搜索
管理会计理论及其发展综述摘要：本文在对管理会计的定义、主体及其思想演进等问题进行介绍的基础上，引出了我国当代管理会计阶段——战略管理会计，并介绍了战略管理会计的现状及发展，分析了战略管理会计与传统管理会计的区别，以期为管理会计的研究与应用提供参考。关键词：管理会计战略管理会计正文：1.管理会计定义在西方会计发展史上，首次提出“管理会计”是在1922年H·W·奎因坦斯出版的著作《管理会计:财务管理入门》中。而会计学界正式提出“管理会计”是在1952年伦敦举行的会计师国际代表大会上。此后，西方有关组织机构和会计学者根据各自的认识和把握，从不同角度对管理会计定义进行了描述。美国管理会计师协会(1997)为管理会计所下的新定义为：管理会计是提供价值增值，为企业规划设计、计量和管理财务与非财务信息系统的持续改进过程，通过此过程指导管理行动、激励行为、支持和创造达到组织战略、战术和经营目标所必须的文化价值。美国著名管理会计学家罗伯特·S·卡普兰(1997)等合著的《管理会计(第2版)》中定义：管理会计是一个为组织的员工和各级管理者提供财务和非财务信息的过程。这个过程受组织内部所有人员对信息需求的驱动，并能引导他们做出各种经营和投资决策。20世纪70年代末至80年代初，西方管理会计被引入我国。国内会计学者对管理会计定义比较有代表性的有：汪家佑认为，管理会计是西方企业为了加强内部经营管理，实现最大利润的目的，灵活运用多种多样的方式方法，收集、加工和阐明管理当局合理地计划和有效地控制经济过程所需要的信息，围绕成本、利润、资本中心，分析过去，控制现在，规划未来的会计分支。李天民认为，管理会计主要通过一系列专门方法利用财务会计提供的资料及其他有关资料进行整理、计算对比和分析，使企业各级管理人员能据以对日常发生的一切经济活动进行规划与控制，并帮助企业领导做出各种决策的一整套信息处理系统。余绪缨则提出了管理会计由微观管理会计、宏观管理会计、国际管理会计组成的广义管理会计体系。2.管理会计主体所谓管理会计主体是指管理会计为之服务的某一特定单位。由于管理会计主要是向内部管理者提供有用决策信息的内部会计，无须遵循公认的会计准则，因而管理会计的主体能够具有层次性。根据企业内部不同的管理需要，管理会计的主体可以是整个企业，也可以是企业内部各个责任层次的责任单位。随着科技的进步，经济发展日益多样化、复杂化，作为管理会计主体的企业的概念范围也越来越难以界定。如网络的兴起与发展，使“无实体公司”可以根据业务需要，在短时间内把若干个体通过网络连接起来一同工作，一旦业务完成即告解散；有些上市公司拥有多个子公司，而每个子公司又有许多关联企业、联营公司等。在这种情况下有些学者认为，可以拓展管理会计主体的空间范围，即可以是企业内部的各个责任单位或单个企业整体，也可以是多个个体的联合体，如“无实体公司”及母子公司等。3.管理会计的演进3.1管理会计的思想萌芽20世纪初期的大公司，尤其是工业中那些具有不同垄断组织特征的大公司，开始在经济发达国家中处于支配地位。在工业公司中重型机器设备在资产中所占比重越来越大，产品制造程序亦日趋复杂，于是人们开始着手研究、解决产品成本形成过程中的间接费用分配问题。同时，随着经济竞争压力日益增大与一系列成本问题的集中，很快便促使人们从总的方面考虑到对产品制造成本的全面控制问题。同样，在20世纪初期，美国人在其得天独厚的经济环境与科技环境的影响之下，率先在成本控制方面寻找到拓宽会计参与公司管理的通道。紧接着，通过以美国为首的经济发达国家中的会计师与工程师的共同努力，终于在20世纪会计的发展中出现一个新的突破——管理会计产生，一门在20世纪与财务会计并驾齐工业垄断、经济竞争压力、成本控制问题、管理会计产生；生产效率问题、泰罗的科学管理、成本管理与控制、传统管理会计；生产效益问题、行为科学理论、行为会计学、决策性管理会计；经济一体化、信息社会化、外部环境管理、战略管理会计；环境背景演进图1：管理会计演进示意图管理会计思想萌芽以成本控制为特征的管理会计以预测决策为特征的决策性管理会计战略管理会计产生驱发展的新兴分支学科管理会计建立起来了。