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第2章审计职业规范体系本章概要1.中国注册会计师执业准则的基本框架2.鉴证业务的理解、若干要素3.会计师事务所质量控制准则的框架与内容4.职业道德的基本原则5.对独立性的威胁和防范行业特点：尽管接受被审计单位的委托并向其收取费用，但服务的对象却是社会公众。社会公众包括全体财务报表使用人，包括现有和潜在的投资人、债权人以及政府有关部门等所有与企业有关并关心企业的人士。为使审计师切实担负起职责，为社会公众提供高质量的专业服务，树立良好的职业形象和职业信誉，就必须强调注册会计师的职业规范。行业特点、社会公众与职业规范•安然、世界通讯等公司的一系列丑闻使投资者对上市公司信息披露的真实性产生怀疑；•公司丑闻均牵涉上市公司管理层的错误行为，使投资者对上市公司治理制度的有效性产生怀疑；•中介机构缺乏处理利益冲突的有效机制，使投资者对中介机构的独立性产生怀疑；一、执业准则的作用执业准则:会计师事务所和注册会计师在执业过程中必须遵循的技术行为规范，是衡量注册会计师工作质量的权威性标准。执业准则的作用：（1）有利于提高注册会计师的工作质量。（2）有利于社会了解注册会计师的工作，赢得社会公众的信任。（3）有利于明确注册会计师的责任，维护会计师事务所和注册会计师的合法权益。（4）有利于推动审计理论的研究，促进审计经验的交流。2.1执业准则国际审计准则（InternationalstandardsonAuditing，ISAs）由“国际会计师联合会（IFAC）”下属的“国际审计与鉴证准则理事会（IAASB）”制定。目前，超过100个国家已采纳国际审计准则或将其融入到自己国家的审计准则中。“金融稳定论坛”将国际审计准则纳入良好金融市场的12个关键准则之一。我国审计准则已与国际审计准则趋同。降低企业融资和交易成本。国际审计准则IAASB的业务准则体系（可略）国际鉴证业务框架历史财务信息的审计和审阅除历史财务信息审计和审阅之外的鉴证业务相关服务ISAs100-999ISREs2000-2699IAASB所发布公告涵盖的业务范围ISAEs3000-3699ISRSs4000-4699相应实务公告IAPS1000-1100相应实务公告IREPSs2700-2999相应实务公告IAEPSs3700-3999相应实务公告IRSPs4700-4999中国注册会计师执业准则的基本结构（2006）其他鉴证业务准则（2个）审计、审阅与其他鉴证业务准则(45个)中国注册会计师执业准则体系审阅业务准则（1个）审计准则（41个）鉴证业务基本准则（1个）一般原则与责任（8）风险评估以及风险的应对（5个）审计证据（12个）利用其他主体的工作（3个）审计结论与报告（4个）特殊领域（9个）相关服务准则（2个）业务质量控制会计师事务所质量控制准则（1个）代编财务信息对财务信息执行商定程序中国注册会计师鉴证业务基本准则1）鉴证业务的定义、类型和目标鉴证业务(Assuranceengagement)是指注册会计师对鉴证对象信息提出结论，以增强除责任方之外的预期使用者对鉴证对象信息信任程度的业务。如财务审计、财务报表审阅、内部控制鉴证、执行商定程序等业务。鉴证对象信息是按照标准对鉴证对象进行评价和计量的结果，如财务报表——责任方按照会计准则和相关会计制度对其财务状况、经营成果和现金流量进行确认、计量和列报而形成。鉴证对象与鉴证对象信息具有多种形式，主要包括五类。1．当鉴证对象为财务业绩或状况时（如历史或预测的财务状况、经营成果和现金流量），鉴证对象信息是财务报表；2．当鉴证对象为非财务业绩或状况时（如企业的运营情况），鉴证对象信息可能是反映效率或效果的关键指标；3．当鉴证对象为物理特征时（如设备的生产能力），鉴证对象信息可能是有关鉴证对象物理特征的说明文件；4．当鉴证对象为某种系统和过程时（如企业的内部控制或信息技术系统），鉴证对象信息可能是关于其有效性的认定；5．