第6章审计计划、重要性和审计风险

第6章审计计划、重要性和审计风险本章概要1.初步业务活动2.审计业务约定书3.总体审计策略和具体审计计划4.重要性5.审计风险本章主要讨论初步业务活动、总体审计策略、具体审计计划、重要性和审计风险模型等重点内容。其中，重要性概念运用和审计风险模型分析是注册会计师审计理论和审计实务的核心内容和重点环节，并且贯穿于注册会计师年报审计业务的全过程。初步业务活动注册会计师在计划审计工作前，需要开展初步业务活动。开展初步业务活动的目的：有助于在计划审计工作时达到下列要求：（1）注册会计师已具备执行业务所需要的独立性和专业胜任能力；（2）不存在因管理层诚信问题而影响注册会计师保持该项业务意愿的情况；（3）与被审计单位不存在对业务约定条款的误解。针对保持客户关系和具体审计业务实施相应的质量控制程序目的：避免业务风险评估因素：（1）诚信情况（2）声誉与形象（3）是否遵循适用的财务报告框架（4）近期的经营业绩和财务状况（5）能否给事务所带来合理的收益初步业务活动的内容如果目标客户存在前任注册会计师，后任注册会计师还应该与前任注册会计师沟通。初步业务活动的内容评价遵守相关职业道德要求的情况就审计业务约定条款达成一致意见注册会计师应当在审计业务开始前，与被审计单位就审计目标、审计范围、相关责任划分、审计收费、被审计单位应提供的资料和协助等审计业务约定条款达成一致，以避免双方对审计业务的理解产生分歧。【例题•多选题】注册会计师应当在下列环节开展初步业务活动（）。A．了解被审计单位及其环境评估重大错报风险B．针对保持客户关系和具体审计业务实施相应的质量控制程序C．评价遵守职业道德要求的情况D．就审计业务约定条款达成一致意见【答案】BCD【解析】选项A的环节是在注册会计师承接业务后进行的，不是承接业务前或承接业务过程中进行的工作。审计业务约定书审计业务约定书的含义和作用审计业务约定书是指会计师事务所与被审计单位签订的，用以记录和确认审计业务的委托与受托关系、审计目标和范围、双方的责任以及报告的格式等事项的书面协议。审计业务约定书具有经济合同的性质，一经有约定各方签字或盖章认可，即成为法律上生效的契约，对各方均具有法定约束力。审计业务约定书的基本内容1.财务报表审计的目标与范围；2.注册会计师的责任；3.管理层的责任；4.指出用于编制财务报表所适用的财务报告编制基础；5.提及注册会计师拟出具的审计报告的预期形式和内容，以及对在特定情况下出具的审计报告可能不同于预期形式和内容的说明。如果情况需要，还应当列明：对利用其他审计人员和专家工作的安排；与其他人工作的协调；预期向被审计单位提交的其他函件或报告；与治理层整体直接沟通；对与前任审计人员沟通的安排；……签订业务约定书的考虑集团审计的考虑连续审计的考虑变更业务的考虑导致被审计单位变更业务的情形•环境变化对审计服务的需求产生影响•对原来要求的审计业务的性质存在误解•无论是管理层施加的还是其他情况引起的审计范围受到限制。如果没有合理的理由，注册会计师不应同意变更业务如果注册会计师不同意变更审计业务约定条款，而管理层又不允许继续执行原审计业务，注册会计师应当：（1）在适用的法律法规允许的情况下，解除审计业务约定；（2）确定是否有约定义务或其他义务向治理层、所有者或监管机构等报告该事项。合理的理由：情况变化对审计服务的需求产生影响对原来要求的审计业务的性质存在误解审计范围存在限制审计计划分为总体审计策略和具体审计计划两个层次。总体审计策略注册会计师制定总体审计策略的目的是用以确定审计范围、时间安排和方向，并指导具体审计计划。制定总体审计策略时考虑的事项（1）审计范围CPA应当确定审计业务的特征，包括采用的会计准则和会计制度、特定行业的报告要求，以及被审计单位的组成部分的分布等。（2）报告目标、审计时间安排及所需沟通的性质明确审计业务的报告目标，以计划审计时间安排和所需沟通事项。