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3制造业成本核算的基本原理2引言与其他行业相比，制造业的成本会计体系最完整，方法最典型。为了避免重复，突出重点，本课程将阐述以制造业为主的成本会计。3第一节制造业成本核算概述一、生产费用和产品成本制造业产品的生产过程，同时也是生产的耗费过程。生产费用指某一期间为进行产品生产而发生的费用，并与一定的期间相联系。产品成本指为生产一种或几种产品而消耗的生产费用，它与一定种类和数量的产品相联系。4二、成本核算的内容制造业的成本核算包括生产费用汇总的核算和产品成本计算两部分内容。生产费用的汇总，首先必须根据成本开支范围，对生产费用进行审核和控制，然后采用一定程序将生产费用按其发生地点和用途进行记录归集，并采用一定标准在各成本计算对象间进行分配。成本计算就是计算出各个成本对象的总成本和单位成本。5三、产品成本计算方法产品成本计算按其所包括的范围，可分为制造成本计算和变动成本计算两种方法。我国自1993年7月1日起，制造业统一采用制造成本计算法。制造成本计算，是指在计算产品成本时，将产品生产中所发生的直接材料、直接人工和制造费用全部计入产品成本的一种成本计算方法，也称完全成本计算，这是一种国际通用的产品成本计算方法。制造成本计算法主要的目的是为估价存货、确定损益和制订价格提供可靠的依据。6第二节生产经营管理费用的分类费用要素经济用途其他分类7一、按经济内容的分类可分为劳动对象、劳动手段和活劳动方面的耗费，统称为制造企业的生产费用的三大要素。具体可分为以下外购材料、外购燃料、工资、计提的职工福利费、折旧与摊销费、利息支出、税金及其他支出等。有利于分析和考核各个时期生产费用的结构和支出水平。8二、按其经济用途的分类生产经营管理费用按其经济用途划分，可分为生产费用(即制造成本)与经营管理费用(即非制造成本）制造成本，亦称生产成本，是指企业为生产一定种类、一定数量的产品所支出的各种生产费用之和。非制造成本，亦称期间费用或经营管理费用。它是指产品在销售和管理过程中发生的各项费用，是与企业的销售、经营和管理活动相关的成本，主要包括管理费用、财务费用和营业费用等。9三、其他分类方法按其与工艺工程的关系分类：直接生产费用和间接生产费用；按其计入产品成本方法的分类：直接计入费用和间接计入费用；直接生产费用大多是直接计入费用，间接生产费用大多是间接计入费用，但也不都如此。10第三节制造业成本核算的要求一、严格执行国家规定的成本开支范围和费用开支标准二、正确划分各种费用支出的界限三、选择适当的成本计算方法11正确划分各种费用支出的界限正确划分各种费用支出的界限正确划分生产经营管理费用支出与其他支出的界限正确划分产品制造成本和期间成本的界限正确划分各个会计期间的产品成本的界限正确划分不同产品的费用界限正确划分产成品与在产品的费用界限费用界限的划分原则——受益原则，即何者受益何者负担费用，何时受益何时负担费用；负担费用多少应与受益程度大小成正比。这五个方面界限的划分过程，也是产品成本的计算过程。12第四节制造业成本核算的一般程序制造业成本核算程序...成本核算账户的设置成本流程13一、成本核算账户的设置成本核算账户包括：基本生产成本辅助生产成本制造费用总账：结构及内容明细账：设置方法14基本生产成本账户基本生产是指为完成企业主要生产目的而进行的商品产品生产。“基本生产成本”账户核算生产各种产品（产成品、自制半成品等）、自制材料、自制工具、自制设备等所发生的各项费用。该账户应按产品品种等成本计算对象分设基本生产成本明细账，也称产品成本计算单或产品成本明细账。账中应按成本项目分设专栏或专行，登记各该产品、各该成本项目的月初在产品成本、本月发生的生产费用、本月完工产品成本和月末在产品成本。15辅助生产成本账户辅助生产是指为基本生产服务而进行的产品生产和劳务供应。“辅助生产成本”账户核算为基本生产车间及其他部门提供产品、劳务所发生的各项费用。