搜索
中国铁塔IFRS16-新租赁准则2018年9月议程第一部分:影响概要第二部分:识别租赁第三部分:承租人的会计处理第四部分:出租人会计处理第五部分:准则转换及挑战影响概述PwC新租赁准则的直观报表影响4列报融资租赁经营租赁IFRS16资产负债$$$$$$$$$表外权利与义务$$$$$损益表折旧与利息费用直线法摊销租赁费用折旧与利息费用目前的会计处理新准则短期租赁(12个月)和小额租赁(5,000美元)豁免.PwC12345678910新的承租人费用概括会造成财务报表的波动5$Years利息折旧新租赁费用现金租金经营租赁费用PwC承租人：几乎所有的租赁都需要上表。短期租赁或小额租赁获得豁免概述出租人：会计处理不变，更多是应对承租人业务模式的变化2019年1月1日开始生效更多的披露要求与USGAAP仍将存在差异允许提前采用IFRS16，但必须同时采用IFRS15“新收入准则”.6使用资产的权利：已识别的资产+控制PwC与IFRS15新收入准则的互动7IFRS16/IFRS15互动售后回租交易分割租赁以及非租赁成份提前采纳时的条件识别租赁PwC新租赁准则目前的租赁准则租赁定义使用资产的权利：已识别的资产+控制定义基本相同，具体指引不同对单独租赁成分进行分割有具体指引没有具体指引(除了土地和房屋的租赁)合同的合并满足条件时应当将合同合并没有具体指引承租人可采用的豁免短租租赁期≤12个月(没有购买期权)无小额租赁价值≤USD5,000无识别租赁–有什么变化？9PwC为什么在IFRS16下租赁的定义更重要？在现行会计准则下融资租赁表内项目经营租赁服务合同表外项目在新会计准则下融资租赁经营租赁表内项目服务合同表外项目12PwC一项合同，或合同的一部分,转移了一项资产(标的资产)在一段时间内的使用权以换取对价。租赁的定义已识别的资产客户拥有控制权新的定义更关注谁控制了资产的使用。11PwC识别租赁—决策树客户在使用期间有权获取从资产使用中产生的几乎所有的经济利益？供应商合同包含租赁合同不包含租赁是是客户是否否否客户运营资产或设计了该项资产？预先确定是否有已识别的资产?谁有权在资产的使用期间决定如何以及为何种目的使用资产?12客户拥有控制权已识别的资产PwC何为已识别资产•明确指定或隐性指定•实质性替换权•部分资产13如果供应商有实质性的替换资产的权利，则不存在已识别的资产：•实务上是否可行•是否有经济利益PwC何为已识别资产–明确指定或隐性指定案例1汽车租赁14•公司从汽车服务租赁公司A公司处租入一辆汽车供日常工作使用•合同中明确指定具体需要使用的车辆，并约定了车牌、车架号等车辆唯一信息，假设是奥迪A6，车牌是粤A8888，车架号是1234•公司从汽车服务租赁公司A公司处租入十辆奥迪A6汽车供日常工作使用•A公司只拥有十辆奥迪A6汽车，在目前的营业情况和财务状况下，其无法取得其他同型号的汽车，因此实际上用来执行移动任务的必须采用这十辆奥迪A6汽车明确指定隐性指定PwC15何为已识别资产–替换权案例2汽车租赁替换权具有实质性!•公司和租车服务公司A公司签订了三年期使用一台奥迪A6•合同规定了租车服务公司由于经营的需要可以随时给公司替换一台相同型号的奥迪A6，租车服务公司无需支付任何的赔偿金，为此承担的成本很低不存在已识别资产，从而合同不包含租赁。PwC16何为已识别资产–替换权案例3手机摊位不存在已识别资产，从而合同不包含租赁。替换权具有实质性!