（3）审计方向考虑影响审计业务的主要因素，以确定项目组的工作方向。（4）审计资源总体审计策略和具体审计计划总体审计策略应清楚地说明下列内容：（1）重要会计问题和重点审计领域。（2）向具体审计领域调配的资源，包括向高风险领域分派有适当经验的项目组成员，就复杂的问题利用专家工作等；（3）向具体审计领域分配资源的数量，包括安排到重要存货存放地观察存货盘点的项目组成员的数量，对其他注册会计师工作的复核范围，对高风险领域安排的审计时间预算等；（4）何时调配这些资源，包括是在期中审计阶段还是在关键的截止日期调配资源等；（5）如何管理、指导、监督这些资源的利用，包括预期何时召开项目组预备会和总结会，预期项目负责人和经理如何进行复核，是否需要实施项目质量控制复核等。2）总体审计策略的内容【例题•单选题】注册会计师应当为审计工作制定审计策略，但是每次审计业务总体审计策略的详略程度不同，其决定性因素是（）。A．初步业务活动的结果B．审计业务的特征C．为被审计单位提供其他服务时所获得的经验D．被审计单位规模及该项审计业务的复杂程度【答案】D【解析】注册会计师主要根据被审计单位规模和业务复杂程度来制定总体审计策略。具体审计计划具体审计计划是对审计工作的详细规划。具体审计计划应当包括下列内容（1）为了足够识别和评估财务报表重大错报风险，注册会计师计划实施的风险评估程序的性质、时间和范围；（2）针对评估的认定层次的重大错报风险，注册会计师计划实施的进一步审计程序的性质、时间和范围；包括进一步程序的总体方案和具体审计程序两个层次（3）根据中国注册会计师审计准则的规定，注册会计师针对审计业务需要实施的其他审计程序。总体审计策略与具体审计计划的关系风险评估A风险应对B报告CD0审计计划D1根据要求持续不断地更新和修改计划总体审计策略E1．审计范围2．报告目标/时间3．审计方向4．审计资源具体审计计划F1．应对评估的风险的措施2．审计程序的性质、时间和范围与管理层和治理层沟通H计划的更改与记录审计过程中对计划的更改计划审计工作是一个持续、不断修正的过程，贯穿于整个审计业务的始终。审计计划更改的基本要求由于未预期事项、条件的变化或在实施审计程序中获取的审计证据等原因，注册会计师在应当在必要时对总体审计策略和具体审计计划做出更新和修改。导致审计计划修改的特别事项如果以下事项的修改会直接导致修改审计计划，也会导致审计工作作出适时调整：（1）对重要性水平的调整；（2）对某类交易、账户余额和披露的重大错报风险评估的修改；（3）对进一步审计程序的修改。【例题4•单选题】A会计师事务所在首次承接B公司2010年度财务报表审计业务之前了解到：负责B公司2009年度财务报表审计的C会计师事务所为其出具了否定意见的审计报告，审计意见涉及收入的虚假确认；同时证券监管部门正在对公司的收入确认问题进行调查，尚无结果。A会计师事务所仍然决定承接该业务，并指派甲注册会计师为B公司审计项目合伙人。甲注册会计师在制定审计计划时，遇到以下问题，请根据审计准则的相关规定，根据B公司的特点，代甲注册会计师判断以下事项中需要修改具体审计计划的包括（）。A．甲注册会计师在初步评估重大错报风险前，将B公司的销售和收款循环列为重点审计领域B．甲注册会计师在进行存货监盘前，与B公司讨论存货盘点计划和存货监盘计划C．甲注册会计师在对应收账款函证前，向B公司索取债务人联系方式，以便尽早实施函证D．甲注册会计师在进驻B公司时，提请B公司允许注册会计师接触与编制财务报表相关的所有信息、其他信息，以及不受限制地接触其认为必要的内部人员和其他相关人员重要性重要性的概念1、含义重要性，指在具体环境下的财务报表中错报金额和性质的严重程度。如果一项错报单独或连同其他错报可能影响财务报表使用者依据财务报表做出的经济决策，则该项错报是重大的。重要性的实质就是财务报表的错报或漏报会影响使用者决策的临界点。