论会计信息可靠性与如实反映

龙源期刊网论会计信息可靠性与如实反映作者：吕蕾来源：《现代商贸工业》2011年第13期摘要：国际会计准则理事会（IASB）与美国财务会计准则委员会（FASB）于2010年发布了联合概念框架最终稿。与之前的概念框架相比，会计信息质量特征保留了相关性质量特征，将可靠性质量特征修改为“如实反映”，同时放弃了谨慎性和实质重于形式这两个质量特征。主要通过论述可靠性和如实反映的含义，分析在会计信息质量特征中将如实反映代替可靠性是否可取的问题。同时，在我国会计准则与国际趋同日益成为现实的大背景下，对我国会计质量特征体系提出了建议。关键词：概念框架；质量特征；可靠性；如实反映中图分类号：F23文献标识码：A文章编号：1672-3198（2011）13-0158-021问题的提出2010年IASB与FASB发布了联合概念框架最终稿，规定会计信息质量特征包括基本质量特征和增强质量特征。基本质量特征包括相关性和如实反映，是会计信息必备的质量特征。其中，相关性包括预测价值和确证价值，如实反映包括完整性、中立性和无重大错报三个要素。增强质量特征是对基本质量特征的补充，包括可比性、可验证性、及时性和可理解性。同时，会计信息的提供受到重要性和成本效益原则的约束。在某种程度上，联合概念框架的修订可视为一种颠覆性变革，对财务会计理论和实务都将产生不可忽视的影响。这场变革至少会引发两个方面的思考:一是将可靠性代之以如实反映是否合理，二是我国会计质量特征体系是否应与联合概念框架趋同。因此，本文主要通过分析比较这两个质量特征，回答如实反映代替可靠性是否可取的问题。同时，对我国会计质量特征体系提出了建议。下图分别为1989年IASB概念框架中的会计信息质量特征框架和最新修订的IASB/FASB联合概念框架中的会计信息质量特征框架。2可靠性与如实反映的比较龙源期刊网在《关于编制和提供财务报表的框架》中指出：“当信息没有重要的差错或偏向，并能如实反映其意欲反映或应当反映的情况从而能为使用者作决策提供依据时就具备了可靠性。”FASB在《财务会计概念公告》指出：“可靠性是指信息必须对现实世界中意欲反映的经济现象进行如实反映，对这些经济现象的如实反映必须是可稽核的、中立的和完整的。”我国在《企业会计准则》（2006）中规定：“可靠性要求企业应当以实际发生的交易或事项为依据进行确认、计量和报告，如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素及其他相关信息，保证会计信息真实可靠、内容完整。”2.2如实反映IASB在《关于编制和提供财务报表的框架》中指出：“如实反映是指真实反映其所拟反映或理当反映的交易或事项。”我国《企业会计制度》对如实反映作了如下解释：“会计核算应当以实际发生的经济业务为依据，如实反映财务状况和经营成果。”IASB与FASB联合概念框架指出：“信息要有助于进行投资、信贷以及类似的资源配置的决策，就必须使它如实反映真实世界的经济现象。有用的会计信息必须如实反映经济现象意欲反映的内容，只有描述了交易或事项的经济实质才能做到如实反映。”2.3两者比较原来的财务报告概念框架都规定会计信息基本质量特征为可靠性与相关性，而联合概念框架却将可靠性代之以如实反映。首先，可靠性的定义不明确，对其理解很不一致，不能避免对会计信息的误解。准则制定委员会发现，对于可靠性的概念及涵义有多种不同的理解。委员会希望能更好地表达可靠性的真正涵义，因此用如实反映替代可靠性。其次，可靠性只是一个伦理学的标准，不能可靠计量，但如实反映就与会计计量密切相关，它要求会计信息真实记录和报告企业已发生的经济活动及其结果，在事实上和数量上，均不容许有任何虚假。我们认为，联合概念框架虽然取消了可靠性，但是明确和突出了可靠性的实质。如实反映意欲反映的客观经济现象才代表可靠性的实质。只有如实反映报告主体的会计信息，会计才能显现其监督职能并且为信息使用者服务。所以，实际上由如实反映代替可靠性更符合评估财务会计信息质量。3采用如实反映作为基本质量特征的积极意义3.1财务报告目标方面会计信息质量特征与财务报告目标有着密不可分的关系，财务报告的目标决定着会计信息质量特征的内容及侧重点。通常认为财务报告的目标有决策有用观和受托责任观两种。两者有不同的信息需求，对会计信息质量的要求也很不同。龙源期刊网首先，决策有用观和受托责任观均被视作利润操纵和会计作假的诱因，有迎合他人之嫌。依据决策有用观，不同的财务报告信息会导致投资者做出不同的决策；依据受托责任观，不同的财务信息甚至可以决定企业管理者的去留。而如实反映的目的就是提供与经济现象相吻合的会计信息。这样一来，如实反映这一质量特征就解决了会计系统本身的问题，增强了会计信息的真实性。其次，决策有用观和受托责任观的本质都要求如实反映会计信息。