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第七章作业成本计算本章学习目的1、了解作业成本计算的制造环境，如:及时制和弹性制造系统。2、掌握作业成本计算的基本原理。3、作业成本计算和传统成本计算的区别。4、作业成本计算的优缺点。5、进一步熟悉成本动因的种类。6、了解作业管理的基本理念。2本章教学内容一、传统成本计算的缺点二、作业成本计算的产生与发展三、作业成本计算的基本概念四、作业成本计算原理与程序五、作业成本计算_举例六、作业管理七、作业成本管理在我国的运用3一、传统成本计算的缺点（一）成本信息严重扭曲1.传统成本计算以“业务量是成本的唯一影响因素”为基础，将成本计算过程过于简单化2.传统成本计算简化了对期间费用的处理3.在传统生产环境下，由于间接成本的比重不大，所以传统成本计算还能满足企业对成本信息的需求4（一）成本信息严重扭曲在新的制造环境下，成本构成发生了较大改变：（1）直接材料和直接人工成本被制造费用替代，制造费用所占的比重越来越大。如：技术先进企业的间接成本为直接成本的400－500％（2）许多企业不得不放弃大批量生产方式，采用以顾客导向的弹性制造系统（FMS），并采用小批量和差异化产品生产方式，从而使生产的复杂性大大增加5（一）成本信息严重扭曲在新制造环境下，采用传统成本计算方法，将导致以下后果：（1）间接成本越来越与人工小时没有关系（2）忽视了不同批量成本的差异性6（二）不能满足企业实施全面成本管理的需要1.传统成本计算只能反映生产耗费的结果，不能反映经营过程中各作业环节的成本耗费，以及各环节成本发生的因果关系2.传统成本计算具有短期性（而战略成本就有长期性）、片面性（只考虑制造环节的成本而不考虑销售和采购等其它阶段的成本）和层次上的单一性（只关注产品成本而忽视其它形式的成本）7二、作业成本计算的产生与发展（一）作业成本法（activity-basedcosting,ABC）最早由美国会计学家EricKohler教授提出，1941年他在《会计论坛》上首次提出作业、作业账户、作业会计等概念；（二）美国会计学者GeorgeI.Staubus博士在其论文《收益的会计概念》中，以决策有用目标为基础研究了作业成本计算方法。1971年出版《作业成本计算和投入产出会计》，对作业、成本、作业会计等概念做了系统的论述，也是首部有关作业成本计算的专著；（三）库伯1987－1989年在《成本管理》和《哈佛商业评论》上发表的论文《正确计算成本才能作出正确的决策》，奠定了作业成本计算的理论基础；8二、作业成本计算的产生与发展（四）随后，作业成本计算的研究大量涌现。如：詹姆斯.布林逊1991年的文章《作业会计：作业基础成本计算方法》、彼得.B.B.特尼1991年的文章《ABC的效用：怎么推动作业基础成本计算》，以及库伯1992年的报告《推进作业基础成本计算：从分析到行动》等；（五）20世纪九十年代，作业成本计算得以广泛应用。KrumWeide的统计显示：为考虑采用传统成本计算方法的企业由原来的70％下降到21％，采纳作业成本计算方法的企业由原来的30％上升到74％。9三、作业成本计算的基本概念作业(Activity)作业链(ActivityChain)价值链(ValueChain)三者关系作业消耗资源，同时又创造价值10三、作业成本计算的基本概念资源作业中心制造中心产品产品消耗作业作业耗用资源作业中心作业中心资源资源资源资源资源资源资源资源11（一）资源1.进入企业的人力、物力、财力等都属资源范畴，包括：货币资源、材料资源、人力资源、动力资源等2.资源进入企业，不一定都被消耗，即便消耗也不一定对最终产出有所贡献。区别有用消耗和无用消耗，把无用消耗价值单独归集到不增值作业价值，而把有用耗费的价值分配到作业中去12（一）资源3.作业成本计算以资源作为成本计算对象。是要在价值形成的最初形态上反映被最终产出吸纳的有意义的资源耗费价值。4.