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1房地产企业开发项目全程税收风险防范及纳税筹划第一节公司设立与征地环节一．设立房地产公司1、工商管理部门对抽逃出资的处罚《公司登记管理条例》第71条：公司的发起人、股东在公司成立后，抽逃出资的，由公司登记机关责令改正，处以所抽逃出资金额5%以上15%以下的罚款。构成犯罪的，依法追究刑事责任。2、开发资质管理新设立的房地产开发企业应当自领取营业执照之日起30日内，持下列文件到房地产开发主管部门备案：（1）营业执照复印件；（2）企业章程；（3）验资证明；（4）企业法定代表人的身份证明；（5）专业技术人员的资格证书和劳动合同；（6）房地产开发主管部门认为需要出示的其他文件。房地产开发主管部门应当在收到备案申请后30日内向符合条件的企业核发《暂定资质证书》。《暂定资质证书》有效期1年，房地产开发主管部门可以视企业经营情况延长有效期，但延长期限不得超过2年。但自领取《暂定资质证书》之日起1年内无开发项目的，有效期不得延长。3、股东借款——税法界定为分利财税[2008]83号：符合以下情形的房屋或其他财产，不论所有权人是否将财产无偿或有偿交付企业使用，其实质均为企业对个人进行了实物性质的分配，应依法计征个人所得税。（1）企业出资购买房屋及其他财产，将所有权登记为投资者个人、投资者家庭成员或企业其他人员的；（2）企业投资者个人、投资者家庭成员或企业其他人员向企业借款用于购买房屋及其他财产，将所有权登记为投资者、投资者家庭成员或企业其他人员，且借款年度终了后未归还借款的。4、注册子公司、分公司？法人投资/自然人投资？跨地区的项目公司如何注册？（1）子公司、分公司税收管辖权（2）跨地区项目的税收管辖权（3）税后分配利润，法人股东与自然人股东税收待遇的差异5、出资方式的涉税问题：（1）货币——印花税（2）货物——增值税、印花税（3）无形资产——印花税（4）不动产/土地——契税、土地增值税、企业所得税、印花税（5）股权或债权6、个人股权转让——公司法、公司登记管理条例、税法（工商局与税务局的协调）国税函[2009]285号：股权交易各方在签订股权转让协议并完成股权转让交易以后至企业变更股权登记之前，负有纳税义务或代扣代缴义务的转让方或受让方，应到主管税务机关办理纳税（扣缴）申报，并持税务机关开具的股权转让所得缴纳个人所得税完税凭证或免税、不征税证明，到工商行政管理部门办理股权变更登记手续。对申报的计税依据明显偏低（如平价和低价转让等）且无正当理由的，主管税务机关可参照每股净资产或个人股东享有的股权比例所对应的净资产份额核定。国家税务总局公告2010年第27号：申报的股权转让价格符合下列情形之一且无正当理由的，可视为计税依据明显偏低：①低于初始投资成本或低于取得该股权所支付的价款及相关税费的；2②低于对应的净资产份额的；③低于相同或类似条件下同一企业同一股东或其他股东股权转让价格的；④低于相同或类似条件下同类行业的企业股权转让价格的；⑤经主管税务机关认定的其他情形。本条第一项所称正当理由，是指以下情形：①所投资企业连续三年以上（含三年）亏损；②因国家政策调整的原因而低价转让股权；③将股权转让给配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹以及对转让人承担直接抚养或者赡养义务的抚养人或者赡养人；④经主管税务机关认定的其他合理情形。纳税人再次转让所受让的股权的，股权转让的成本为前次转让的交易价格及买方负担的相关税费。7、公司筹办阶段，筹办费用的会计处理与税务处理“开始生产经营年度”如何界定？二．土地使用权的取得储备中心完成一级开发（或委托开发），出让净地1．取得转让土地使用权的不同方式（1）直接购买土地使用权（出让；如果转让，投资额要超过25%）即招拍挂《城市房地产管理法》第38条，以出让方式取得土地使用权的，转让房地产时，应符合下列条件：①按照出让合同约定已经支付全部土地使用权出让金，并取得土地使用权证书；②按照出让合同约定进行投资开发，属于房屋建设工程的，完成开发投资总额的25％以上，属于成片开发土地的，形成工业用地或者其他建设用地条件；③转让房地产时房屋已经建成的，还应当持有房屋所有权证书。