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初级会计实务（2020）考试辅导第五章+收入、费用和利润第1页三、履行履约义务确认收入的账务处理（★★★）（二）在某一时段内履行履约义务确认收入1.某一时段内履行的履约义务确认收入应满足的条件满足下列条件之一的，属于在某一时段内履行的履约义务；否则，属于在某一时点履行履约义务。如下表所示：履约义务举例客户在企业履约的同时即取得并消耗企业履约所带来的经济利益常规或经常性的服务客户能够控制企业履约过程中在建的商品在客户场地上建造资产企业履约过程中所产出的商品具有不可替代用途，且该企业在整个合同期间内有权就累计至今已完成的履约部分收取款项建造只有客户能够使用的专项资产，或按照客户的指示建造资产具有不可替代用途，是指因合同限制或实际可行性限制，企业不能轻易地将商品用于其他用途。有权就累计至今已完成的履约部分收取款项，是指在由于客户或其他方原因终止合同的情况下，企业有权就累计至今已完成的履约部分收取能够补偿其已发生成本和合理利润的款项，并且该权利具有法律约束力。企业应当考虑商品的性质，采用实际测量的完工进度、评估已实现的结果、时间进度、已完工或交付的产品等产出指标，或采用投入的材料数量、花费的人工工时、机器工时、发生的成本和时间进度等投入指标确定恰当的履约进度，并且在确定履约进度时，应当扣除那些控制权尚未转移给客户的商品和服务。资产负债表日，企业按照合同的交易价格总额乘以履约进度扣除以前会计期间累计已确认的收入后的金额，确认当期收入。本期确认收入=合同的交易价格总额×履约进度-以前期间已确认收入2.账务处理（1）预收款项时：借：银行存款贷：合同负债（2）实际发生服务成本时：借：合同履约成本贷：银行存款、应付职工薪酬等（3）确认服务收入并结转服务成本时：借：合同负债、银行存款等贷：主营业务收入应交税费——应交增值税（销项税额）借：主营业务成本贷：合同履约成本【例5-6】甲公司为增值税一般纳税人，装修服务适用增值税税率为9%。2×19年12月1日，甲公司与乙公司签订一项为期3个月的装修合同，合同约定装修价款为500000元，增值税税额为45000元，装修费用每月末按完工进度支付。2×19年12月31日，经专业测量师测量后，确定该项劳务的完工程度为25%；乙公司按完工进度支付价款及相应的增值税款，截止2×19年12月31日，甲公司为完成该合同累计发生劳务成本100000元（假定均为装修人员薪酬），估计还将发生劳务成本300000元。假定该业务属于甲公司的主营业务，全部由其自行完成；该装修服务构成单项履约义务，并属于在某一时段内履行的履约义务；甲公司按照实际测量的完工进度确定履约进度。甲公司应编制如下会计分录：（1）实际发生劳务成本100000元：借：合同履约成本100000货：应付职工薪酬100000（2）2×19年12月31日确认劳务收入并结转劳务成本：2×19年12月31日确认的劳务收入=500000×25%-0=125000（元）借：银行存款136250贷：主营业务收入125000初级会计实务（2020）考试辅导第五章+收入、费用和利润第2页应交税费——应交增值税（销项税额）11250借：主营业务成本100000贷：合同履约成本1000002×20年1月31日，经专业测量师测量后，确定该项劳务的完工程度为70%；乙公司按完工进度支付价款同时支付对应的增值税款。2×20年1月，为完成该合同发生劳务成本180000元（假定均为装修人员薪酬），为完成该合同估计还将发生劳务成本120000元。甲公司应编制如下会计分录：（1）实际发生劳务成本180000元：借：合同履约成本180000贷：应付职工薪酬180000（2）2×20年1月31日确认劳务收入并结转劳务成本：2×20年1月31日确认的劳务收入=500000×70%-125000=225000（元）借：银行存款245250贷：主营业务收入225000应交税费——应交增值税（销项税额）20250借：主营业务成本180000贷：合同履约成本1800002×20年2月28日，装修完工；乙公司验收合格，按完工进度支付价款同时支付对应的增值税款。2×20年2月，为完成该合同发生劳务成本120000元（假定均为装修人员薪酬）。