区别消耗资源的作业状况，找到资源动因，按资源动因将资源消耗价值分配到作业中去。★资源动因是指资源被各作业消耗的方式和原因。13资源动因资源资源动因职工医疗保险职工人数人力消耗劳动时间动力消耗电力度数房屋租金使用面积折旧所用设备的价值14（二）作业1.作业是指企业经营过程中相互联系、各自独立的活动，是企业控制和管理的单元。作业是基于一定目的、以人为主体、消耗一定资源的特定范围的工作。2.同一类作业必须具有同质性。作业的划分必须视管理要求和成本动因而定。3.作业可以划分为增值作业和非增值作业。非增值作业虽然也耗费资源，但对产品价值没有任何帮助，应予以消除。15（二）作业作业生产作业营销作业服务作业发货作业进货作业↑16（二）作业生产作业工序作业维持性作业单位作业批次作业17作业根据服务的层次和范围的分类•单位作业：（UnitActivity）使单位产品受益的作业，如在每块印刷电路板上安装电阻器•批别作业（BatchActivity）：使一批产品受益的作业，如对每批产品的抽样检验•品种作业（ProductActivity）：使某一特定产品的每个单位都受益的作业，如调整工艺流程•维持性作业（SustainingActivity）：使整个组织而不是某个具体产品受益的作业，如美化厂区环境（二）作业18成本动因：引起成本发生的原因，是成本汇集和分配的依据。产品消耗作业，作业消耗资源作业成本计算根据资源耗用的因果关系进行成本分配，依据作业对资源的消耗情况将资源的成本分配到作业，再按照成本对象对作业的使用情况将作业的成本分配到成本对象（二）作业19成本动因（根据表现形式划分）资源动因作业动因资源动因是指将资源成本分配到作业中心的标准。作业动因是将作业中心的成本分配到产品或劳务的标准。20四、作业成本法的基本概念成本动因选择的原则：成本效益原则重要性与充分性相结合所选成本动因变量应是定量的并且是同质的所选成本动因变量的数据易于收集所选成本动因应与作业成本库中的资源消耗情况有高度的相关性21（二）作业成本动因的数量取决于三个方面：成本动因与间接费用的相关程度企业经营的复杂程度产品成本的期望精确程度22作业类型及成本动因种类代表性作业作业成本动因单位作业零件加工磨床运转小时数批别作业调整设备调整次数品种作业产品设计产品种类能力维持作业保安场地面积23（三）作业中心1.作业中心，是负责完成某一项特定产品制造功能的一系列作业的集合。作业中心，一般基于管理的目的而不是专门以成本计算为目的设置，因而成本中心既是成本汇集中心也是责任考核中心。作业中心是计算资源耗费必不可少的一环2.在适时制（JIT）生产方式下，一个企业可能有多个制造中心，而根据工作组合的可独立性和内容上的可分解性，一个制造中心又可以划分为若干作业中心。24（四）作业成本作业成本是以作业为成本计算对象归集的成本，只是为了计算产品成本的一个中间状态的成本形式。25（五）作业链与价值链作业链是指企业为了满足顾客需要而建立的一系列有序的作业集合体。研究开发设计生产营销配送售后服务价值链和作业链紧密结合，并不完全一致。作业链不仅关注每个作业个体的重要程度，强调区别作业的重要程度对作业进行管理，更关注作业间的整体性和协调性。26四、作业成本计算原理与程序资源成本库X资源成本库Y作业成本库A作业成本库B作业成本库C甲产品成本乙产品成本各种资源耗费成本按资源动因分配资源成本，计算作业成本按作业动因分配作业成本，计算产品成本资源耗费成本归集27（一）确认作业中心，将资源耗费价值归集到作业中心1.确认和计量各类资源耗费，将资源耗费价值归集到各资源库；2.将企业经营过程划分为各项作业。（1）不同人执行的作业不能合并。（2）如果一个作业只有一个业务说明划分过细，如果包含不相关业务应该将其分解出去。（3）一般一个部门应该有2－10个左右功能明确的作业，而一个作业一般不超过5－15个密切关联的业务。28（1）某项资源耗费如果能直观确定其为某一特定产品所耗费，则直接计入特定产品成本。