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第十二节出口货物劳务增值税和消费税退免税【本节内容根据财政部、国家税务总局发出《关于出口货物劳务增值税和消费税政策的通知》（财税[2012]39号），国家税务总局同时以公告的形式发布《出口货物劳务增值税和消费税管理办法》（国家税务总局公告2012年第24号）编写。】一、适用增值税退（免）税政策的出口货物劳务【三大政策：退（免）税政策、免税政策、征税政策】（一）出口企业出口货物（二）视同出口货物——七项1.出口企业对外援助、对外承包、境外投资的出口货物。2.出口企业经海关报关进入国家批准的特殊区域（如出口加工区、保税物流园区、保税港区等）并销售给特殊区域内单位或境外单位、个人的货物。3.免税品经营企业销售的货物。免税品经营企业销售货物免税店退免税政策免税店销售免税货物消费者免税政策4.出口企业或其他单位销售给用于国际金融组织或外国政府贷款国际招标建设项目的中标机电产品。5.生产企业向海上石油天然气开采企业销售的自产的海洋工程结构物。6.出口企业或其他单位销售给国际运输企业用于国际运输工具上的货物。上述规定暂仅适用于外轮供应公司、远洋运输供应公司销售给外轮、远洋国轮的货物，国内航空供应公司生产销售给国内和国外航空公司国际航班的航空食品。7.出口企业或其他单位销售给特殊区域内生产企业生产耗用且不向海关报关而输入特殊区域的水（包括蒸汽）、电力、燃气。(三)出口企业对外提供加工修理修配劳务。对外提供加工修理修配劳务，是指对进境复出口货物或从事国际运输的运输工具进行的加工修理修配。【链接：试点地区的单位和个人提供的国际运输服务，向境外单位提供的研发服务，和设计服务适用增值税零税率。——免抵退税】【例题·多选题】根据我国出口货物劳务增值税和消费税政策规定，下列出口货物劳务可以享受增值税退（免）税政策的有（）A.国内航空供应公司生产销售给国内和国外航空公司国际航班的航空食品B.出口企业对从事国际运输的运输工具进行的加工修理修配C.免税品经营企业销售给免税店的进口免税货物D.卷烟生产企业按出口卷烟计划委托卷烟出口企业出口的自产卷烟E.出口企业或其他单位未按规定的期限申报适用免税政策的出口货物劳务【答案】AB【解析】CD项适用免税政策，E项要征收增值税和消费税。二、增值税退（免）税办法——两种办法（一）两种办法退免税办法含义及适用范围1.免抵退税办法生产企业出口自产货物和视同自产货物及对外提供加工修理修配劳务，以及列名生产企业出口非自产货物，免征增值税，相应的进项税额抵减应纳增值税额（不包括适用增值税即征即退、先征后退政策的应纳增值税额），未抵减完的部分予以退还。2.免退税办法不具有生产能力的出口企业（以下称外贸企业）或其他单位出口货物劳务，免征增值税，相应的进项税额予以退还。（二）视同自产货物——（外购出口货物视同自产货物）企业条件1.持续经营以来从未发生骗取出口退税、虚开增值税专用发票或农产品收购发票、接受虚开增值税专用发（1）已取得增值税一般纳税人资格。（2）已持续经营2年及2年以上。（3）纳税信用等级A级。（4）上一年度销售额５亿元以上。票（善意取得虚开增值税专用发票除外）行为且同时符合下列条件的生产企业出口的外购货物，可视同自产货物适用增值税退（免）税政策（5）外购出口的货物与本企业自产货物同类型或具有相关性。2.持续经营以来从未发生骗取出口退税、虚开增值税专用发票或农产品收购发票、接受虚开增值税专用发票（善意取得虚开增值税专用发票除外）行为但不能同时符合上述条件的生产企业，出口的外购货物符合下列条件之一的，可视同自产货物申报适用增值税退（免）税政策：1.同时符合下列条件的外购货物：①与本企业生产的货物名称、性能相同。②使用本企业注册商标或境外单位或个人提供给本企业使用的商标。③出口给进口本企业自产货物的境外单位或个人。2.与本企业所生产的货物属于配套出口，且出口给进口本企业自产货物的境外单位或个人的外购货物，符合下列条件之一的：①用于维修本企业出口的自产货物的工具、零部件、配件。