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注册会计师审计精讲班主讲老师：姜葵第十一章风险评估（重点、难点，掌握）第一部分本章考情分析1.本编是风险导向审计的核心内容，而且难度较大，需要理解和记忆的内容也较多，需要考生特别关注本编对应章节的重点、难点介绍，将两者结合学习，达到融会贯通的目标。本编在最近3年考试中本章内容平均考试分值18分，预计2012年本章内容涉及的考试分值15分左右。是考试中的绝对重点内容，无论是考核客观题，还是与其他章节结合出主观题，概率均非常大，应该引起足够的重视。而且连续近几年来在综合题中均有对本编知识点的考查，考生应该着重对历年考题进行研究，把握命题人的思路。第十一章风险评估本编两章阐述了重大错报风险的识别、评估和应对，学习时考生要掌握风险导向审计思路：首先，注册会计师通过“风险评估程序”和“项目组内部讨论”这两种手段(本章第二节)来了解被审计单位及其环境(本章第三、四节)；第二，注册会计师在“了解”的基础上“评估”财务报表层次和认定层次的重大错报风险包括舞弊风险(本章第五节)；第三，注册会计师针对评估的财务报表层次重大错报风险制定总体应对措施(第十二章第一节)，同时针对评估的认定层次重大错报风险设计和实施进一步审计程序(包括控制测试和实质性程序)(第十二章第二、三、四节)。第十一章风险评估2.第十一章风险评估2.本章内容基本框架风险评估风险评估程序项目组内部的讨论了解被审计单位及其环境了解被审计单位的内部控制评估重大错报风险2.第十一章风险评估相关行业状况、法律环境和监管环境及其他外部因素被审计单位的性质被审计单位对会计政策的选择和运用被审计单位的目标、战略以及相关经营风险被审计单位财务业绩的衡量和评价被审计单位的内部控制了解被审计单位及其环境2.第十一章风险评估了解被审计单位的内部控制内部控制的含义和要素与审计相关的控制对内部控制了解的深度内部控制的人工和自动化成分控制环境内部控制的局限性对整体层面了解内部控制对控制的监督控制活动被审计单位的风险评估过程信息系统与沟通在业务流程层面了解内部控制第十一章风险评估评估重大错报风险评估财务报表层次和认定层次的重大错报风险需要特别考虑的重大错报风险仅通过实质性程序无法应对的重大错报风险对风险评估的修正第二部分本章精讲第一节风险评估概述一、出台审计风险准则的背景二、审计风险准则的特点三、风险评估的作用（理解）第十一章风险评估了解被审计单位及其环境是必要程序，特别是为注册会计师在下列关键环节做出职业判断提供重要基础：1．确定重要性水平，并随着审计工作的进程评估对重要性水平的判断是否仍然适当；2．考虑会计政策的选择和运用是否恰当，以及财务报表的列报是否适当；3．识别需要特别考虑的领域，包括关联方交易、管理层运用持续经营假设的合理性，或交易是否具有合理的商业目的等；第一节风险评估概述4．确定在实施分析程序时所使用的预期值；5．设计和实施进一步审计程序，以将审计风险降至可接受的低水平；6．评价所获取审计证据的充分性和适当性。评价对被审计单位及其环境了解的程度是否恰当，关键是看注册会计师对被审计单位及其环境的了解是否足以识别和评估财务报表的重大错报风险。第一节风险评估概述第二节风险评估程序、信息来源以及项目组内部的讨论（风险评估手段HOW）一、风险评估程序（内部信息）（一）风险导向审计的基本步骤与特点1．风险导向审计的基本步骤步骤目的必要性类别了解被审计单位及其环境评估报表层次和认定层次的重大错报风险必要风险评估程序控制测试为了测试内控在防止、发现和纠正认定层次重大错报方面的有效性，并据此重新评估认定层次的重大错报风险非必要（选择）进一步审计程序实质性程序发现认定层重大错报，降低检查风险必要进一步审计程序第二节风险评估程序、信息来源以及项目组内部的讨论（风险评估手段HOW）2．风险导向审计的特点(1)了解被审计单位及其环境是“必须”实施的审计程序。(2)在审计的“所有阶段”（不仅在计划阶段）都要实施风险评估程序。