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第三章变动成本法授课教师陈廉变动成本法，建立在成本性态假设的基础上，是管理会计分析问题、研究问题的立足点和出发点。内容提要一、变动成本法概述二、变动成本法与完全成本法的比较三、变动成本法的优缺点一、变动成本法概述1、变动成本法的概念完全成本法在财务会计中，产品成本是由直接材料、直接人工和全部的制造费用所组成。产品成本中不仅包含了变动成本，也包括了固定成本。这种产品成本的计算方法，我们称之为全部成本法或吸收成本法、完全成本法。直接材料产品成本直接人工制造费用（固定和变动）管理费用期间费用销售费用财务费用3完全成本法－－内容凡是同产品生产有关的成本都应计入产品成本。固定性制造费用是为保持一定的经营条件而发生的，也就是同形成企业正常生产能力相联系，产品在生产过程中不仅要消耗一定的直接材料、直接人工、变动性制造费用，同时要消耗一定的生产能力。完全成本法－－理论依据一、变动成本法概述1、变动成本法的概念变动成本法是一种将直接材料、直接人工和变动性制造费用作为产品成本，将固定性制造费用作为期间成本的成本计算方法。一、变动成本法概述2、变动成本法的理论依据首先，变动成本是产品直接形成的基础。其次，固定性制造费用，只能作为期间成本，从当期的销售收入中一次性扣除。一、变动成本法概述2、变动成本法的理论依据第三，固定成本作为期间成本处理，而不直接计入产品生产成本，使会计核算更趋于公平合理。第四，非生产性成本—销售成本及管理成本，也要分清变动性部分和固定性部分。直接材料产品成本直接人工变动制造费用固定制造费用期间费用管理费用销售费用财务费用3变动成本法－－内容直接材料直接人工变动性制造费用固定性制造费用管理费用销售费用财务费用产品成本期间成本完全成本法产品成本期间成本变动成本法变动成本法与完全成本法1、应用的前提条件不同完全成本法—财务会计把成本按经济用途划分：生产成本+非生产成本变动成本法——管理会计把成本按性态划分：变动成本+固定成本3二、变动成本法与完全成本法的比较2、产品成本构成内容不同完全成本法变动成本法产品成本直接材料直接材料直接人工直接人工变动制造费用变动制造费用固定制造费用－二、变动成本法与完全成本法的比较例1：某产品生产，月初无存货，当月生产50件，销售40件，月末结存10件。单位产品材料费200元，单位产品人工费60元，单位变动制造费用20元。本月发生固定性制造费用2000元，管理费用4000元，销售费用3000元。考虑采用完全成本法和变动成本法计算出的产品成本有何不同？产品成本构成内容不同—举例直接材料直接人工变动制造费用固定制造费用管理费用销售费用产品成本期间费用产品成本期间费用变动成本法成本项目完全成本法10000元3000元1000元2000元4000元3000元合计：23000元16000元7000元14000元9000元200×5060×5020×50产品成本构成内容不同—举例直接材料直接人工变动制造费用固定制造费用管理费用销售费用产品成本期间费用10000元3000元1000元2000元4000元3000元合计：23000元16000元7000元14000元9000元产品成本期间费用变动成本法完全成本法单位成本=14000/50=280元/件单位成本=16000/50=320元/件产品成本构成内容不同—举例3、存货成本不同变动成本法完全成本法成本项目直接材料直接人工变动制造费用固定制造费用变动销售和管理费用固定销售和管理费用产品成本期间成本产品成本期间成本变动成本法下的存货计价完全成本法下的存货计价二、变动成本法与完全成本法的比较前例：在变动成本法下:期末存货成本=280*10=2800(元)在完全成本法下:期末存货成本=320*10=3200(元)3、存货成本不同二、变动成本法与完全成本法的比较4、计算各期损益的程序与结果不同完全成本法计算公式：销售毛利=销售收入-销售成本营业利润=销售毛利-期间成本变动成本法计算公式：边际贡献=销售收入-变动生产成本-变动非生产成本营业利润=边际贡献-固定成本变动销售费用变动管理费用固定生产成本：固定制造费用固定非生产成本：固定销售费用/固定管理费用二、变动成本法与完全成本法的比较直接人工直接材料变动制造费用销售成本管理成本=期初存货成本+当期产本成品-期末存货成本4、计算各期损益的程序与结果不同边际贡献指销售收入减去总变动成本后的余额。公式：边际贡献=销售收入-总变动成本营业利润=边际贡献-固定成本边际贡献固定成本：盈利边际贡献=固定成本:保本边际贡献固定成本：亏损变动成本法与完全成本法的比较4、计算各期损益的程序与结果不同变动成本法完全成本法损益确定程序不同贡献式损益确定程序：1.计算边际贡献：2.计算营业利润：传统式损益确定程序：1.计算销售毛利：2.计算营业利润：1.边际贡献=销售收入-（变动）生产成本-变动销管费用2.营业利润=贡献边际-固定制造费用-固定销管费用1.销售毛利=销售收入-销售成本2.营业利润=销售毛利-期间费用变动成本法与完全成本法的比较变动成本法完全成本法损益表一、销售收入减：变动生产成本二、边际贡献（生产阶段）减：变动销管成本三、边际贡献（全部）减：固定制造费用固定销售费用固定管理费用四、营业利润损益表一、销售收入减：销售成本二、毛利减：销售费用管理费用三、营业利润固定生产成本固定非生产成本变动成本法与完全成本法的比较=期初存货成本+当期产品成本-期末存货成本计算各期损益的程序与结果不同前例设销售单价为500元，销售费用中变动性销售费用为每销售一件20元。