当鉴证对象为一种行为时（如遵守法律法规的情况），鉴证对象信息可能是对法律法规遵守情况或执行效果的声明。（四）鉴证业务的分类1、按是否基于责任方认定进行分类分为：（1）基于责任方认定的业务。鉴证对象由责任方进行评价或计量，如财务审计中，财务报表由被审计单位管理层编制，CPA针对此报表出具审计报告；（2）直接报告业务。鉴证对象由CPA直接评价或计量，如内部控制鉴证中.对内部控制的有效性由CPA评价，然后再出具鉴证报告。2、按保证程度不同进行分类分为：（1）合理保证的鉴证业务。注册会计师将鉴证业务风险降至该业务环境下可接受的低水平，以此作为以积极方式提出结论的基础。如历史财务信息审计。（2）有限保证的鉴证业务。注册会计师将鉴证业务风险降至该业务环境下可接受的水平，以此作为以消极方式提出结论的基础。如历史财务信息审阅。（3）鉴证业务的目标目标：将鉴证业务风险降至相应业务环境下可接受的低水平，以此作为以适当方式提出结论的基础。按保证程度不同进行分类：–1、合理保证的鉴证业务。以积极方式提出结论。如历史财务信息审计。–2、有限保证的鉴证业务。以消极方式提出结论。如历史财务信息审阅。积极方式合理保证（积极方式）–如“我们认为，根据×标准，内部控制在所有重大方面是有效的”，–或“我们认为，责任方作出的‘根据×标准，内部控制在所有重大方面是有效的’这一认定是公允的”。消极方式有限保证（消极方式）：–如“基于本报告所述的工作，我们没有注意到任何事项使我们相信，根据×标准，×系统在任何重大方面是无效的”–或“基于本报告所述的工作，我们没有注意到任何事项使我们相信，责任方作出的‘根据×标准，×系统在所有重大方面是有效的’这一认定是不公允的”。–医生的检验结论：未见异常！2)业务承接●在接受委托前，注册会计师应当初步了解业务环境。●初步了解业务环境后，只有认为符合独立性和专业胜任能力等相关职业道德规范的要求，并且拟承接的业务具备鉴证业务的特征，注册会计师才能将其作为鉴证业务予以承接。①鉴证对象适当；②使用的标准适当且预期使用者能够获取该标准；③注册会计师能够获取充分、适当的证据以支持其结论；④注册会计师的结论以书面报告形式表述，且表述形式与所提供的保证程度相适应；⑤该业务具有合理的目的。●对已承接的鉴证业务，若无合理理由，注册会计师不应将其变更为非鉴证业务，或将合理保证的鉴证业务变更为有限保证的鉴证业务。3）鉴证业务的三方关系三方：注册会计师、责任方和预期使用者。责任方可以是预期使用者，但不是唯一的预期使用者。三方之间的关系：注册会计师对由责任方负责的鉴证对象或鉴证对象信息提出结论，以增强除责任方之外的预期使用者对鉴证对象信息的信任程度。适当的鉴证对象适当的鉴证对象应当同时具备下列条件：–（1）鉴证对象可以识别；–（2）不同的组织或人员对鉴证对象按照既定标准进行评价或计量的结果合理一致；–（3）注册会计师能够收集与鉴证对象有关的信息，能获取充分、适当的证据，以支持其提出适当的鉴证结论。适当的标准标准是指用于评价或计量鉴证对象的基准。标准可以是正式的规定。如编制财务报表所使用的会计准则和相关会计制度；也可以是某些非正式的规定，如单位内部制定的行为准则或确定的绩效水平。预期使用者能够获取该标准。充分、适当的证据注册会计师应当以职业怀疑态度计划和执行鉴证业务，获取有关鉴证对象信息是否不存在重大错报的充分、适当的证据。证据与鉴证业务风险–鉴证业务风险是指在鉴证对象信息存在重大错报的情况下，注册会计师提出不恰当结论的可能性。–有限保证的鉴证业务在证据收集程序的性质、时间、范围等方面是有意识地加以限制的，因此，其风险水平高于合理保证的鉴证业务。鉴证业务的固有局限性由于下列因素的存在，将鉴证业务风险降至零（绝对保证）是不可能的，也不符合成本效益原则：–选择性测试方法的运用。–内部控制的固有局限性。–大多数证据是说服性而非结论性的。–在获取和评价证据以及由此得出结论时涉及大量判断。–在某些情况下鉴证对象具有特殊性。