不得未经过风险评估，直接将风险设定为高水平。(3)实施的审计程序应当与识别和评估的风险相“挂钩”。第二节风险评估程序、信息来源以及项目组内部的讨论（风险评估手段HOW）(4)实质性程序是“必须”实施的程序。无论评估的重大错报风险结果如何，注册会计师都应当针对重大的各类交易、账户余额和披露实施实质性程序。(5)注册会计师应当将识别、评估和应对风险的关键程序“形成审计工作记录”，以保证执业质量，明确执业责任。第二节风险评估程序、信息来源以及项目组内部的讨论（风险评估手段HOW）（二）定义：为了解被审计单位及其环境而实施的程序称为“风险评估程序”。（三）目的：注册会计师了解被审计单位及其环境，目的是为了识别和评估财务报表重大错报风险。第二节风险评估程序、信息来源以及项目组内部的讨论（风险评估手段HOW）（四）风险评估程序：注册会计师应当依据实施这些程序所获取的信息，评估重大错报风险。注册会计师应当实施下列风险评估程序，以了解被审计单位及其环境：1．询问被审计单位管理层和内部其他相关人员。询问被审计单位管理层和内部其他相关人员是注册会计师了解被审计单位及其环境的一个重要信息来源。第二节风险评估程序、信息来源以及项目组内部的讨论（风险评估手段HOW）（1）注册会计师可以考虑向管理层和财务负责人询问下列事项：①管理层所关注的主要问题。如新的竞争对手、主要客户和供应商的流失、新的税收法规的实施以及经营目标或战略的变化等。②被审计单位最近的财务状况、经营成果和现金流量。③可能影响财务报告的交易和事项，或者目前发生的重大会计处理问题。如重大的购并事宜等。④被审计单位发生的其他重要变化。如所有权结构、组织结构的变化，以及内部控制的变化等。第二节风险评估程序、信息来源以及项目组内部的讨论（风险评估手段HOW）（2）注册会计师除了询问管理层和对财务报告负有责任的人员外，还应当考虑询问内部审计人员、采购人员、生产人员、销售人员等其他相关人员，并考虑询问不同级别的员工，以获取对识别重大错报风险有用的信息。①询问治理层，有助于注册会计师理解财务报表编制的环境；②询问内部审计人员，有助于注册会计师了解其针对被审计单位内部控制设计和运行有效性而实施的工作，以及管理层对内部审计发现的问题是否采取适当的措施；第二节风险评估程序、信息来源以及项目组内部的讨论（风险评估手段HOW）③询问参与生成、处理或记录复杂或异常交易的员工，有助于注册会计师评估被审计单位选择和运用某项会计政策的适当性；④询问内部法律顾问，有助于注册会计师了解有关法律法规的遵循情况、产品保证和售后责任、与业务合作伙伴（如合营企业）的安排、合同条款的含义以及诉讼情况等；⑤询问营销或销售人员，有助于注册会计师了解被审计单位的营销策有助于注册会计师了解被审计单位的营销策略及其变化、销售趋势以及与客户的合同安排。第二节风险评估程序、信息来源以及项目组内部的讨论（风险评估手段HOW）2.实施分析程序。如果使用了高度汇总的数据，实施分析程序的结果仅可能初步显示财务报表存在重大错报风险，注册会计师应当将分析结果连同识别重大错报风险时获取的其他信息一并考虑。3．观察和检查。观察和检查程序可以印证对管理层和其他相关人员询问的结果，并可提供有关被审计单位及其环境的信息，注册会计师应当实施下列观察和检查程序：第二节风险评估程序、信息来源以及项目组内部的讨论（风险评估手段HOW）（1）观察被审计单位的生产经营活动。（2）检查文件、记录和内部控制手册。（3）阅读由管理层和治理层编制的报告。（4）实地察看被审计单位的生产经营场所和设备。（5）追踪交易在财务报告信息系统中的处理过程（穿行测试）。第二节风险评估程序、信息来源以及项目组内部的讨论（风险评估手段HOW）【例题1·多选题】下列有关风险导向审计的表述中，正确的有()A．风险导向审计要求注册会计师在了解被审计单位情况的基础上，对财务报表重大错报风险进行严谨的评估B．风险导向审计要求注册会计师根据重大错报风险的评估结果，确定有针对性的应对措施C．