破产债务数额合计破产资产可用于清偿破产债务的（九）分配剩余财产剩余财＝破产资产－优先清偿－破产债务产额总额债务各投资者分配额＝剩余财×各投资者的剩余财产额产额的投资比例借：清算净资产贷：破产资产（九）编制破产清算会计报表编制终结日的破产清算资产负债表、破产清算期间的破产清算损益表四、举例见教材P298例11-3第一，确认破产资产、非破产资产和破产权益1、确认担保资产和担保债务借：担保资产—固定资产800000破产资产—固定资产300000累计折旧100000贷：固定资产——房屋1200000借：长期借款800000贷：担保债务—长期债权8000002、确认抵消资产和抵消负债借抵消资产——应收帐款—甲企业40000贷应收帐款—甲企业40000借应付帐款—甲企业60000贷抵消债务—应付帐款—甲企业40000破产债务20003、借应追索资产—保险公司12000—保管员4000—蒋浩4000—铁路部门6000—╳╳6046—╳╳1328000贷待处理财产损益——待处理流动财产损益16000其他应收款18046应收帐款1328000（1368000-40000）4、借应追索资产300000贷破产清算损益3000005、借其他资产——破产安置资产600000贷无形资产—土地使用权6000006、借受托资产10000贷受托代销商品10000借代销商品款10000贷受托债务100007、确认破产资产借：…….破产资产—固定资产1079374（1560000-480626）破产资产—无形资产279844（879844-600000）……累计折旧480626（580626-100000）贷：……固定资产1560000（2760000-1200000）……无形资产279844（879844-600000）8、确认优先清偿债务借：应付工资37418应交税金387527.7其他应交款4992贷：优先清偿债务—应付工资37418—应交税金387527.7—其他应交款49929、预计破产清算费用为100万元借：破产清算损益1000000贷：优先清偿债务—应付破产清算费用100000010、确认破产债务借：……应付帐款92448（152448-60000）长期借款10260000（11060000-800000）贷：……破产债务—应付帐款92448—长期借款1026000011、确认清算净资产（原有所有者权益总额结转）借：实收资本1534292盈余公积47535.28清算净资产1236631.32贷：利润分配—未分配利润2818458.6第二，根据资产变卖等情况确认清算损益（第12-21题）12、对应追索资产的处理破产清算损益—清算损失1328000-1280000＝4800013、14、15、18、19一方面根据资产变卖情况确认为破产资产—银行存款，另一方面结转出相应的破产资产帐户，两者之间的差额确认为破产清算损益16、破产资产—固定资产的金额为1379374（第1题中的30000和第7题中的1079374），而不是107937417、与第4题结合起来，破产清算损益—清算收益20000+30000020、21、其他货币资金如数收回，没有破产清算损益22—28题为偿付破产费用借：优先清偿债务—应付清算费用贷：破产资产—银行存款29、清算费用预计发生1000000元，实际发生了1346000元（22题-28题的加总），予以调整。借：破产清算损益—清算费用346000贷：优先清偿债务—应付清算费用346000第三，债务偿付30、31、32以担保资产、抵消资产、受托资产偿付相应的债务33、34、偿付优先清偿费用—应付工资、税金等35、计算该企业破产债务受偿率破产债务总额：第2题的20000+第10题的11351715.62＝11371715.62可用于清偿破产债务的破产资产＝8633426.2236、以破产资产偿付各种破产债务不足部分，破产企业不再偿付，借：破产债务贷：破产清算损益—清算收益37、将破产清算损益结转清算净资产借：破产清算损益贷：清算净资产