“辅助生产成本”账户应按辅助生产车间和生产的产品、劳务分设辅助生产成本明细账。16制造费用账户“制造费用”账户核算为企业生产车间（部门）为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用。“制造费用”账户应按不同车间、部门设置明细账。17二、成本流程成本流程也就是成本核算的一般程序。18产品成本核算的一般程序如下：１．根据成本开支范围规定，审核生产费用支出。２．编制要素费用分配表。３．编制摊销费用和计提费用分配表。４．辅助生产费用的归集和分配。５．制造费用的归集和分配。。６．完工产品成本的确定和结转。７．已销售产品成本结转。19第五节辅助生产成本（服务部门费用）的核算基本生产车间辅助生产车间教材第七章内容20一、服务部门费用的归集和分配概述企业的服务部门发生的费用称为服务部门费用；服务部门的费用应先归集，然后将所归集的服务费用按各受益部门（产品）的受益量进行合理的分配。服务部门的类型有两种：提供辅助产品的辅助生产车间-----属产品生产性车间，它通常生产基本生产车间所需要的各种工具、模具、刀具、刃具、夹具等；提供劳务、作业的辅助生产车间------通常有：供水、供电、供汽、运输、机修等。只有辅助生产产品和劳务成本确定以后，才能计算基本生产的产品成本。21二、辅助生产费用分配程序原材料辅助生产成本基本生产成本应付职工薪酬制造费用应付职工薪酬管理费用/销售费用累计折旧在建工程现金/银行存款22三、服务部门费用分配的一般原则第一，凡是能够具体确认受益部门或产品的服务费用，应直接计入该部门、该产品的成本费用中。对于不能确认具体受益部门或产品的服务费用，必须按受益比例在各受益部门、各产品之间进行分配，多受益多分配，少受益少分配。第二，服务费用的分配方法应力求简便、易行、合理。23四、辅助生产费用分配的方法直接分配法顺序分配法一次交互分配法劳动竞赛奖节约奖代数分配法计划分配法24（一）直接分配法直接分配法也是服务费用分配的基本方法，这是一种不考虑各个服务部门之间互相提供服务（劳务或作业）的情况，而是将服务部门所发生的费用直接分配给服务部门以外的各受益部门（产品）负担。25某种辅助生产劳务、作业的单位成本该辅助生产车间发生的辅助生产费用总额该辅助生产车间提供的劳务、作业总量某受益部门应负担的辅助生产费用该受益部门接受劳务作业服务的受益量该种辅助生产劳务作业的单位成本分配公式26优缺点和适用性采用直接分配法，辅助生产费用仅分配给辅助生产车间之外的部门，其分配额仅是本车间发生的费用，不包括交互分入的费用，计算工作比较简单。该方法仅适用于辅助生产车间没有交互分配或交互分配比较少的企业。对于那些交互分配数额较大的企业，采用该法，将会影响计算结果的准确性。27（二）顺序分配法顺序分配法也称阶梯分配法，是按辅助生产车间施惠和受益量多少的顺序分配辅助生产费用的一种分配方法。分配思路是：首先为各辅助生产车间按照施惠量或受益量的大小排序，施惠最大、受益最小的排在第一位，施惠最少、受益最大的排在最后一位。排在前面的辅助生产车间的费用分给排在后面的辅助生产车间；排在后面的辅助生产车间的费用不再分给排在前面的辅助生产车间。28优缺点和适用性顺序分配法，一般适用于在各辅助生产车间交互提供的劳务量有明显顺序的企业。如果顺序关系不明显，不要刻意强行确定各辅助生产车间的分配顺序，并采用此法分配辅助生产费用。因为一方面顺序很难确认；另一方面顺序分配法分配的结果也不准确。29一次交互分配法代数分配法（三）交互分配法计划成本分配法301、一次交互分配法（重点和难点）分配程序分两步：第一步为交互分配阶段：各服务部门之间进行一次交互分配；第二步为对外分配阶段：各服务部门按照外部各部门受益量的比例对外部各受益部门进行直接分配。参见教材公式、例题。31优缺点和适用性交互分配法，比直接分配法的分配结果正确，同时该方法不很复杂，易于理解和操作。