甲公司应编制如下会计分录：（1）实际发生劳务成本120000元：借：合同履约成本120000贷：应付职工薪酬120000（2）2×20年2月28日确认劳务收入并结转劳务成本：2×20年2月28日确认的劳务收入=500000-125000-225000=150000（元）借：银行存款163500贷：主营业务收入150000应交税费——应交增值税（销项税额）13500借：主营业务成本120000贷：合同履约成本120000【例5-7】甲公司经营一家健身俱乐部。2×19年7月1日，某客户与甲公司签订合同，成为甲公司的会员，并向甲公司支付会员费3600元（不含税价），可在未来的12个月内在该俱乐部健身，且没有次数的限制。该业务适用的增值税税率为6%。本例中，客户在会籍期间可随时来俱乐部健身，且没有次数限制，客户已使用俱乐部健身的次数不会影响其未来继续使用的次数，甲公司在该合同下的履约义务是承诺随时准备在客户需要时为其提供健身服务，因此，该履约义务属于在某一时段内履行的履约义务，并且该履约义务在会员的会籍期间内随时间的流逝而被履行。因此，甲公司按照直线法确认收入，每月应当确认的收入为300元（3600÷12）。甲公司应编制如下会计分录：（1）2×19年7月1日收到会员费时：借：银行存款3600贷：合同负债3600本例中，客户签订合同时支付了合同对价，可在未来12个月内在该俱乐部进行健身消费，且没有次教的限制。企业在向客户转让商品之前已经产生一项负债，即合同负债。（2）2×19年7月31日确认收入，开具增值税专用发票并收到税款时：借：合同负债300银行存款18贷：主营业务收入300应交税费——应交增值税（销项税额）182×19年8月至2×20年6月，每月确认收入同上。【例题•单选题】甲公司为增值税一般纳税人。2019年12月1日，与乙公司签订了一项为期6个月的咨询合同，合同不含税总价款为60000元，当日收到总价款的50%，增值税税额为1800元。截至年末，甲公司累计初级会计实务（2020）考试辅导第五章+收入、费用和利润第3页发生服务成本6000元，估计还将发生服务成本34000元，履约进度按照已发生的成本占估计总成本的比例确定。2019年12月31日，甲公司应确认该项服务的收入为（）元。（2018年改编）A.9000B.30000C.6000D.40000【答案】A【解析】履约进度按照已发生的成本占估计总成本的比例确定，履约进度=6000÷（6000+34000）×100%=15%，所以应确认的收入=60000×15%=9000（元）。【例题•单选题】某企业（增值税一般纳税人）2018年10月承接一项设备安装服务，服务合同总收入为200万元（不含增值税），预计合同总成本为140万元，合同价款在签订合同时已收取，采用某一时段内确认服务收入。2018年已确认服务收入80万元，截至2019年12月31日，该服务的履约进度为60%。2019年该企业应确认的服务收入为（）万元。A.36B.40C.72D.120【答案】B【解析】2019年该企业应确认的服务收入=200×60%-80=40（万元）。【例题•单选题】甲公司为增值税一般纳税人，提供服务适用的增值税税率为6%。2019年12月1日，甲公司为乙公司开发产品提供技术援助服务，服务期限为2个月，约定服务费为100万元（不含税），在服务结束时乙公司一次性支付。甲公司根据历史数据表明，乙公司会按约定支付服务费。假定截至12月31日甲公司的履约进度为50%，乙公司同时受益。不考虑其他因素，则甲公司在2019年12月31日应确认的收入为（）万元。A.100B.50C.106D.53【答案】B【解析】合同中的交易价格为100万元，同时客户在企业履约的同时即取得并消耗企业履约所带来的经济利益，所以在12月31日应确认收入=100×50%=50（万元）。【例题•多选题】下列项目中，属于在某一时段内履行的履约义务的有（）。A.客户在企业履约的同时即取得并消耗企业履约所带来的经济利益B.客户能够控制企业履约过程中在建的商品C.企业履约过程中所产出的商品具有不可替代用途，且该企业在整个合同期间内有权就累计至今已完成的履约部分收取款项D.销售商品收到现金【答案】ABC【解析】选项D，应在客户取得商品控制权时确认收入。【提示】当履约进度不能合理确定时，企业已经发生的成本预计能够得到补偿的，应当按照已经发生的成本金额确认收入，直到履约进度能够合理确定为止。本节小结初级会计实务（2020）考试辅导第五章+收入、费用和利润第4页