•公司和手机销售商签订了三年期使用移动营业厅空地用来出售手机的合同，这些手机摊位很容易挪动•合同规定了空地的面积•公司可以随时变更出售摊位所处的位置而无需支付任何的赔偿，公司为此承担的成本很低PwC何为已识别资产–部分资产17部分资产物理上可区分的部分部分产能已识别的资产(如果满足其他条件)非可识别的资产(除非该部分代表了几乎所有的产能且满足其他条件)如，大楼的某一层，光缆中可区分的黑色线缆PwC18•公司与一家通信公司签订了一份有偿使用通信公司的光缆合同•合同约定公司对一根大光缆中的明确的黑色缆线具有排他性的使用权，该条光缆的编号为#001•公司全权决定其电子设备和缆线的终端的连接(即客户端光缆)•通信公司拥有除黑色缆线外的其他缆线；且仅能在修理、维护或失灵的情况下替换公司的缆线识别租赁–部分资产案例4光缆租赁存在已识别资产物理上可区分的部分PwC租赁的定义–谁有控制权Policychoice服务租赁供应商客户决定资产的使用•目的•相关决定•保护性权力几乎所有的经济利益•现金流•主要产出•附带产出19PwC公司与客户签订网络服务的合同，并在客户处安装一台服务器。公司可以在需要时重新配置或替换服务器以持续提供网络服务；客户并不运行该服务器，也不会作出任何与其使用相关的重大决策。公司确定使用服务器时网络传输数据的速度和质量。合同是否包含租赁?已识别的资产?几乎所有的经济利益?客户有权决定资产的使用?识别租赁—案例5服务器合同不包含租赁.20公司有权控制服务器的使用，因为是由其在整个使用期间作出服务器使用所有相关的决策。其决定如何传输数据、是否重新配置服务器以及是否将服务器用于其他目的。客户仅仅在服务期开始前决定网络服务的水平(也就是服务器的产出)。是否是PwC分割租赁以及非租赁成分租赁+服务汽车+司机飞机+机组房子+物业管理商场+保安……21出租人必须拆分PwC分割租赁与非租赁成分案例6汽车租赁+司机服务22•公司从汽车服务租赁公司A公司处租入一辆汽车供日常工作使用•公司在合同中明确指定具体需要使用的车辆，并约定了车牌、车架号等车辆唯一信息，假设是奥迪A6，车牌是粤A8888，车架号是1234•司机由汽车租赁公司配备汽车+司机需要拆分PwC确认和计量的豁免–短租及小额租赁短租•租赁期短于或等于12个月;•包含购买期权的租赁不是短租。•会计政策选择(按标的资产的类别)•仅适用于承租人365Days52Weeks12MonthsyearOne小额资产的豁免•标的资产的价值等于或低于5000美元(按新资产的价值)•会计政策的选择(基于每一个租赁)•仅适用于承租人意味着什么？--这两项豁免对于大型生产用资产的租赁可能并不太相关。-但对于其他资产的租赁(如办公设备）可能会简化处理并减轻企业的核算成本。23承租人会计处理PwC承租人的会计处理—有什么变化？新租赁准则目前的租赁准则承租人会计处理资产负债表所有的租赁都上表(可豁免的除外)经营租赁不上表；融资租赁上表。可变租金如果是基于指数/利率,则包含在租赁负债中；其他的可变租金则不包括在租赁负债中。不包含在租赁负债中。利润表•使用权资产的折旧+租赁负债的利息；•未包含在租赁负债中的可变租金；•使用权资产按IAS36减值•经营性租赁：直线法记录租金.•融资租赁:•租赁资产的折旧+租赁负债的利息•未包含在租赁负债中的可变租金。现金流量表•租赁付款中本金部分：筹资活动•租赁付款中利息部分:经营活动或筹资活动(取决于会计政策）•短租、小额租赁以及未包含在租赁负债中的可变租金付款:经营活动•经营租赁：经营活动现金流•融资租赁：和新租赁准则类似。租赁变更有明确指引没有明确指引售后回租视是否发生销售而有不同会计处理视回租的分类而有不同的会计处理25PwC使用权资产租赁负债+还原成本（租赁期结束时恢复原状）+初始直接成本租赁付款折现率+租赁开始前已支付的款项租赁负债预计负债（类似固定资产准则中的弃置费用的处理方式）承租人的会计处理-初始计量26这部分款项主要包括：租赁的押金及保证金、租赁预付款（如部分合同的租金是先付款后使用。）初始直接成本，是指为达成租赁所发生的增量成本。增量成本是指若企业不取得该租赁，则不会发生的成本，如：中介费、印花税等。