上述原因导致鉴证业务只能提供合理保证。鉴证报告注册会计师应当出具含有鉴证结论的书面报告，该鉴证结论应当说明注册会计师就鉴证对象信息获取的保证。积极方式&消极方式基于认定&直接报告–在基于责任方认定的业务中，鉴证结论可以采用下列两种表述形式：①明确提及责任方认定，如“我们认为，责任方作出的‘根据×标准，内部控制在所有重大方面是有效的’这一认定是公允的”；②直接提及鉴证对象和标准，如“我们认为，根据×标准，内部控制在所有重大方面是有效的”。对已承接的鉴证业务，若无合理理由，注册会计师不应将其变更为非鉴证业务，或将合理保证的鉴证业务变更为有限保证的鉴证业务！问题：合理保证而不是绝对保证的原因是什么？有限保证与合理保证业务在程序上的区别？2.2会计师事务所质量控制准则一、质量控制的含义质量控制，是指会计师事务所为了确保业务质量符合注册会计师执业准则的要求而建立和实施的控制政策和程序的总称。二、我国会计师事务所质量控制准则2006年2月15日，财政部发布《会计师事务所质量控制准则——业务质量控制》和《中国注册会计师审计准则第1121号——历史财务信息审计的质量控制》两个准则。前者从会计师事务所层面上进行规范，适用于各项业务；后者从执行审计项目的负责人层面上进行规范，仅适用于历史财务信息审计业务。质量控制体系七要素1.对业务质量承担的领导责任2.职业道德规范3.客户关系和具体业务的接受与保持4.人力资源5.业务执行6.业务工作底稿7.监控1、对业务质量承担的领导责任（1）对主任会计师的总体要求会计师事务所应当制定政策和程序，培育以质量为导向的内部文化。（2）行动示范和信息传达事务所各级管理层应当通过清晰、一致及经常的行动示范和信息传达，强调质量控制政策和程序的重要性,以及下列要求：按照法律法规、职业道德规范和业务准则的规定执行工作；根据具体情况出具恰当的报告。（3）树立质量至上的意识会计师事务所的领导层应当树立质量至上的意识。通过下列措施实现质量控制的目标：①合理确定管理责任，以避免重商业利益轻业务质量。②建立以质量为导向的业绩评价、薪酬及晋升的政策和程序（例子，业务收入提成或承包&业绩综合考评和等级薪酬制）。③投入足够的资源制定和执行质量控制政策和程序，并形成相关文件记录。2、职业道德规范事务所应制定政策和程序，以合理保证事务所及其人员遵守职业道德规范。执行鉴证业务还应当遵守独立性要求。合理保证能够获知违反独立性要求的情况的政策和程序（告知，传达，已采取的行动）。遵守独立性政策和程序的书面确认函。3.客户关系和具体业务的接受与保持无论是新接受还是连续接受委托，会计师事务所都应当：●考虑客户的诚信情况；●考虑自身是否具有执行业务所必要的素质、专业胜任能力、时间和资源；●考虑能否遵守职业道德规范等因素（如独立性冲突）。接收新业务考虑的事项。4、人力资源会计师事务所应当制定政策和程序，合理保证拥有足够的、具有必要素质和专业胜任能力并遵守职业道德规范的人员。（1）人力资源政策正确招聘、奖惩和晋升事务所应当制定招聘程序，以选择正直的、通过发展能够具备执行业务所需的必要素质和专业胜任能力的人员。业绩评价、薪酬及晋升程序，对发展和保持专业胜任能力并遵守职业道德规范的人员给予应有的肯定和奖励。（2）项目组成员的委派会计师事务所应当对每项业务委派至少一名具有必要素质和专业胜任能力项目负责人负责。委派项目组成员时应考虑下列事项：①业务类型、规模、重要程度、复杂性和风险；②需要具备的经验、专业知识和技能；③对人员的需求，以及在需要时能否获得具备相应素质的人员；④拟执行工作的时间；⑤人员的连续性和轮换要求；⑥在职培训的机会；⑦需要考虑独立性和客观性的情形。5、业务执行业务执行是编制和实施业务计划，形成和报告业务结果的总称。（1）指导、监督与复核指导的具体要求包括：①使项目组了解工作目标。②提供适当的团队工作和培训。监督也是质量控制的一个重要因素（P28）。复核范围可能随业务的不同而不同。确定复核人员的