风险导向审计允许注册会计师直接将重大错报风险水平假设为最高D．根据风险导向审计，注册会计师实施风险评估程序收集的信息同样构成审计证据第二节风险评估程序、信息来源以及项目组内部的讨论（风险评估手段HOW）【答案】ABD【解析】注册会计师应当将识别的风险与认定层次可能发生错报的领域相联系，实施更为严格的风险评估程序，而不能直接将风险设定为高水平。第二节风险评估程序、信息来源以及项目组内部的讨论（风险评估手段HOW）二、其他审计程序和信息来源（外部信息）1．其他审计程序。除了采用上述程序从被审计单位内部获取信息以外，如果根据职业判断认为从被审计单位外部获取的信息有助于识别重大错报风险，注册会计师应当实施其他审计程序以获取这些信息。例如，询问被审计单位聘请的外部法律顾问、专业评估师、投资顾问和财务顾问等。第二节风险评估程序、信息来源以及项目组内部的讨论（风险评估手段HOW）阅读外部信息也可能有助于注册会计师了解被审计单位及其环境。外部信息包括证券分析师、银行、评级机构出具的有关被审计单位及其所处行业的经济或市场环境等状况的报告，贸易与经济方面的报纸期刊，法规或金融出版物，以及政府部门或民间组织发布的行业报告和统计数据等。第二节风险评估程序、信息来源以及项目组内部的讨论（风险评估手段HOW）2．其他信息来源。注册会计师应当考虑在承接客户或续约过程中获取的信息，以及向被审计单位提供其他服务所获得的经验是否有助于识别重大错报风险。第二节风险评估程序、信息来源以及项目组内部的讨论（风险评估手段HOW）三、项目组内部的讨论（掌握）项目组内部的讨论在所有业务阶段都非常必要，可以保证所有事项得到恰当的考虑。具有较多经验的成员，例如项目负责人，其他成员可以分享其见解和以往获取的被审计单位的经验。第二节风险评估程序、信息来源以及项目组内部的讨论（风险评估手段HOW）（一）讨论的目标why项目组内部的讨论为项目组成员提供了交流信息和分享见解的机会。项目组通过讨论可以使成员更好地了解在各自负责的领域中，由于舞弊或错误导致财务报表重大错报的可能性，并了解各自实施审计程序的结果如何影响审计的其他方面，包括对确定进一步审计程序的性质、时间和范围的影响。第二节风险评估程序、信息来源以及项目组内部的讨论（风险评估手段HOW）（二）讨论的内容what项目组应当讨论被审计单位面临的经营风险、财务报表容易发生错报的领域以及发生错报的方式，特别是由于舞弊导致重大错报的可能性。第二节风险评估程序、信息来源以及项目组内部的讨论（风险评估手段HOW）表11-1列示了讨论的三个主要领域和所需要的信息的影响。讨论领域目的：了解被审计单位，进行公平的讨论分享了解的信息1．被审计单位的性质、管理层对内部控制的态度、从以往审计业务中获得的经验、重大经营风险因素。2．已了解的影响被审计单位的外部和内部舞弊因素，可能为管理层或其他人员实施下列行为提供动机或压力：(1)实施舞弊；(2)为实施构成犯罪的舞弊提供机会；(3)利用企业文化或环境，寻找使舞弊行为合理化的理由；(4)考虑管理层对接触现金或其他易被侵占资产的员工实施监督的情况。3．确定财务报表哪些项目易于发生重大错报，表明管理层倾向于高估或低估收入的迹象。目的：对审计意见和方法实施头脑风暴法分享审计思路和方法1．管理层可能如何编报和隐藏虚假财务报告，例如管理层凌驾于内部控制之上。例如，销售经理可能通过高估收入实现达到奖励水平的目的。这可能通过修改收入确认政策或进行不恰当的发票截止来实现。2．出于个人目的侵占或挪用被审计单位的资产行为如何发生。3．考虑：(1)管理层进行高估／低估账目的方法，包括对准备和估计进行操纵以及变更会计政策等；(2)用于应对评估风险可能的审计程序／方法。第二节风险评估程序、信息来源以及项目组内部的讨论（风险评估手段HOW）目的：为项目组指明审计方向指明方向1．强调在审计过程中保持职业怀疑态度的重要性。不应将管理层视为完全诚实，也不应将其作为罪犯对待。2．列示表明可能存在舞弊可能性的迹象