（2）拆迁方式取得（国有土地上房屋征收与补偿条例）a、货币补偿入账票据——政府文件、协议、清单、收据b、拆迁补偿收入的涉税问题——营业税、个税、土地增值税、企业所得税c、实物补偿——“拆一还一”，营业税、所得税、土地增值税如何确认？实物补偿取得土地是否作为“预售款”对待？国税发[2009]31号文第31条：换取的开发产品如为该项土地开发、建造的，接受投资的企业在接受土地使用权时暂不确认其成本，待首次分出开发产品时，再按应分出开发产品（包括首次分出的和以后应分出的）的市场公允价值和土地使用权转移过程中应支付的相关税费计算确认该项土地使用权的成本。如涉及补价，土地使用权的取得成本还应加上应支付的补价款或减除应收到的补价款。第37条：企业以换取开发产品为目的，将土地使用权投资其他企业房地产开发项目的，按以下规定进行处理：企业应在首次取得开发产品时，将其分解为转让土地使用权和购入开发产品两项经济业务进行所得税处理，并按应从该项目取得的开发产品（包括首次取得的和以后应取得的）的市场公允价值计算确认土地使用权转让所得或损失。国税函[2010]220号第6条：房地产企业用建造的本项目房地产安置回迁户的，安置用房视同销售处理，按国税发[2006]187号第三条第（一）款规定（即：发生所有权转移时）确认收入，同时将此确认为房地产开发项目的拆迁补偿费。房地产开发企业支付给回迁户的补差价款，计入拆迁补偿费；回迁户支付给房地产开发企业的补差价款，应抵减本项目拆迁补偿费。问：房地产开发企业在取得开发用地时，不能取得“净地”，对原占地单位应给予的收回国有土地补偿，由土地管理部3门与原占地单位在《收回国有土地协议书》中明确由取得土地方直接向原占地单位补偿，该补偿款是否可凭原占地单位开具的收据作为土地价款税前扣除？房地产开发企业旧城改造向被拆迁的个人支付的拆迁补偿费是否可凭收条税前扣除？例1：某房地产企业就地安置拆迁户5000平米，市场售价8000元，土地成本2亿元，建筑施工等其他开发成本1亿元，总可售面积8万平米。拆迁补偿费支出：5000×8000=4000万元视同销售收入：5000×8000=4000万元单位可售面积计税成本=（2亿+1亿+4000万）/80000平米=4250元/平米视同销售成本：4250×5000=2125万元视同销售所得：4000-2125=1875万元需要在拆迁当期确认视同销售所得1875万元。例2：某房地产开发公司2009年度采取拆迁安置方式对某小区进行住宅开发建设，在安置方式上，公司采取“拆一还一，就地安置，差价核算，自行过渡”的产权调换方式对拆除被拆迁人房屋进行安置补偿。2010年6月该公司用已完工1000平方米的自建商品房偿还被拆迁人（其中等面积还原部分800平方米），同类住宅房屋建造成本2200元/平方米，销售价格3500元/平方米。营业税、土地增值税和企业所得税的计税依据如何确定？该房地产开发公司应就其补偿面积与拆迁面积相等部分，按同类住宅房屋的成本价（即本例中的商品房建安造价）缴纳销售不动产营业税88000元（800×2200×5%）。而对超出部分则按同类商品房市场价格缴纳销售不动产营业税35000元（200×3500×5%）。“拆一还一”等面积部分土地增值税的计税收入为280万元（800×3500），同时，计入房地产开发成本中的土地征用及拆迁补偿费也是280万元，假如该省规定普通住宅的土地增值税预征率为2%，则应按规定预缴土地增值税56000元（280万元×2%）。视同销售收入及作为开发产品计税成本的拆迁补偿支出均为280万元。但在企业所得税预缴申报时，应确认视同销售所得104万元[（3500－2200）×800]。（3）购买整体资产（先分立后购入）（4）购买股权——财税[1995]48号（股权溢价）例：某地产公司取得一宗土地，原价8000万，转让方按12000万作价，以购入股权方式取得，土地成本如何确认？