反映受托责任的信息是建立在如实反映的基础上的，如实反映要求企业管理当局反映如何使用资本提供者委托的资源，以及怎样履行其代理责任。虽然受托责任也要求信息具有可靠性，但可靠性含义不明确，而如实反映就代表了可靠性的实质。决策有用的信息虽然主要注重相关性，但具有偏见的会计信息是不利于决策的。决策有用观要求与未来事项相关的信息，可靠性主要反映基于过去事项的信息，而如实反映有助于信息使用者预测企业未来现金流的时间、数额及其不确定性，进而有助于决策。因此，与可靠性质量特征相比，如实反映能提供更为有用的决策信息和更为准确的反映受托责任的会计信息，有助于财务报告目标的实现。3.2会计计量属性方面我国现行会计计量属性主要有历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值。可靠性受会计计量属性的约束。目前我国主要是历史成本计量模式，这就要求注重会计信息的可靠性。在通货膨胀或紧缩的情况下，历史会计信息与企业现时的财务状况、经营业绩之间会存在较大差异，损害会计信息的可靠性和真实性。而如实反映要求按照真实的经济现象进行会计计量，因此采用如实反映可解决可靠性存在的问题。此外，当某一资产价值发生变化时，可采用公允价值进行计量，但如果一项资产不存在活跃市场，就需要估计其公允价值，影响会计信息的可靠性。公允价值可以用来如实反映企业未来事项，能很好地衡量现在，特别是未来经济交易的实质，强调了如实反映这一质量特征。笔者认为，所有会计计量属性的根本目标都是如实反映经济现象的实质。如实反映与现行的会计计量模式相符，能够为会计核算提供真实可靠的信息，有助于财务报告目标的实现。3.3财务报告的透明度方面IASB概念框架中，如实反映是可靠性质量特征中与实质重于形式、中立性、谨慎性和完整性并立的指导性标准之一（见图1），FASB概念框架也将如实反映作为可靠性的支撑内涵之一。IASB与FASB于2010年联合发布的最终稿用如实反映取代可靠性，取消了谨慎性和实质重于形式。由此可以推测，如实反映“反映”的范围将比原来可靠性质量特征扩大，财务会计信息披露条件会有所放松，从而扩大会计信息的披露范围，增加财务报表的透明度。IASB（2001）指出，透明度与会计信息相关性是相互联系的。透明度的增加意味着信息有用性即相关性的增加，还意味着充分披露市场真正需要的信息。从这个角度来说，联合概念框架的修订是有积极意义的。龙源期刊网综上所述，IASB与FASB联合概念框架将可靠性代之以如实反映是可取的，是一个创新。如实反映与会计计量模式相符，有利于提高会计信息的质量，有助于财务报表目标的实现，并且能增加财务报告披露的透明度。虽然会计信息的如实反映与相关性在一定程度上仍存在矛盾，但这并不损害如实反映的科学性。4对我国会计信息质量特征体系的启示2006年我国财政部颁布了《企业会计准则——基本准则》，准则规定会计信息质量特征包括可靠性、相关性、可理解性、可比性、实质重于形式、重要性、谨慎性和及时性。此外，2010年4月我国财政部发布了《中国企业会计准则与国际财务报告准则持续趋同路线图》，预计将于2011年完成准则的制定。杨世忠指出：“如果会计信息不能真实反映企业的实际情况，不仅信息使用者的需求不能满足，甚至会误导信息使用者，使其做出错误的决策，直接导致其经济利益受到损失。”因此，对于会计信息使用者来说，如实反映是首要的必备的质量特征。这里笔者建议我国采用如实反映质量特征代替可靠性，但是要根据我国实际情况进行一定程度的修改。笔者认为如实反映质量特征应包括中立性、完整性和实质重于形式。联合概念框架规定如实反映包括中立性、完整性和无重大错报，但是什么样的会计信息才算是无重大错报并未给予说明。这就需要会计人员进行专业判断，不同的判断会影响会计信息的如实反映。此外，实质重于形式是会计核算的精髓，会使如实反映更为可信，应该将其列入如实反映的次要质量特征之中。如实反映要求会计信息真实反映经济现象的实质。近年来，由于经济业务和金融工具的创新，会计信息及相应报告日趋复杂，所反映的交易不能清楚区分其实质和形式。在高速发展的资本市场中，强调实质重于形式是一种客观需要。总体来说，在现阶段我国会计准则与国际趋同的大背景下，我国的会计准则应该适度借鉴国际会计准则的规定，取其精华去其糟粕，在此基础上形成一套适用于我国实际情况的更加成熟完善的会计信息质量特征体系。参考文献［1］曾小青,张姝.论FASB财务会计概念框架之新变化［J］．会计之友，2010,（1）．［2］王爱琴.论财务报告目标——如实反映的深入探讨［J］．财会通讯，2010,（9）.［3］刘骏,袁园.论会计的如实反映观［J］．金融会计，2007,（1）.注：本文中所涉及到的图表、注解、公式等内容请以PDF格式阅读原文