81 跨国公司税收管理

第八章跨国公司税收管理跨国公司税收管理概述跨国公司的避税与国际反避税引言20世纪90年代初，美国各州税收大幅度提高，许多美国纳税人不堪重负，而美国前总统布什却巧妙且又合法的使其应纳税额始终保持在一个低水准上。1990年布什夫妇缴纳的州立税不到他们调整后的总收入的1%。那么这位总统先生是如何巧妙避税的呢？布什成功避税的诀窍在于他的安家地点。布什一家共设有三处住所：一是位于哥伦比亚特区的白宫；二是位于缅因州肯纳邦克波特的度假地；三是在休斯敦（得克萨斯州）租的一套旅馆套房。1990纳税年度，布什夫妇调整后的总收入为452732美元，其中包括工资和投资收益。如果拥有同等收入的一家哥伦比亚特区住户得缴纳近3万美元的所得税；倘若住在缅因州，则应缴纳2.9万美元的税额。但根据得克萨斯州的法律，该州对个人收入和资本收益免征所得税。布什夫妇将其主要住所设在休斯敦，因此布什夫妇在1990年度仅缴纳了3596美元的州立税。国际税收领域普遍存在的现象：国际避税第一节跨国公司税收管理概述一、国际税收与国家税收税收是国家凭借政权对管辖权范围内的纳税人，按预定标准强制、无偿征收财政收入的一种形式。国际税收是指涉及两个或两个以上的国家权益的税收活动，反映着各自国家政府在对从事国际活动的跨国纳税人征税过程中所发生的国家之间税收分配关系。国际税收与国家税收的区别与联系：一方面，国际税收以国家税收为基础，不能脱离国家税收而独立存在；另一方面，国家税收中有关本国跨国纳税人和外国纳税人的征收制度要遵循国际税收的准则和规范。但两者又有明显的区别。首先，国家税收反映的是国家与其纳税人之间的税收分配关系，是一国政府对其管辖范围内的纳税人进行征税，而国际税收主要反映的是国家之间的权益分配关系。其次，国家税收按课税对象不同可以分为不同的税种，国际税收由于不是一种具体的课征形式，因而没有独立的税种，只有涉及的税种，如所得税和财产税。二、国际税收的课税对象广义范围：包括商品课税、所得课税、财产课税狭义范围：只包括所得课税、财产课税1.商品课税国际协调活动的产生商品课税国际协调的历史首先是从关税的国际协调活动开始，而且在很长的历史时期内，关税一直是商品课税国际协调活动的唯一领域，直到第二次世界大战后，国内商品税的国际协调活动才开始出现。重商主义时期的奖出限入关税时常引发贸易战和关税战协调关税。英国与葡萄牙1703年梅屈恩协定，是关税国际协调活动的开始）资本主义工业化的保护关税使各国不断提高关税，阻碍资本主义国家国际市场的开拓和专业化分工的发展19世纪60年代开始了广泛的关税协调活动。英、法的科布登－谢瓦利埃条约标志着欧洲国家工业化阶段自由贸易时代的到来和关税国际协调活动的开端关税国际协调活动的高潮很快消失，直到二战后，《关贸总协定》的签订，国际间的关税关系才开始趋向缓和。2.所得课税国际税收问题的产生资本主义国家的税制结构从19世纪末20世纪初开始由以商品课税为主向以所得课税为主的方向发展，同时，资本主义国家的跨国投资也开始迅速发展，为了消除跨国投资的税收障碍，一些国家开始在本国的税法中加进单方面减除所得国际重复征税的措施条款，另外一些国家也开始寻求通过签订避免双重征税协定的办法来解决所得的国际重复征税问题。1899年，奥匈帝国与德国签订了世界上第一个解决所得国际重复征税问题的国际税收协定。到20世纪20年代末，世界上已经有了几十个类似的协定。3.财产课税国际税收问题的产生资本主义国家之间的国际投资活动同时也引发了财产的国际重复征税问题。1872年，英国与瑞士签订了世界上第一个关于避免对遗产两国重复征收继承税的税收协定。此后，财产课税的国际协调与所得课税的国际协调一同成为国际社会避免双重征税的重要任务。三、国际重复课税及其免除(一)税收管辖权税收管辖权是国家主权的有机组成部分，是国家主权在税收领域中的体现，是指一国政府在征税方面所行使的管理权力及其范围。具有独立性和排他性两大特征。确立税收管辖权的两个理论原则1.属地原则也可称为来源国原则。是指一个国家以地域的概念作为其行使课税权力的指导原则。按照该原则，一国政府在行使课税权力时，必须受该国的领土范围制约。即：一国政府只能对在该国领土范围内所取得的收益行使其特征税收权力。2.属人原则也可称为居住国原则。是指一个国家以人的概念作为其行使课税权力的指导原则。按此原则，一国政府在行使其课税权力时，必须受人的属国范围的制约。即只能对该国的公民或居民(包括自然人和法人)取得的收益行使征税权力。(二)国际重复征税是指两个或两个以上国家的不同课税权主体，对同一跨国纳税人的同一收益、所得所进行的重复征税。它是由税收管辖权及其选择所引起的。所得税重复课税甲国（属人原则）乙国（属地原则）甲国居民A在乙国取得收入甲国居民A在乙国取得收入课税课税重复征税财产税重复课税甲国（属人原则）乙国（属地原则）甲国居民A在乙国拥有财产甲国居民A在乙国拥有财产课税课税重复征税商品税重复课税甲国（产地原则）乙国（消费地原则）A公司生产X产品B公司销售X产品课税课税重复征税1.免税法（MethodofFullExemption）（三）国际重复征税的减除方法所谓免税法，也称豁免法。是指居住国(国籍国)政府对本国居民(公民)来源于国外的收入免予课税。