股权转让是否征收土地增值税？国税函[2000]687号，鉴于深圳市能源集团有限公司和深圳能源投资股份有限公司一次性共同转让深圳能源（钦州）实业有限公司100％的股权，且这些以股权形式表现的资产主要是土地使用权、地上建筑物及附着物，经研究，对此应按土地增值税的规定征税。a、转让100%股权后原企业还存在（只保留空壳），房地产有所有权发生转移行为。不是整体资产转让而是出售转让房地产行为，应该征收土地增值税。b、转让100%股权后原企业还存在（继续经营），没有房地产所有权发生转移行为，不征收土地增值税。c、转让100%股权后原企业不存在（注销），房地产（股权）价值不增值，可以作为被合并业务计税基础延续，虽然房地产所有权发生转移，但是可以免征土地增值税。d、转让100%股权后原企业不存在（注销），如果房地产（股权）价值有增值，由于原企业不符合被合并处理规定，则只能以先转让股权行为和再清算注销行为两个经济业务来处理，原企业处置房地产时，应该征收土地增值税。股东将持有的企业股权转让，企业土地、房屋权属不发生转移，不征收土地增值税[案例]A公司和B公司分别出资1000万元设立C公司，C公司注册资本2000万元，C公司以此2000万元购买土地4使用权并自建建筑物及附着物。随后，A公司和B公司分别将所拥有的C公司50%的股份各作价1500万元转让给D公司，应当如何缴纳土地增值税？财税[2006]21号文：以土地（房地产）作价入股进行投资或联营的，具体需要区分投资主体、被投资行业及股权转让三种情况确定土地增值税征免。第一，要区分投资主体是房地产开发企业还是非房地产开发企业。对于房地产开发企业，以其建造的商品房对外投资或联营的，属于土地增值税的征税范围。对于非房地产开发企业，如果以土地（房地产）作价入股进行投资或联营的，凡所投资、联营的企业从事房地产开发的，应属于土地增值税的征税范围。凡所投资、联营的企业从事非房地产开发的，则不属于土地增值税的征税范围。结论一：A公司和B公司不是以土地（房地产）作价入股C公司，不属于土地增值税的征税范围。结论二：假如A、B公司以土地（房地产）作价入股C公司，A、B公司为房地产开发企业，作价入股的房地产属于自行建造的商品房，应当属于土地增值税的征税范围。结论三：假如A、B公司以土地（房地产）作价入股C公司，A、B公司为非房地产开发企业，但C公司为房地产开发企业，应当属于土地增值税的征税范围。结论四：假如A、B公司以土地（房地产）作价入股C公司，A、B公司为非房地产开发企业，C公司也为非房地产开发企业，不属于土地增值税的征税范围。第二，要区分被投资联营企业是否属于从事房地产开发的行业。这里不再区分投资主体的行业性质，而以被投资、联营的企业所从事的行业是否属于房地产行业进行界定，对于以土地（房地产）作价入股进行投资或联营的，凡所投资、联营的企业从事房地产开发的，属于土地增值税的征税范围；凡所投资、联营的企业从事非房地产开发的，则暂免征收土地增值税。但对房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的，不论被投资企业是否从事房地产开发均不适用暂免征收土地增值税的规定。结论五：假如C公司为非房地产开发企业，A、B公司为非房地产开发企业，则不属于土地增值税的征税范围，同结论四。结论六：假如C公司为非房地产开发企业，A、B公司为房地产开发企业，则属于土地增值税的征税范围，同结论二。结论七：假如C公司为房地产开发企业，则不论A、B公司是否为房地产开发企业，都属于土地增值税的征税范围。第三，股权转让不缴土地增值税。无论房地产开发企业还是非房地产开发企业将所投资形成的投权进行处置转让时，由于股权已不对应其初始投资所形成的房地屋产权或土地使用权，所以不应当征收土地增值税。但是对被投资、联营企业将上述房地产再转让的，根据财税[1995]48号第一条的规定，应征收土地增值税。结论八：A、B公司转让C公司股权不征收土地增值税。结论九