3.2管理会计思想的发展(1)以成本控制为基本特征的管理会计阶段。19世纪末、20世纪初，企业规模不断扩大，生产技术更加复杂，市场迅速扩展，竞争日益激烈。这表明西方企业发展面临着如何提高劳动生产率和管理水平以促进生产的实际问题，迫切需要用“科学管理”取代“传统的经验管理”，因此促使了古典管理理论的形成。与此同时，会计也在管理中得到有效使用，从而对管理会计的产生和发展产生了重大而深远的影响。泰罗(F.W.Taylor)是古典管理理论的重要代表人物，他因创建科学管理理论体系而被誉为科学管理之父。泰罗在伯利恒钢铁公司通过与会计方法的结合实行了卓有成效的成本管理。泰罗要求对成本费用进行严格分类，报告程序中要明确的反映例外管理原则。他把成本会计的管理职能划归计划部门来执行。因此，在计划部门提出每天的业务报告时也提出了每天的成本报告。这样，成本管理就成为企业计划和控制的一个不可缺少的组成部分。通过成本管理和控制，在一定的生产设备的条件下促进企业用较少的材料、较少的工时生产较多的产品，其综合表现就是生产成本的降低和生产经济效果的提高。总之，泰罗的科学管理对管理会计的产生起了决定性作用。通过实践和发展，形成了以泰罗学说为基础的传统管理会计。科学管理思想及其实践与会计方法的结合为发挥会计管理职能开创了一条新路，成为会计发展史上的一个重要的里程碑。在这个时期，管理会计以成本控制为基本特点，以提高企业的生产效率和工作效率为目的，其主要内容包括三个方面：标准成本、预算控制和差异分析。表1：以行为科学与管理科学为基础的管理会计的区别与联系(2)以预测决策为特征的决策性管理会计阶段。二战以后，跨国公司大量涌现，市场竞争激烈等各方面因素影响到了企业的管理内部。为了适应企业管理重心由提高生产效率到提高整体生产效益的需要，一些管理学家和心理学家开始从生理学、心理学、社会学等角度研究企业中有关人的问题进而创建了行为科学理论。行为科学流派主张企业管理由原来的以事管理会计行为科学管理科学研究对象管理中的人事问题生产与业务管理问题研究方法生理学、心理学、社会学等科学方法、数学方法等研究内容人力资源管理、资本投资决策等成本、预算控制，差异分析等相互联系管理会计从管理科学中吸收了大量方法，管理科学的许多方法和理论，对决策性管理会计起着奠基作用。为中心发展到以人为中心，这是管理思想的一个重大改变。行为科学对会计的渗透，20世纪70年代以来，发展尤为迅速，已逐步成为一个重要的、具有发展前景的专门领域，称为行为会计学。行为科学研究的主要目标是用科学方法解决管理中的人事问题，而管理科学理论则试图用科学方法(主要是定量方法)解决生产与业务管理问题。管理科学流派是在管理过程中采用科学方法和数学方法解决问题的主张，侧重分析和说明管理中的科学、理性的成分和可数量化的侧面。管理会计从管理科学中吸收了大量方法，诸如盈亏平衡分析、库存控制模型、决策理论、计划评审和关键线路法、线形规划、博奕论等，这大大促进了管理会计的发展，促进了以泰罗学说为基础的执行性管理会计演进为以现代管理科学理论为基础的决策性管理会计。可以说，管理科学赋予管理会计许多方法和理论，对决策性管理会计起着奠基作用。3.3当前管理会计发展趋势及演进随着全球经济一体化的加强和信息社会化的发展，企业管理的特征逐渐发生改变，人们认识到企业的计划必须以外部环境的变化为基础，更加留心市场的动态变化，更加密切地关注对手。与此相适应，企业界特别是跨国公司对企业的管理不再局限于内部管理，而是在重视内部管理的同时，又重视企业外部环境的管理，这种管理模式即是企业战略管理。企业为了达到战略目标，获取核心能力和超额回报，必须同时研究自身所处的内部环境(企业拥有的资源和能力)和企业的外部环境(包括竞争者、客户、政府、国际市场等)，并及时传递环境变化的信息。