免税法又可分为全额免税法和累进免税法。（1）全额免税法是指居住国（国籍国）政府放弃居民（公民）税收管辖权，在对居民（公民）来源于国内的所得征税时完全不考虑其在国外的所得，仅按国内所得额确定适用税率征税的方法。全额免税法的计算公式如下：居住国应征所得税额=居民的国内所得×适用税率举例有个设在A国的M公司，某年获取总所得为35.9万美元，其中包括在A国国内所得28万美元，以及设在B国的分公司所得7.9万美元，分公司已按B国规定的30%的税率缴纳了公司所得税。A国规定的公司所得税税率如下：年所得30万美元以下——30%年所得30万~35万美元——40%年所得35万美元以上——50%假如A国不实行免税法：A国应征税额=35.9×50%=17.95B国已征税额=7.9×30%=2.37M公司共缴税=17.95+2.37=20.32假如A国实行全面免税法：A国应征税额=28×30%=8.4B国已征税额=7.9×30%=2.37M公司共缴税=8.4+2.37=10.77（2）累进免税法是指居住国（国籍国）政府在对本国居民（公民）行使居民（公民）税收管辖权时，对居民（公民）来源于国外的所得不予征税，但在对居民（公民）来源于国内的所得征税时，其适用的税率是将其国内外的所得汇总起来，以此总所得为依据来确定的方法。累进免税法计算公式：居住国应征所得税额=居民的总所得×适用税率×（国内所得÷总所得）举例仍以上例A国实行累进免税法条件下应征税额=（30×30%+5×40%+0.9×50%）×（28÷35.9）=8.93B国已征所得税=7.9×30%=2.37M公司共缴纳所得税=8.93+2.37=11.32.扣除法（Methodoftaxdeduction）所谓扣除法，就是居住国(国籍国)政府允许本国居民(公民)用已缴非居住国(非国籍国)的所得税收作为扣除项目，冲抵本国应税所得后，再按率计征本国应纳税款。计算公式：居住国应征所得税=（居民的总所得-国外已缴纳的所得税）×适用税率举例有个设在A国的M公司，某年获取总所得20万美元，其中包括在A国国内所得12万美元，以及设在B国的分公司所得8万美元。分公司应按B国规定的40%税率缴纳所得税。A国所得税税率为45%。假如A国不实行扣除法：A国应征税额=20×45%=9B国已征税额=8×40%=3.2M公司共缴税=9+3.2=12.2假如A国实行扣除法：A国应征税额=（20-3.2）×45%=7.56B国已征税额=8×40%=3.2M公司共缴税=7.56+3.2=10.763.抵免法（Methodoftaxcredit）所谓抵免法，是指居住国(国籍国)允许本国居民(公民)以其在非居住国(非国籍国)已纳所得税税款冲抵本国纳税义务的方法。该方法被广泛采用。计算公式：居住国应征所得税额=居民的总所得×适用税率-允许抵免的已缴来源国税额抵免法分为直接抵免法和间接抵免法。这里只介绍直接抵免法。直接抵免法始于1918年美国的《税收法案》。它的特征是外国税款可以全额直接的充抵本国税收。可能的限定条件是，同一项跨国所得的外国税款抵免不能超过居住国（国籍国）的税收负担。举例有个设在A国的M公司，某年获取总所得20万美元，其中包括在A国国内所得12万美元，以及设在B国的分公司所得8万美元。分公司应按B国规定的30%税率缴纳所得税。A国所得税税率为35%。抵免限额=8×35%=2.8B国已征所得税=8×30%=2.4允许抵免的已缴B国税额：2.4A国政府应向M公司征收所得税=20×35%-2.4=4.6A国政府对M公司来自B国的所得应补征的税额=8×（35%-30%）=0.4对于上例，若B国税率为40%。抵免限额=8×35%=2.8B国已征所得税=8×40%=3.2允许抵免的已缴B国税额：2.8A国政府应向M公司征收所得税=20×35%-2.8=4.2A国政府对M公司来自B国的所得应补征的税额=8×（35%-40%）=-0.4-0.4万补征额如何处理？A国会退给M公司吗？一般视为零处理。是指居住国(国籍国)对跨国纳税人在非居住国(非国籍国)所享受的减免税款等优惠，视同在国外已纳税，准予抵免居住国(国籍国)纳税义务。4.税收饶让（Taxsparingcredit）举例假定甲国总公司A在某一纳税年度在国内获得的所得额为500万美元，甲国的适用所得税税率为40%，在乙国的分公司B在同一纳税年度内获得所得200万美元，乙国所得税税率为30%，同时乙国对分公司B的所得税实行减半征收。分公司B向乙国政府实际缴纳的所得税=200×30%×（1-50%）=30分公司B获得减免视同缴纳的税款=200×30%×50%=30两项合计=30+30=60甲国允许抵免的限额=（500+200）×40%×200÷（500+200）=80可见，允许抵免的限额大于两项合计，按60万美元抵免。总公司A应向甲国缴税=（500+200）×40%-60=220补充资料：世界各国/地区所得税税率国家或地区税率（%）国家或地区税率（%）德国38.29西班牙35法国34.33美国40捷克28马来西亚28澳大利亚30墨西哥33香港17.5巴基斯坦35印度35.9菲律宾32日本42智利17意大利37.25百慕大、巴林、巴哈马0资料来源：KPMG’scorporatetaxratessurvey2004