②不经过本企业加工或组装，出口后能直接与本企业自产货物组合成成套设备的货物。3.经集团公司总部所在地的地级以上国家税务局认定的集团公司，其控股的生产企业之间收购的自产货物以及集团公司与其控股的生产企业之间收购的自产货物。4.同时符合下列条件的委托加工货物：①与本企业生产的货物名称、性能相同，或者是用本企业生产的货物再委托深加工的货物。②出口给进口本企业自产货物的境外单位或个人。③委托方与受托方必须签订委托加工协议，且主要原材料必须由委托方提供，受托方不垫付资金，只收取加工费，开具加工费（含代垫的辅助材料）的增值税专用发票。5.用于本企业中标项目下的机电产品。6.用于对外承包工程项目下的货物。7.用于境外投资的货物。8.用于对外援助的货物。9.生产自产货物的外购设备和原材料（农产品除外）。【例题·多选题】（2011年试题）生产企业出口的视同自产货物，可以实行“免、抵、退”税管理办法。下列货物视同自产货物的有（）。A.外购的与本企业所生产的产品名称、性能相同，使用本企业注册商标，并出口给进口本企业自产货物的外商的产品B.外购的与本企业所生产的产品配套出口，不经过本企业加工或组装，出口后能直接与本企业自产货物组合成成套产品，并出口给进口本企业自产货物的外商的产品C.外购的与本企业所生产的产品配套出口，出口给进口本企业自产货物外商的，用于维修本企业出口的自产货物的零部件D.委托加工收回的与本企业所生产的产品名称、性能不同的产品，出口给进口本企业自产货物的外商的产品E.用本企业生产的货物再委托深加工收回的货物，出口给进口本企业代理出口货物的外商【答案】ABC【解析】选项D，必须与本企业所生产的产品名称、性能相同；选项E，出口给进口本企业自产货物的外商，生产企业委托加工收回的货物才可视同自产货物办理退税。三、增值税出口退税率四、增值税退（免）税的计税依据出口货物劳务的增值税退（免）税的计税依据，按出口货物劳务的出口发票（外销发票）、其他普通发票或购进出口货物劳务的增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书确定。（一）生产企业出口货物劳务（进料加工复出口货物除外）增值税退（免）税的计税依据，为出口货物劳务的实际离岸价（FOB）。实际离岸价应以出口发票上的离岸价为准，但如果出口发票不能反映实际离岸价，主管税务机关有权予以核定。（二）生产企业进料加工复出口货物增值税退（免）税的计税依据，按出口货物的离岸价（FOB）扣除出口货物所含的海关保税进口料件的金额后确定。（三）生产企业国内购进无进项税额且不计提进项税额的免税原材料加工后出口的货物的计税依据，按出口货物的离岸价（FOB）扣除出口货物所含的国内购进免税原材料的金额后确定。（四）外贸企业出口货物（委托加工修理修配货物除外）增值税退（免）税的计税依据，为购进出口货物的增值税专用发票注明的金额或海关进口增值税专用缴款书注明的完税价格。（五）外贸企业出口委托加工修理修配货物增值税退（免）税的计税依据，为加工修理修配费用增值税专用发票注明的金额。外贸企业应将加工修理修配使用的原材料（进料加工海关保税进口料件除外）作价销售给受托加工修理修配的生产企业，受托加工修理修配的生产企业应将原材料成本并入加工修理修配费用开具发票。（六）出口进项税额未计算抵扣的已使用过的设备增值税退（免）税的计税依据，按下列公式确定：退（免）税计税依据=增值税专用发票上的金额或海关进口增值税专用缴款书注明的完税价格×已使用过的设备固定资产净值÷已使用过的设备原值已使用过的设备固定资产净值=已使用过的设备原值－已使用过的设备已提累计折旧（七）免税品经营企业销售的货物增值税退（免）税的计税依据，为购进货物的增值税专用发票注明的金额或海关进口增值税专用缴款书注明的完税价格。（八）中标机电产品增值税退（免）税的计税依据，生产企业为销售机电产品的普通发票注明的金额，外贸企业为购进货物的增值税专用发票注明的金额或海关进口增值税专用缴款书注明的完税价格。