（2）如果为各项作业所耗费，则直接计入各作业成本库。（3）如果属于混合状态，则要选择合适的资源动因将资源耗费分配到各作业。资源职工医疗保险人力动力房屋租金折旧资源动因职工人数劳动时间消耗电力度数使用面积所用设备价值3.确定“资源动因”。29（二）将作业中心汇集的各资源耗费价值分解到作业成本库确定作业动因，再根据作业动因计算分配率。作业订单处理机器调整质量检验材料搬运作业动因订单份数调整次数检验件数材料重量30（三）将作业成本库价值分配计入最终产品成本计算单，计算完工产品成本。直接成本间接成本作业1作业2作业3作业4作业库1作业库2作业库3总成本A产品B产品31举例：某企业生成A、B两种产品。A产品为小批量、高科技产品，生产工人平均技术级别较高；B产品为大批量产品，生产工艺简单。有关资料如下表:项目产销量（件）机器调整次数原材料处理次数质量检验次数机器制造小时直接材料成本直接人工成本A产品1000051010020000250000100000B产品40000255060000600000240000五、作业成本计算举例项目机器调整成本原材料处理成本质量检验成本间接人工成本燃料与水电支出设备折旧其它费用合计金额140000150000300000340001600002400001760001200000制造费用明细表32（一）传统成本计算法下的成本计算项目A产品B产品直接材料成本250000600000直接人工成本100000240000制造费用300000900000总成本6500001740000单位成本6543.59000001560000B3000001520000A156000020000120000＝＝产品应分摊的制造费用＝＝产品应分摊的制造费用＝＋制造费用分配率＝说明：33（二）作业成本计算法下的成本计算50000510000B1000001010000A10000510150000240000220000B100000520000A20000251400001＝理成本＝产品应分摊的原材料处＝理成本＝产品应分摊的原材料处＝＋分配率＝数本动因为原材料处理次、原材料处理成本：成＝成本＝产品应分摊的机器调整＝成本＝产品应分摊的机器调整＝＋分配率＝动因为机器调整次数、机器调整成本：成本34240001.0240000B100001.0100000A1.0240000100000340004100000502000B2000001002000A2000501003000003＝成本＝产品应分摊的间接人工＝成本＝产品应分摊的间接人工＝＋分配率＝动因为直接人工成本、间接人工成本：成本＝成本＝产品应分摊的质量检验＝成本＝产品应分摊的质量检验＝＋分配率＝动因为质量检验次数、质量检验成本：成本（二）作业成本计算法下的成本计算（续）35388344171875.0514000B87656171875.0510000A171875.0514000510000176000514000300000240001000005000040000B510000100000100002000010000010000ABA6300000560000B100000520000A560000200002400001600005＝＝产品应分摊的其它费用＝＝产品应分摊的其它费用＝＋分配率＝＝＋＋＋＋产品的制造费用＝＝＋＋＋＋产品的制造费用＝用比例分配产品耗用的其它制造费、按不明确，、其它费用：成本动因＝电费用、折旧＝产品应分摊的燃料与水＝电费用、折旧＝产品应分摊的燃料与水＝＋＋分配率＝造小时旧：成本动因为机器制、燃料与水电费用、折（二）作业成本计算法下的成本计算（续）36项目A产品B产品直接材料成本250000600000直接人工成本100000240000制造费用597656602344总成本9476561442344单位成本94.836.160234488344300000240001000005000040