合并工作底稿中,调整、抵销分录:一、对子公司的个别财务报表的调整(调整分录)(一)同一控制:仅在会计政策和会计期间不一致时调整。同一控制下,对母公司个别报表的调整:(体现一体化存续)借:资本公积——股本溢价贷:盈余公积未分配利润(二)非同一控制:根据备查薄,购买日公允价值为基础,确定差额。第1年第2年(1)将子公司的账面价值调整为公允价值:(帐价→公允价)借:固定资产【公允价-帐价】无形资产【公允价-帐价】贷:资本公积(2)补提累计折旧、累计摊销等:(调整子公司个别报表中的净利润)借:管理费用【(公允价-帐价)/年限】贷:固定资产—累计折旧无形资产—累计摊销等(3)转回购买日确认的递延所得税负债:(应在净利润中加上)借:递延所得税负债【摊销额×T】贷:所得税费用转回的所得税费用相当于增加了利润。确定长期股权投资收益时,(净利润+转回的所得税费用)×母%(1)将子公司的账面价值调整为公允价值:(帐价→公允价)借:固定资产【公允价-帐价】无形资产【公允价-帐价】贷:资本公积(2)补提以前年度累计折旧、摊销,转回确认的递延所得税负债:借:未分配利润—年初贷:固定资产—累计折旧无形资产—累计摊销等借:递延所得税负债贷:未分配利润—年初(3)补提本年折旧、摊销,转回递延所得税负债等:借:管理费用贷:固定资产—累计折旧无形资产—累计摊销等借:递延所得税负债贷:所得税费用二、将对子公司的长期股权投资调整为权益法(调整分录)成本法→权益法:第1年第2年(1)子公司当期实现净利润:借:长期股权投资【调整后的净利润×母%】贷:投资收益若应承担子公司亏损份额,做相反分录(2)投资当期宣告分派的现金股利:借:投资收益贷:长期股权投资(3)子公司除净损益以外所有者权益的其他变动:借:长期股权投资贷:资本公积同时,调整合并所有者权益变动表:借:权益法下被投资单位其他所有者权益变动的影响贷:可供出售金融资产公允价值变动净额(1)应享有子公司上年实现净利润的份额:借:长期股权投资贷:未分配利润—年初资本公积(2)当期宣告分派的现金股利:借:投资收益贷:长期股权投资(3)子公司当期实现净利润:借:长期股权投资【调整后的净利润×母%】贷:投资收益(4)子公司除净损益以外所有者权益的其他变动:借:长期股权投资贷:资本公积同时,调整合并所有者权益变动表:借:权益法下被投资单位其他所有者权益变动的影响贷:可供出售金融资产公允价值变动净额调整后的净利润=净利润-补提折旧、摊销+递延所得税负债=净利润-(公允价-帐价)/剩余年限×(1-T)三、编制合并报表时应抵销的项目(抵销分录):(一)(母)长期股权投资——(子)所有者权益的抵销:借:股本【子公司】资本公积—年初【子公司,非同一控制时,年初+帐价→公允价时的调整额】—本年【子公司】盈余公积—年初【子公司】—本年【子公司】未分配利润—年末【子公司,年初+本年实现净利-分派股利-盈余公积-补提折旧+递延所得税负债】*商誉[不变]【调整后的长期股权投资-(期末子公司净资产公允价-递延所得税负债)×母%】或【初始投资成本-(投资时子公司净资产公允价-递延所得税负债)×母%】贷:长期股权投资【母公司调整后的长期股权投资】少数股东权益【(期末子公司净资产公允价-递延所得税负债)×少%】递延所得税负债【∑(资产公允价-帐价)×T】([免税合并时,不变])*营业外收入(贷差,以后期间,换成“未分配利润——年初”)【注意事项】:1.同一控制与非同一控制的区别:同一控制非同一控制(1)同一控制下,不产生差额,不形成商誉或计入损益的因素。非同一控制下,有差额,借记“商誉”,贷记“未分配利润——年初”。免税合并时,会贷记“递延所得税负债”。(2)合并日编制:合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表、合并所有者权益变动表。合并日编制:合并资产负债表。