重要性概念是基于成本效益原则而产生的对重要性的理解1.重要性概念中的错报包括漏报。2.重要性包括对数量和性质两个方面的考虑。3.对重要性的判断是根据具体环境作出的，并受错报的金额或性质的影响，或受两者共同作用的影响；4.判断某事项对财务报表使用者是否重大，是在考虑财务报表使用者整体共同的财务信息需求的基础上作出的。【例题•单选题】下列对重要性含义的表述中，不恰当的是()。A．如果合理预期错报可能影响财务报表使用者依据财务报表作出的经济决策，则通常认为错报是重大的B．判断某事项对财务报表使用者是否重大时，应考虑错报对个别财务报表使用者的影响C．对重要性的判断是根据具体环境作出的D．对重要性的判断受错报的金额或性质的影响或受两者共同作用的影响【答案】B重要性水平的高低是指报表用户可容忍的错报金额的大小，如5000元的重要性水平比3000元的重要性水平高。030005000审计重要性运用的两个环节1．计划审计工作时（1）为财务报表层次确定重要性水平，以发现在金额上重大的错报；（2）评估各类交易、账户余额和披露认定层次的重要性，以便确定进一步审计程序的性质、时间安排和范围，将审计风险降至可接受的低水平。2．确定审计意见类型时在确定审计意见类型时，注册会计师也需要考虑重要性水平。计划审计工作时对重要性的考虑在计划审计工作时，注册会计师应当确定一个可接受的重要性水平，以发现在金额上重大的错报。确定计划的重要性水平时应当考虑的因素1.对被审计单位及其环境的了解；2.审计的目标，包括特定报告要求；3.财务报表各项目的性质及其相互关系；4.财务报表项目的金额及其波动幅度；5.错报的性质和错报的金额。注册会计师应当从数量和性质两个方面考虑重要性1、从数量方面评估重要性考虑重要性的两个层次：财务报表层次和认定层次（1）财务报表层次的重要性水平（固定比率法和变动比率法）CPA通常先选择一个恰当的基准，再选用恰当的百分比，两者相乘从而计算出财务报表层次的重要性水平。重要性水平的确定常用的基准参考比例总资产0.5%—1%净资产1%净利润5%—10%营业收入0.5%—1%固定比率法在确定重要性时，注册会计师通常要考虑以前期间的经营成果和财务状况，本期的经营成果和财务状况，本期的预算和预测结果，被审计单位情况的重大变化（如重大的企业购并），以及宏观经济环境和行业环境发生的变化。例如，在将净利润作为确定重要性水平的基准时，如因情况变化，使该被审计单位本年度净利润出现意外的增加或减少，此时可能选择近几年的平均净利润作为确定重要性水平的基准更加合适。A和B注册会计师对XYZ股份有限公司2006年度会计报表进行审计,其未经审计的有关财务报表项目金额如下(单位：人民币万元)：财务报表项目名称金额资产总计180000主营业务收入240000净利润24120要求：如果以资产总额、净资产(股东权益)、主营业务收入和净利润作为判断基础,采用固定比率法,并假定资产总额、主营业务收入和净利润的固定百分比数值分别为0.5%、0.5%和5%,请代A和B注册会计师计算确定XYZ股份有限公司2006年度财务报表层次的重要性水平。（2）各类交易、账户余额、列报认定层次它是在不导致财务报表存在重大错报的情况下，CPA对各类交易、账户余额、列报确定的可接受的最大错报，又称为“可容忍错报”。①确定方法按账户余额进行分配：总量控制。具体有同比例和不同比例分配。不分配的方法，如直接将各账户或交易的重要性水平定为报表层次的20%—50%。②确定时主要考虑因素各交易、账户或列报的性质及错报的可能性。各交易、账户或列报的重要性水平与报表层重要性水平的关系。此外还应考虑：各项目的金额、波动幅度、对误差的敏感度、审计成本例如：存货账户，其出现错报的可能性较大，但如果对此分配较低的重要性水平，会倒是较高的审计成本。因此，注册会计师如果能够保证报表层次的错报汇总数不超过重要性水平，对审计成本较高的项目，可以考虑分配较高的重要性