在贡献式损益确定程序下：边际贡献=500*40-280*40-20*40=8000（元）营业利润=8000-［2000+4000+（3000-800）］=-200（元）在传统式损益确定程序下：营业毛利=500*40-320*40=7200（元）营业利润=7200-4000-3000=200（元）变动成本法与完全成本法的比较变动成本法完全成本法损益表一、销售收入减：产品成本二、边际贡献（生产阶段）减：变动销管成本三、边际贡献（全部）减：固定制造费用固定销售费用固定管理费用四、营业利润损益表一、销售收入减：销售成本二、毛利减：销售费用管理费用三、营业利润40×500=2000040×280=11200880040×20=80080002000—2003000-800=2200400040×500=2000040×320=12800720030004000200完全成本法：由期末存货负担固定性制造费用变动成本法：全部作为期间成本进入当期损益差异：400元完全成本法与变动成本法的差异从根本上来说是由于对固定性制造费用的处理不同造成的。完全成本法下将这部分固定制造费用视为“一种可以在将来换取收益的资产”列入资产负债表。变动成本法将这部分固定制造费用视为“为取得收益而已然丧失的资产”列入损益表。变动成本法与完全成本法的比较计算各期损益的程序与结果不同变动成本法和完全成本法对损益处理的结果不同程度，取决于产量和销量的均衡程度，即产销越均衡，两种方法计算的损益结果就越接近，而当产销实现“零存货”的绝对均衡时，损益计算上的差异就会消失。采用变动成本法计算出的利润一定小于完全成本法下计算的利润吗？变动成本法与完全成本法的比较计算各期损益的程序与结果不同•例2：某企业产销一种产品，销售单价20元。预计第一季度各月份产销量及存货数量为：项目一月二月三月期初存货（件）022生产量（件）101010销售量（件）81012期末存货（件）220变动成本法与完全成本法的比较计算各期损益的程序与结果不同预计成本资料为：单位产品变动生产成本7元/件（生产）固定生产成本30元单位产品变动非生产成本2元/件（销售）固定非生产成本40元要求：分别采用两种成本计算法，确定第一季度各月份的营业利润。变动成本法与完全成本法的比较计算各期损益的程序与结果不同采用变动成本计算法，确定第一季度各月份的营业利润为：变动成本法与完全成本法的比较计算各期损益的程序与结果不同序号项目一月二月三月合计1销售收入20×8=16020×10=20020×12=2406002减：产品成本7×8=567×10=707×12=842103生产边际贡献1041301563904减：变动非生产成本2×8=162×10=202×12=24605边际贡献881101323306减：固定制造费用303030907固定销管费用4040401208营业利润184062120采用完全成本计算法，确定第一季度各月份的净收益为：变动成本法与完全成本法的比较计算各期损益的程序与结果不同序号项目一月二月三月合计1销售收入20×8=16020×10=20020×12=2406002减：销售成本7×8=567×10=707×12=842103生产边际贡献1041301563904减：变动非生产成本2×8=162×10=202×12=24605边际贡献881101323306减：固定制造费用303030907固定销管费用4040401208营业利润184062120结论1.产量=销量按变动成本法计算的利润=按完全成本法计算的利润；2.产量销量按变动成本法计算的利润﹤按完全成本法计算的利润；3.产量销量按变动成本法计算的利润﹥按完全成本法计算的利润变动成本法与完全成本法的比较计算各期损益的程序与结果不同5、所提供信息的用途不同变动成本法：主要满足内部管理的需要，利润与销售量之间有一定规律性联系。完全成本法：主要满足对外提供报表的需要，利润与销售量之间缺乏规律性联系。变动成本法与完全成本法的比较三、变动成本法的优缺点1、变动成本法的优点（1）变动成本法更符合“费用与收益相配合”这一公认会计准则的要求（2）变动成本法可促使企业经营管理者重视销售工作举例假设某企业每单位产品的变动生产成本为6元，单位产品的售价是15元；单位产品的变动销售成本为1元；固定性制造费用为40000元；固定性管理成本为15000元。若企业期初无存货，本期生产10000个产品，销售8500个。全部成本法下净收益计算表（1）销售收入(8500件、15元/件)----127500期初存货成本0----加：变动生产成本(10000件、6元/件)60000----固定性制造费用(10000件、4元/件)40000----减：期末存货成本(1500件、10元/件)1500085000得：销售毛利总额----42500减：变动销售成本(8500件、1元/件)8500----固定管理成本1500023500得：营业利润----19000如果该企业生产的是20000个产品，仍然销售8500个，其他资料不变，还是按全部成本法计算的净收益。销售收入(8500件、15元/件)----127500期初存货成本0----加：变动生产成本(20000件、6元/件)120000----固定性制造费用(20000件、2元/件)40000----减：期末存货成本(11500件、8元/件)9200068000得：销售毛利总额----59500减：变动销售成本(8500件、1元/件)8500----固定管理成本1500023500得：营业利润----36000全部成本法下净收益计算表（2）从上面两表的对比可见，税前净利，后者比前者增加了17000元，是由于产量增加了一倍所带来的，并不是从销售量的增加上得到的，这是因为表（1）中的存货量，比表（2）中的存货量，多盘存了17000元的固定成本(11500×2-1500×4=17000元)造成的。变动成本法下税前净利计算表销售收入(8500件、15元/件)----127500减：已销售变动生产成本(8500件、6元/件)51000----变动销售成本(8500件、1元/件)850059500得：边际贡献总额----68000减：固定性制造费用40000----固定管理成本1500055000得：营业利润----13000三、变动成本法的优缺点1、变动成本法的优点（3）