企业纳税筹划第二讲增值税

企业纳税筹划第二讲增值税专题一、用量化指标来选择一般纳税人和小规模纳税人我国税法：增值税对一般纳税人和小规模纳税人的差别待遇，为小规模纳税人与一般纳税人进行纳税筹划提供了可能性。1、法律依据2、选择增值税纳税人身份应考虑的因素选择增值税纳税人身份的因素第一：成本因素------增值率因素第二：限制因素：1、买方是一般纳税人，卖方一般选择一般纳税人2、如果是免税企业，不能办理一般纳税人手续，只能选择小规模纳税人3、个人非企业单位只能选择一般纳税人4、总机构是一般纳税人，分机构无论大小均可申办一般纳税人第一：选择纳税人的定量分析方法------增值率判别法在适用增值税税率相同的情况下，起关键作用的是企业进项税额的多少或者增值率的高低。（备注：以下销售收入为不含税销售收入）增值率＝（不含税销售收入－不含税购进项目价格）/不含税销售收入或增值率＝（销项税额－进项税额）/销项税额第一种情况：销售额不含税前提：一般纳税人适用税率17%，小规模纳税人适用税率6%(4%)。即：进项税额＝不含税销售收入×增值税税率×（１-增值率）又：一般纳税人应纳税额＝当期销项税额－当期进项税额＝不含税销售收入×17％－不含税销售收入×17％×（１－增值率）＝不含税销售收入×17％×增值率小规模纳税人应纳税额＝销售收入×6％（或4％）应纳税额无差别平衡点的计算如下：销售收入×17％×增值率＝销售收入×6％（或4％）于是平衡点增值率＝35.3％（或23.5％）应纳税额无差别平衡点的含义是：在这一点上，无论是小规模还是一般纳税人税负相同，也叫税负平衡点。结论当增值率为35.3％（或23.5％）时，两者税负相同；当增值率低于35.3％（或23.5％）时，小规模纳税人的税负重于一般纳税人；当增值率高于35.3％（或23.5％）时，小规模纳税人的税负低于一般纳税人。如果一般纳税人适用税率13%，则也可以得到相应的结果。第二种情况：销售额含税前提：一般纳税人适用税率17%，小规模纳税人适用税率6%(4%)。增值率＝（含税销售额－含税购进额）/含税销售额×100%含税销售额/117%×增值率×17％＝含税销售额/117％×17％－含税购进额/117％×17％所以一般纳税人应纳税额＝含税销售额/117%×增值率×17％小规模纳税人应纳税额＝含税销售额/106%×6%(或4%)当两者相等时，含税销售额/117%×增值率×17％＝含税销售额/106%×6%(或104%、4%)于是增值率＝38.96%(或26.47%)结论当增值率为38.96%（或26.47%）时，两者税负相同；当增值率低于38.96%（或26.47%）时，小规模纳税人的税负重于一般纳税人；当增值率高于38.96%（或26.47%）时，一般纳税人的税负重于小规模纳税人。如果一般纳税人适用税率13%，则也可以得到相应的结果。第二：抵扣进项物资占销售额比重判别法前提：销售额不含税；一般纳税人适用税率17%；小规模纳税人适用税率6%。增值率＝（销售收入－购进项目价款）/销售收入＝1－购进项目价款/销售收入设（购进项目价款/销售收入）＝ｘ则：17％×（１－ｘ）＝6％ｘ＝64.7％结论当企业可抵扣的购进项目价款占销售额的比重为64.7％时，两种纳税人税负完全相同；当企业可抵扣的购进项目价款占销售额的比重大于64.7％时，一般纳税人税负轻于小规模纳税人；当企业可抵扣的购进项目价款占销售额的比重小于64.7％时，则一般纳税人税负重于小规模纳税人。第三：含税销售额与含税购货额比较法假设y为含增值税的销售额，x为含增值税的购货额（两额均为同期），则下式成立：[y/(1+17%)-x/(1+17%)]×17%=y/(1+6%)×6%x=61%y结论当企业的含税购货额为同期销售额的61％时，两种纳税人的税负完全相同；当企业的含税购货额大于同期销售额的61％时，一般纳税人的税负轻于小规模纳税人；当企业的含税购货额小于同期销售额的61％时，一般纳税人的税负重于小规模纳税人。