（九）生产企业向海上石油天然气开采企业销售的自产的海洋工程结构物增值税退（免）税的计税依据，为销售海洋工程结构物的普通发票注明的金额。（十）输入特殊区域的水电气增值税退（免）税的计税依据，为作为购买方的特殊区域内生产企业购进水（包括蒸汽）、电力、燃气的增值税专用发票注明的金额。【例题·单选题】生产企业进料加工复出口货物，其增值税的退（免）税计税依据是（）。A.出口货物劳务的实际离岸价（FOB）B.按出口货物的离岸价（FOB）扣除出口货物所含的海关保税进口料件的金额后确定C.按出口货物的离岸价（FOB）扣除出口货物所含的国内购进免税原材料的金额后确定D.为购进出口货物的增值税专用发票注明的金额或海关进口增值税专用缴款书注明的完税价格【答案】B【解析】生产企业进料加工复出口货物，其增值税的退（免）税计税依据是出口货物的离岸价（FOB）扣除出口货物所含的海关保税进口料件的金额后确定。五、增值税免抵退税和免退税的计算（一）生产企业出口货物劳务增值税免抵退税：原理分析：适用零税率：出口货物应纳税额=出口销售额×0－出口货物的进项税额=－出口货物进项税生产企业免抵退税的计算：理论上“抵”——内销应纳税额=内销销售额×税率－内销货物的进项税额－出口货物的进项税额=内销销售额×税率－当期全部进项税额1.实际免抵退的计算步骤：计算公式：总体上为三步骤；具体可分为五步（1）免——出口销售额不要计算销项税额（2）抵——分两小步计算——主要是因为退税率低于征税率第一步——剔税：计算不得免征和抵扣税额不得免征和抵扣税额（进项转出）=（出口销售额－免税购进原材料价格）×（征税率－退税率）（计入外销产品成本）【≥0，小于0，取0】第二步——抵税：计算当期应纳增值税额应纳税额=当期内销销项-（当期全部进项税额-不得免征和抵扣税额-其他进项转出）-上期留抵税额＜0时——期末留抵税额，要退税＞0时——为应缴税额，没有退税，应纳税额（3）退：——两者比较，取小为应退税额，确定免抵税额；具体分成三小步：第三步——计算退税限额：计算免抵退税额当期免抵退税额=（出口销售额－免税购进原材料价格）×退税率第四步——比较取小确定应退税额期末留抵税额＜免抵退税额，应退税额=期末留抵税额当期免抵税额=免抵退税额－应退税额（计算城建税教育费附加的依据期末留抵税额≥免抵退税额，应退税额=免抵退税额，当期免抵税额=0期末留抵税额－免抵退税额，作为留抵税额，应交增值税账上为借方余额。第五步——确定免抵税额（意思为从内销应纳税额中被抵免的税额）免抵退税额=应退税额+免抵税额免抵税额=免抵退税额－应退税额【当期免抵税额＝免抵退税额（大）－应退税额（小）】会计处理：借：其他应收款—应收出口退税款应交税费—应交增值税（出口抵减内销产品应纳税额）贷：应交税费—应交增值税（出口退税）2.当期免税购进原材料价格当期免税购进原材料价格包括当期国内购进的无进项税额且不计提进项税额的免税原材料的价格和当期进料加工保税进口料件的价格，其中当期进料加工保税进口料件的价格为组成计税价格。当期进料加工保税进口料件的组成计税价格＝当期进口料件到岸价格＋海关实征关税＋海关实征消费税（1）采用“实耗法”的，当期进料加工保税进口料件的组成计税价格为当期进料加工出口货物耗用的进口料件组成计税价格。其计算公式为：当期进料加工保税进口料件的组成计税价格=当期进料加工出口货物离岸价×外汇人民币折合率×计划分配率计划分配率=计划进口总值÷计划出口总值×100%（2）采用“购进法”的，当期进料加工保税进口料件的组成计税价格为当期实际购进的进料加工进口料件的组成计税价格。【例题·计算题】某自营出口生产企业是增值税一般纳税人，出口货物的征税税率为17%，退税税率为13%。2012年8月有关经营业务为：购原材料一批，取得的增值税专用发票注明的价款200万元，外购货物准予抵扣进项税额34万元通过认证。当月进料加工免税进口料件的组成计税价格100万元。上期末留抵税款6万元。本月内销货物不含税销售额100万元。收款117万元存入银行