但是这种方法辅助生产车间的交互分配毕竟只进行了一次，其追加分配也仅分给了辅助生产之外的部门，所以该法也不是很准确的方法。另外，该法采用实际分配率进行分配，也不利于对辅助生产车间的费用进行考核。32第一步，先进行计划分配，算出各辅助生产车间的计划分配额。第二步，再进行调整分配，将计划分配额调整为实际分配额。2、计划成本分配法小贴士：在计划成本分配法下，如果成本差异比较小，也可采用比较简便的方法，将其全部计入管理费用，不再进行调整分配。33优缺点和适用性核算工作比较及时、简便，同时，通过计划成本和实际成本的比较分析，可及时了解各辅助生产车间费用超支和节约的原因，有利于控制和考核各辅助生产车间费用发生情况。该法比较适用于计划核算基础较好的企业，计划成本的制定不能脱离实际太远，否则将失去其核算的意义。另外需要指出的是，该法在计划成本分配阶段，各辅助生产车间也仅进行了一次交互分配，分配的结果也不很准确。343、代数分配法通过建立多元一次方程组的方法，分配辅助生产费用的方法。关键是建立多元一次方程组。P147例7-535优缺点和适用性代数分配法是最精确的一种辅助生产费用分配方法，但在辅助生产车间较多、数据复杂的情况下，解方程组的工作量较大。如果企业能借助于计算机来完成方程组的求解，该法将不失为一种较好的方法。36由于制造费用等间接计入费用分配的结果，对产品成本的正确计算影响较大，因此，合理选择间接计入费用的分配方法是分批成本计算法的关键。制造费用是通过设立费用项目进行归集的。制造费用的明细项目，可按费用的经济性质分类，也可按费用的经济用途设置，但为了便于各企业之间，以及企业不同时期之间进行制造费用的分析和考核，应根据制造费用发生的内容，规定统一的明细项目。无论是基本生产车间还是辅助生产车间所承担的制造费用，在月末最终都必须分配计入产品制造成本中。第六节间接计入费用的分配方法——（教材第4章第3节）37制造费用的分配方法累计分配率法（P84例题）当月分配法实际分配率法预定分配率法38一、实际分配率分配法应根据各车间和分厂归集的制造费用和耗用分配标准总量，分别计算出各车间和分厂的制造费用分配率，然后根据制造费用分配率和各产品耗用的分配标准量计算出各产品应负担的制造费用。通常以生产工人工时、生产工人工资和机器工时为分配标准。P81例题39二、预定分配率法（P82例题）预定分配率法，亦称计划分配法，是按照各生产单位年度的制造费用预算和计划产量的定额工时，事先确定的预定分配率分配费用的方法。采用预定分配率法，不论各月实际发生的制造费用多少，每月计入各产品制造成本的制造费用，都是按预定分配率分配。对各月按预定分配率分配的制造费用与实际发生的制造费用之间的差额，月末不进行调整分配。年终，差额中属于为下一年开工作准备的部分留待下一年度分配，其余的按已分配比例调增或调减12月份的各产品制造成本中。40二、预定分配率法（续）采用预定分配率法，制造费用可以不用等到会计期末就能分配到各批次(种、类)产品成本中，在一定程度上简化了分配手续，便于及时计算产品成本。这种方法还特别适用于季节性生产的企业。由于预定分配率是在费用实际发生前确定的，因此要求企业必须有较高的计划工作和定额管理的水平，否则年度制造费用的计划数脱离实际太远，就会影响成本计算的正确性。41三、累计分配率法累计分配率法是将发生的各项制造费用先分别累计起来，到产品完工时，再按累计分配率和完工产品的累计工时数（或其他分配标准）分配给完工批别的一种方法。累计分配率法的具体方法将在第四节简化分批法及其应用中进一步阐述。42第七节完工产品与月末在产品成本的划分产品生产周期与成本计算期往往不一致。在会计期末，若产品全部完工，则所归集的全部生产费用，就是该种完工产品的成本；若期末既有完工产品，又有在产品，就需要将本期全部生产费用在完工产品和期末在产品之间进行分配。43一、在产品及其数量的核算企业的在产品是指没有完成全部生产过程，不能作为商品销售的产品。在产品有狭义和广义之分。对在产