由于传统的管理会计无法满足企业的这种需要，故这种重视外部性因素和长期性信息的任务便落在战略管理会计身上。战略管理会计(StrategicManagementAccounting，简称SMA)这一概念由英国学者西蒙斯(Simmons)于1981年在其论文《战略管理会计》中最先提出，他将战略管理会计定义为：“用于构建与监督企业战略的、有关企业竞争对手的管理会计数据的提供与分析。”战略管理会计把研究重点放在分析、判断企业竞争地位、提高企业竞争优势的会计信息方面，如成本、价格、业务量市场占有率和现金流量的相对水平和变化趋势的分析与评价等。这些研究拓展了传统管理会计学的研究领域，结合对竞争者的分析来考察本企业的竞争地位，从战略的高度审视企业的组织机构设置、产品开发、市场营销和资源配置，并据以取得竞争优势而提供内部的和外部的、财务的和非财务的、定性的和定量的会计信息，为企业发挥优势、利用机会、克服弱点、回避威胁提供信息，创造条件。在此思想基础上，战略管理会计研究的主要内容应该包括：市场份额的评估;战略预算的编制(把本企业的和竞争对手的信息按多栏式预算格式加以对比反映)；竞争地位的变化研究(以企业现有状态为起点，改变资本结构或者定价策略会给企业竞争地位造成多大影响)等等。4.战略管理会计特点与传统管理会计相比，战略管理会计具有以下几个特点：(1)战略管理会计更加注重企业外部环境。(2)战略管理会计更加注重长远目标和全局利益。(3)战略管理会计提供更多的与战略有关的非财务信息。(4)战略管理会计是一种全面性、综合性的风险管理。与传统管理会计相比，战略管理会计又有了进一步的发展与延伸，下表给出了两者在适用范围、追求目标等方面的区别与联系。表2：战略管理会计与传统管理会计区别战略管理会计传统管理会计适用范围更加注重企业外部环境管理，跳出了单一企业这一狭小的空间范围，将视角更多地投向影响企业的外部环境，提供超越企业本身的更广泛、更有用的信息。特别强调各类相对指标或比较指标的计算和分析偏重于企业自身生产经营活动的管理，分析对象是企业会计主体内部会计信息及其配置，不倾向于采纳长期的、面向未来的立场，也不随市场或竞争进行调整决策目标更加注重长远目标和全局利益。战略管理会计超越单一的期间界限，着眼于企业长期发展和整体利益的最大化，着重从长期竞争地位的变化中把握企业未来的发展方向。着眼于有限的会计期间，以“利润最大化”目标为驱动，注重单个企业价值最大化和短期利润最优，忽视了企业的长远发展，及市场经济条件下的一个重要因素——风险，容易导致企业的短期行为。研究对象提供更多的与战略有关的非财务信息。在激烈的竞争环境中，衡量竞争优势的指标除财务指标之外，还有大量的非财务指标。产品质量、生产的弹性、顾客的满意程度、市场占有率、与战略成本有关的数据、企业经营业务、企业资产的范围和内容、产业结构对企业的影响等等。以企业内部为视点，没有将企业的内部信息与外部环境的变化联系起来考察，无法提供企业战略所需各种信息。例从市场份额变化中可以看出企业竞争地位的相对变化，这种市场份额信息无疑会提高管理会计信息的相关性风险管理专门采用预警分析技术，对影响企业经营的外部竞争机遇和遇到的问题与企业内部优势和劣势进行科学分析，预测其趋势变化，做到有备无患。同时，与其他职能部门有着极为密切的关系，如信息的提供、人员的作用等。一般偏重于企业自身生产经营活动的管理，缺乏全面的、综合的风险管理通过上表的分析可以看出，战略管理会计是传统管理会计的发展与延伸，它必将在我国企业管理中得到很快的发展。随着现代企业制度的推行以及市场经济不断发展，企业拥有极大的自主权，具备了独立的意志，可以自主决定其投资、生产、经营、管理等各方面的问题；同时，技术的进步，尤其是信息技术、电子计算机的普及应用，使得信息的收集、整理、传递成本大大降低，这就为战略管理会计的实行与应用提供了良好的支持。使企业在竞争日益激烈的市场环境下能够生存和发展，通过适当的战略制定取得竞争优势，从而在市场上占有