PwC固定付款额可变租金付款额剩余价值担保++租赁付款包括实际上固定的付款额仅当和指数/利率挂钩用租赁开始日的指数/利率计量承租人预计在担保下需要支付的金额购买期权的行权价承租人合理确信将会行权如果+终止合同的罚金+租赁期反映了承租人终止租赁如果承租人的会计处理–初始计量27PwC可变租金付款实际上固定的付款指数/利率取决于…其他变量租赁负债的一部分租赁负债的一部分不是租赁负债的一部分例如：通胀/利率或市场租金率例如：销量例如：仅当资产正常运营时才支付承租人的会计处理–初始计量可变租金28哪些可变租金应当计入租赁负债？PwC承租人的会计处理–初始计量案例7–可变租金如何确定A电信公司的租赁付款额？A电力公司与铁塔公司签订电力塔的租赁合同，合同约定：合同期为5年，合同年租金为固定租金+可变租金模式，固定租金部分为：每年3万元，变动租金部分为：实际从铁塔目标客户收到的折后[基准价格（扣除维护费）+场地费]结算费用的20%，；29PwC承租人的会计处理–初始计量租赁期租赁不可撤销的期间*续租权所涵盖的期间终止租赁选择权所涵盖的期间+如果承租人合理确定不会行权如果承租人合理确定会行权30+*注：如在一份租赁合同中约定，合同期限为5年，从第3年初开始，铁塔公司有权终止该租赁合同，那么不可撤销期间为2年；因此，如果铁塔公司在租赁合同中拥有终止租赁选择权，那么不可撤销期间将小于等于合同约定的租赁期间。PwC承租人的会计处理–初始计量选择权对租赁付款额的影响31终止合同的罚金续约选择权/终止租赁选择权/购买选择权如何评价“合理确定”购买期权的行权价重大的租赁资产改良支出合同约定租赁资产对企业的重要性市场租赁率PwC承租人的会计处理–初始计量折现率32按类别的考虑?增量借款利率租赁内含利率在确定租赁内含利率时，需要评估标的资产的公允价值，出租人所有初始直接成本，未担保余值等。类似经济环境下，获取类似资产，在类似期间以类似抵押条件借入资金须支付的利率PwC承租人的会计处理–使用权资产的后续计量使用权资产按照IAS16固定资产准则进行折旧按照IAS36资产减值准则计提减值(如有）租赁负债以及预计还原成本的重新计量，调整使用权资产33计量方法PwC承租人的会计处理–租赁负债的后续计量租赁负债+利息费用-付款汇兑损益需要重新计量的情况相应调整使用权资产租赁变更时或会对损益有影响34PwC承租人的会计处理案例8(1/3)初始确认•租赁期5年，每年支付700万元租金。•假定折现率为10%，总租金的现值2,654万元。使用权资产租赁负债还原成本：假定无初始直接费用：假定无租赁开始前已支付的款项：假定无2654万元2654万元=700万元*5年@10%折现率35PwC承租人的会计处理案例8(2/3)后续计量租赁负债2,654万元按10%计提利息，第一年利息：265.4万元。同时支付700万元。使用权资产租赁负债2,654万元在5年内按直线法摊销，每年折旧531万元。余额为：2219.4万元余额为：2,123万元36PwC现有准则新准则使用权资产：2,123租赁负债：2,219.4利息费用:265.4折旧费用:531租金费用:700资产负债表利润表37承租人的会计处理案例8(3/3)合计为：796.4出租人会计处理PwC出租人的会计处理—有什么变化？新租赁准则目前的租赁准则出租人的会计处理资产负债表基本相同利润表基本相同租赁合同的变更有明确指引没有明确指引售后回租视是否发生销售而有不同会计处理视回租的分类而有不同的会计处理转租转租的分类看使用权资产转租的分类看标的资产39PwC出租人会计处理分类标的资产应收租赁款(租赁的净投资)融资租赁经营租赁基于风险和报酬增加披露披露和现行准则相比没有重大变化40PwC出租人会计处理—租赁变更41对融资租赁的变更对经营租赁的变更作为一项新租赁预付/预提租赁付款=对新租赁的付款（摊销）取决于变更是否导致：一项单独的租赁；或对现有租赁的变更新租赁准则提供了明确的指引：准则转换及挑战PwC新旧准则转换承租人可以选择以下任一方法：转换成本可比性全面追溯简单处理–在首次执行日进行一次性调整，不调整比较数据43出租人出租人基本上于首次执行日无需做调整。转租中的中间出租人