总之，企业在设立时，纳税人便可以通过税收筹划，根据所经营货物的总体增值率水平，选择不同的纳税人身份。当然，小规模纳税人转换成一般纳税人，必须具备一定条件，才能达到节税的目的。案例M公司是一个年含税销售额在80万元的生产企业，公司每年购进的材料价格大致在45万元(含税价)。如果是一般纳税人，公司产品的增值税适用税率是17%；如果是小规模纳税人则为6％。该公司会计核算制度健全，有条件被认定为一般纳税人。该企业是否需要申请认定为一般纳税人?解答：应该做一下纳税筹划该公司的含税销售额增值率=(80-45)/80×100％=43.75％该公司维持小规模纳税人身份更为有利，因为其含税销售额增值率43.75％38.96％的税负平衡点，因此成为一般纳税人后的增值税税负会重于小规模纳税人。如果没有其他原因，如主要购买方均需要增值税专用发票抵扣进项税，企业不需要申请认定为一般纳税人。计算过程一般纳税人应纳增值税税额=80/117％×17％-45/117％×17％=5.08(万元)小规模纳税人应纳增值税税额=80/106％×6％=4.53(万元)结果可见，申请认定成为一般纳税人每年应多缴纳增值税0.55万元。二、企业分立的纳税筹划1、将一般纳税人分立为小规模纳税人案例假定某商业批发企业，年应纳增值税销售额300万元，会计核算制度比较健全，符合作为一般纳税人条件，适用增值税率17％，但该企业准予从销项税额中抵扣的进项税额较少，只占销项税额的10％。而且企业管理层估计，在未来的一段时间，企业规模不会有太大增长，经营业务项目也不会有大的改变。纳税筹划该企业年应纳增值税=300×17％-300×17％×10％=45.9(万元)，同时在未来的一段时间，企业规模不会有太大增长，经营业务项目也不会有大的改变。因此可以考虑的纳税筹划方式为将企业分设为A、B两个批发企业，各自作为独立核算单位，销售额分别为、160万元和140万元，成为小规模纳税人，税率为4%，分设后A公司应纳增值税=160×4％=6.4(万元)B公司应纳增值税=140×4％=5.6(万元)减轻税负额=45.9-6.4-5.6=33.9(万元)结论如果分立以后企业规模扩大，达到一般纳税人的标准，或者一些业务增值率高于税负平衡点，其他业务增值率低于税负平衡点，可以将两个公司之间的业务分类安排。增值率高于税负平衡点的业务由小规模纳税人经营，增值率低于税负平衡点的业务由一般纳税人经营。2、将综合性企业分设为若干专门性企业（1）变增值税高税负为部分低税负或零税负第一，免税业务的分离【案例】某制药厂主要生产抗菌类药物，也生产某种免税药品。2003年该厂抗菌类药物的销售收入为800万元，免税药品的销售收入为200万元。全年购进货物的增值税进项税额为80万元。如何筹划纳税？纳税筹划思路：免税药品车间分离出来，单独设厂。合并经营时不得抵扣的进项税额：80×(200/1000)=16（万元)合并经营时可以抵扣的进项税额：80一16=64(万元)可见，另外设立一个制药厂，如果免税药品的进项税额为16万元，分设与合并可以抵扣的进项税额相等。如果免税药品的进项税额大于16万元，则分设后原制药厂可抵扣的进项税低于64万元，分设可以抵扣的进项税低于企业合并，分设不利。如果免税药品的进项税额小于16万元，则分设后原制药厂可抵扣的进项税大于64万元，分设更有利。（2）连续生产环节的分离【案例】某乳品厂内部设有牧场和乳品加工分厂两个部分，牧场生产的原奶经乳品加工分厂加工为花色奶后出售。依据增值税有关政策的规定，该厂为工业生产企业，不属于农业生产者，其最终产品也非农产品，因而其加工出售的产品不享受农业生产者自产自销的免税待遇。