(3)编制合并财务报表时:(此分录每年都有,金额不变)将被合并方在合并前实现的留存收益中归属于合并方的部分自“资本公积”转入留存收益:借:资本公积(以股本溢价额为免税合并时,计算商誉:(1)递延所得税负债=∑(资产公允价-帐价)×T(2)商誉=合并成本-(投资时子公司净资产公允价-递延所得税负限)贷:盈余公积(子公司合并前实现的×母%)未分配利润(子公司合并前实现的×母%)债)×母%2.商誉的2种算法一定相等,因为:商誉金额确定之后,除发生减值之外,一般不会发生变化,可用于验算商誉是否正确,此分录的所有数据均不要倒挤得出。3.分录中,“期末子公司可辩认净资产公允价值”如未知,可由投资时子公司可辨认净资产公允价值推算出,或将借方股本、资本公积、盈余公积、未分配利润累加得出。4.如果是非同一控制下的免税合并时,则需要确认递延所得税负债,同时调整商誉的金额,从商誉中扣除。(二)母公司与子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵销:(无差额)借:投资收益【母公司的投资收益=子公司的调整后净利润×母%】少数股东损益【子公司的调整后净利润×少%】未分配利润—年初【子公司】贷:提取盈余公积【子公司当年提取的盈余公积】对所有者(或股东)的分配【子公司当年宣告股利】未分配利润—年末【子公司】【注意事项】:1.不区分同一控制和非同一控制,抵销思路一致,无差额。2.“未分配利润——年初”已知,以后期间为上年年末数,“未分配利润——年末”从上笔抵销分录直接抄录。【净利润是否需要调整】:(1)在取得投资时存在资产的帐价与公允价不一致时,在确认投资收益的长期股权投资的调整分录时,需要调整对子公司净利润。(2)若形成投资以后发生的内部交易,则在编制合并报表中已抵销了未实现内部损益,所以在合并报表中不需要对子公司的净利润进行调整,直接以子公司净利润×持股比例确认投资收益。(3)长期股权投资净损益=净利润-补提折旧、摊销(公允价-帐价)/剩余年限+(免税合并时)递延所得税负债-子公司存货(公允价-帐价)×售出部分-内部交易(售价-成本)×留存部分-逆流交易固定资产(售价-成本)+多提逆流折旧(售价-成本)/年限四、权益法核算——联营、合营企业顺流、逆流交易在合并报表中的调整分录:内部交易涉及逆流交易——调资产顺流交易——调收入存货借:长期股权投资——损益调整贷:存货【(售价-帐价)×母%】借:营业收入【售价×母%】贷:营业成本【账价×母%】*投资收益【(售价-帐价)×母%】固定资产借:长期股权投资——损益调整固定资产——累计折旧【(售价-帐价)/年限×母%】贷:固定资产【(售价-帐价)×母%】五、内部债权、债务、存货交易的抵销:(一)应收帐款——应付帐款的抵销:初次编制连续编制(1)抵销债权、债务:借:应付账款(含税额)贷:应收账款(2)冲销坏账准备:借:应收账款—坏账准备贷:资产减值损失(3)抵销递延所得税资产:借:所得税费用贷:递延所得税资产【注】递延所得税资产:期末余额=应收帐款期末余额×T本期发生额=应收帐款期末余额×T-上年计提数(1)抵销债权、债务:借:应付账款贷:应收账款(2)冲销上年坏账准备、递延所得税资产:借:应收账款―坏账准备贷:未分配利润—年初借:未分配利润—年初贷:递延所得税资产(2)冲销本年坏账准备、递延所得税资产:借:应收账款—坏账准备贷:资产减值损失借:所得税费用贷:递延所得税资产(二)应付债券——持有至到期投资等金融资产的抵销:(1)债券投资与应付债券抵销;借:应付债券【期末摊余成本】*投资收益【债券投资的余额>应付债券的余额】贷:持有至到期投资【期末摊余成本】*财务费用【债券投资的余额<应付债券的余额】(2)内部投资收益、财务费用的抵销:借:投资收益【期初摊余成本×实利】贷:财务费用(3)分期付息时,应收、应付的抵销:借:应付利息【面值×票利】贷:应收利息(三)无形资产内部交易的抵销初次编制连续编制1.抵销本期无形资产原价中未实现内部销售利润抵销:(1)产品:借:营业收入贷:营业成本无形资产(2)无形资产:借:营业外收入(售价-原帐价)贷:无形资产或:借:无形资产贷:营业外支出2.抵销本期多提摊销:多提折旧额=(售价-原帐价)/摊销年限借:无形资产——累计摊销贷:管理费用1.将期初无形资产原价中未实现内部销售利润抵销:借:未分配利润——年初(售价-原帐价)贷:无形资产2.将期初累计多提摊销抵销:借:无形资产——累计摊销(期初累计多提摊销)贷:未分配利润—年初3.将本期购入的固定资产原价中未实现内部销售利润抵销:(1)产品:借:营业收入(2)资产:借:营业外收入贷:营业成本贷:无形资产无形资产4.将本期多提折旧抵销借:无形资产——累计摊销贷:管理费用(四)存货内部交易的抵销:初次编制连续编制(1)本期抵销:A、借:营业收入【售价】贷:营业成本借:营业成本【(售价-成本)×期末结存量】贷:存货B、因抵销存货中未实现内部销售利润而确认的递延所得税资产:借:递延所得税资产(存货×T)贷:所得税费用(2)存货跌价准备按原成本计价:全额或部分冲销存货跌价准备:借:存货——存货跌价准备贷:资产减值损失抵销计提存货跌价准备的递延所得税资产借:所得税费用贷:递延所得税资产【注】编制未实现内部销售损益的抵销分录时:(1)不考虑增值税。如果给出的收(1)抵销期初存货中未实现内部销售利润、递延所得税资产:借:未分配利润——年初(年初存货中未实现内部销售利润)贷:营业成本借:递延所得税资产(年初存货中未实现内部销售利润×T)贷:未分配利润——年初(2)抵销期末存货中未实现内部销售利润、递延所得税资产:借:营业收入(本期内部商品销售产生的收入)贷:营业成本借:营业成本贷:存货(期末存货中未实现内部销售利润)借:递延所得税资产(期末存货×T)贷:所得税费用(3)存货跌价准备:A、抵销期初存货跌价准备、递延所得税资产:借:存货——存货跌价准备抵销后余额=(可变现-原成本)×期初结存数入为含税收入,应还原为不含税收入。(2)不抵销运杂费。(3)期末抵销存货价值中包含的未实现内部销售利润时,如果各批存货的毛利率不等,则还应考虑发出存货的计价方法(如先进先出法等)。贷:未分配利润——年初借:未分配利润—年初(抵销额×T)贷:递延所得税资产B、抵销本期销售商品结转的存货跌价准备,以存货中未实现内部销售利润为限:借:营业成本(本期准备/件数×本期销量)贷:存货——存货跌价准备C、调整本期存货跌价准备、递延所得税资产的抵销数:借:存货——存货跌价准备贷:资产减值损失借:所得税费用贷:递延所得税资产【注】部分冲销后:存货跌价准备期末余额=(存货可变现-原成本)×期末结存数递延所得税资产的期末余额=存货及跌价准备按贷方为正、借方为负合计×T结果为正在借方,负在贷方。【解题思路】:1.对第1年部分:(1)按售价调整营业收入和营业成本,按未售出部分调整营业成本和存货,发生减值的,冲销多提的资产减值损失(对比母、子公司计提的,确定是否全部冲销子公司计提的全部减值损失)。(2)用货方确认的存货和借方冲销的存货——存货跌价准备做差额,用此差额×T确定递延所得税资产。2.对第2年部分:(1)根据上年(按未售出部分调整营业成本和存货)金额,用未分配利润——年初替换(即先假定本年将上年部分全部卖出),同时若本年仍未全部卖出,则按未售出部分继续调整营业成本和存货。(2)减值损失先用未分配利润——年初替换上年分录,同时,做相反分录冲销因卖出存货结转成本而转回的减值准备。(3)利用新的可收回金额确认存货跌价准备的余额(只有低于母公司的成本,才需要确认减值)。(4)递延所得税资产发生额=(存货货方-存货跌价准备借方+贷方)×T-上年确认的递延所得税资产借方(五)固定资产内部交易的抵销第一种情况:卖方是自产产品,买方是固定资产:初次编制连续编制(1)抵销本期购入的固定资产原价中未实现内部销售利润抵销:借:营业收入贷:营业成本固定资产——原价(售价-帐价)(2)抵销本期多提折旧:多提折旧额=(售价-帐价)/折旧年限借:固定资产——累计折旧贷:管理费用(3)发生减值:借:固定资产——固定资产减值准备贷:资产减值损失(4)确定递延所得税资产:借