纳税筹划思路而依据增值税条例的规定，该企业可以抵扣的进项税额主要是饲养奶牛所消耗的饲料，包括草料及精饲料，而草料大部分为向农民收购或牧场自产，因而收购部分可经税务机关批准后，按收购颧的13％扣除进项税额；精料由于前道环节（生产、经营饲料单位）按现行政策实行免税，因而乳品厂购进精饲料无法取得进项税额抵扣凭证——增值税专用发票。所以，纵观乳品厂的抵扣项目，仅为外购草料的13％以及一小部分辅助生产用品，但是该企业生产的产品花色奶，适用17％的基本税率，全额按17％税率计算销项税额，销项税额减去进项税额为该企业的应交税金。请根据该厂的具体情况，提出纳税筹划方案。纳税筹划《增值税暂行条例》第十六条规定：‘农业生产者销售的自产农业产品是指直接从事种植业、养殖业、林业、牧业、水产业的单位和个人销售自产的属于税法规定范围的农业产品以下项目，免征增值税。财税字[1995]52号农业产品征税范围注释规定：鲜奶属于农业产品，用鲜奶加工的各种奶制品不属于农业产品的征税范围。将牧场和乳品加工厂分为两个独立法人，独立核算，分别办理工商登记和税务登记，但在生产协作上仍按以前程序处理，即牧场生产的鲜奶仍供应给乳品加工厂加工销售，但牧场和乳品加工厂之间按正常的企业间购销关系结算。上述处理的效果：【牧场】：由于其自产自销未经加工的农产品(鲜牛奶)符合农业生产者自销农业产品的条件，可享受免税待遇，增值税税负为零。销售给乳品加工厂的鲜牛奶价格按正常的成本利润率核定。【乳品加工厂】：其购进牧场的鲜牛奶，可作为农产品收购处理，可按收购额抵扣13％的进项税额，这远远大于原来按草料收购额的13％抵扣的进项税额。销售产品，仍按原办法计算销项税额。（3）变全部缴纳增值税为部分缴纳，其余缴纳营业税【案例】湖南大地中央空调有限公司，主要生产大型中央空调机，销售价格都较高，一般在30万元到500万元，而且在销售价格中都包含了5年的维修保养费用。由于维修保养费用属于价外费用，无论是否单独核算，均不得不按增值税税率17％交纳增值税。公司一直觉得纳税负担较重，以YT3E35型空调主机为例，该机售价160万元，其中5年维修保养费用60万元，可以抵扣的进项税约11万元。每销售一套应交增值税为：160×17％-11=16.2(万元)共缴纳27.2万元纳税筹划单纯的维修保养属于服务业，按5％的税率缴纳营业税。该中央空调公司可以根据产品和业务特点，重新注册成立一个具有独立法人资格的“大地中央空调维修服务有限公司”，主营业务为“中央空调机维修保养服务”，独立进行纳税人登记。这样，每次销售中央空调机时，中央空调有限公司负责签订“销售合同”，只收取中央空调机的机价100万元，款项汇入“大地中央空调有限公司’所在银行的“基本账户”上；大地中央空调维修服务有限公司负责签订“维修服务合同”，只收取中央空调机的维修服务费60万元，款项汇入大地中央空调维修服务有限公司所在银行的“基本账户”上。这样，各负其责，从事合法的经营活动。纳税筹划结果筹划前，大地中央空调有限公司，每台中央空调应交增值税为16.2万元筹划后，大地中央空调有限公司应交增值税=100×17％-11=6(万元)大地中央空调维修服务有限公司应交营业税=60×5％=3(万元)合计：6+3=9(万元)筹划前与筹划后相比较，少纳税额为：16.2-9=7.2(万元)该方法适用的前提条件：第一，企业生产的产品是大型设备如中央空调、电梯、挖掘机等单价较高的产品；第二，购买企业是最终消费者，大型设备产品构成买方的固定资产；第三，价格的拆分符合关联企业交易的条件。（四）日常经营业务纳税筹划1、特殊销售方式下销售额确认及纳税筹划①采取折扣方式销售②采取以旧换新方式销售③采取还本销售方式销售④采取以物易物方式销售⑤包装物押金是否计入销售额⑥旧货、旧机动车的销售⑦对视同销售货物行为的销售额的确定【案例】折扣和折让纳税筹划某家电生产企业规定：经销商销售本公司产品，月销售额50～100万元(不含100万元)的，月度终了给予1％折扣；月销售额100～500万元的，月度终了给予2％折扣。年终结算后，经销商年销售额在10