税法与企业会计准则的差异

企业所得税法与企业会计准则的差异及调整财税问答社区第1页第1页企业所得税法与企业会计准则的差异王志成，管理学（会计）博士，中国注册会计师，华北电力大学会计教研室主任，北京国家会计学院特聘教师、清华大学职业经理人培训中心特聘教师。曾任德勤华永会计师事务所企业风险管理服务部经理。具有超过七年的管理咨询工作经验，主要的咨询领域包括内部控制、全面预算管理、会计核算、工程财务等；主要的客户包括中国电信集团公司、中国移动通信集团公司、中国铝业股份有限公司、中国通信建设总公司、中粮集团公司、国华电力公司等。2002年以来，在北京国家会计学院、清华大学职业经理人培训中心、北京大学产业文化研究所、财政部财政科学研究所、国华电力公司、中国电信集团公司及部分省公司、中国移动通信集团公司及部分省公司、中国总会计师协会做内部控制、会计制度与会计准则、全面预算管理等领域的培训讲座。第2页第2页企业所得税法与企业会计准则的差异今日主题一、收入项的差异与调整二、扣除项的差异与调整三、资产处理的差异与调整第3页第3页企业所得税法与企业会计准则的差异使应纳税所得额增加的项目包括：•销售货物收入•提供劳务收入•转让财产收入•股息、红利等权益性投资收益•利息收入•租金收入•特许权使用费收入•接受捐赠收入•其他收入使利润总额增加的项目包括：•营业收入•销售商品收入•提供劳务收入•建造合同收入•让渡资产使用权收入•公允价值变动收益•投资收益•营业外收入一、收入项的差异与调整第4页第4页企业所得税法与企业会计准则的差异一、收入项的差异与调整税务：企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。收入的货币形式，包括现金、存款、应收账款、应收票据、准备持有至到期的债券投资以及债务的豁免等。收入的非货币形式，包括固定资产、生物资产、无形资产、股权投资、存货、不准备持有至到期的债券投资、劳务以及有关权益等。应当按照公允价值确定收入额。公允价值，是指按照市场价格确定的价值。差异与调整：非货币形式一般不产生收入，而是差额计量，债务重组也是差额确认营业外收入。基本规定第5页第5页企业所得税法与企业会计准则的差异一、收入项的差异与调整税法：销售货物收入，是指企业销售商品、产品、原材料、包装物、低值易耗品以及其他存货取得的收入。企业以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现；差异与调整：一次性确认收入，差额确认为未实现融资收益并按照实际利率法摊销。1、销售货物收入第6页第6页企业所得税法与企业会计准则的差异一、收入项的差异与调整税法：提供劳务收入，是指企业从事建筑安装、修理修配、交通运输、仓储租赁、金融保险、邮电通信、咨询经纪、文化体育、科学研究、技术服务、教育培训、餐饮住宿、中介代理、卫生保健、社区服务、旅游、娱乐、加工以及其他劳务服务活动取得的收入。企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。(现在已修改)差异与调整：包括了会计上的提供劳务收入和建造合同收入两部分。强调跨会计期间，而不是12个月。结果不能可靠估计的合同的处理问题。合同后续收入的处理问题2、提供劳务收入第7页第7页企业所得税法与企业会计准则的差异一、收入项的差异与调整税法：转让财产收入，是指企业转让固定资产、生物资产、无形资产、股权、债权等财产取得的收入。企业以公允价值计量的金融资产、金融负债以及投资性房地产等，持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额，在实际处置或结算时，处置取得的价款扣除其历史成本后的差额应计入处置或结算期间的应纳税所得额。差异与调整：一般不产生收入；对利润总额与应纳税所得额的影响差异主要来源于资产账面价值和计税基础的差异；3、转让财产收入第8页第8页企业所得税法与企业会计准则的差异一、收入项的差异与调整税法：股息、红利等权益性投资收益，是指企业因权益性投资从被投资方取得的收入。股息、红利等权益性投资收益，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。差异与调整：确认投资收益的方法，分为成本法与权益法，与税法确认的差异比较大。4、股息、红利等权益性投资收益第9页第9页企业所得税法与企业会计准则的差异一、收入项的差异与调整税法：利息收入，是指企业将资金提供他人使用但不构成权益性投资，或者因他人占用本企业资金取得的收入，包括存款利息、贷款利息、债券利息、欠款利息等收入。利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。补充：企业对持有至到期投资、贷款等按照新会计准则规定采用实际利率法确认的利息收入，可计入当期应纳税所得额。税法和会计对利息都是采取实际利率法进行摊销。差异与调整：要求按照权责发生制进行确认。5、利息收入第10页第10页企业所得税法与企业会计准则的差异一、收入项的差异与调整税法：租金收入，是指企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的收入。租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。差异与调整：按照权责发生制进行确认。6、租金收入第11页第11页企业所得税法与企业会计准则的差异一、收入项的差异与调整税法：特许权使用费收入，是指企业提供专利权、非专利技术、商标权、著作权以及其他特许权的使用权取得的收入。特许权使用费收入，按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现。差异与调整：按照权责发生制进行确认。7、特许权使用费收入第12页第12页企业所得税法与企业会计准则的差异一、收入项的差异与调整税法：接受捐赠收入，是指企业接受的来自其他企业、组织或者个人无偿给予的货币性资产、非货币性资产。接受捐赠收入，按照实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现。差异与调整：作为营业外收入处理。8、接受捐赠收入第13页第13页企业所得税法与企业会计准则的差异一、收入项的差异与调整税法：企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。视同销售的具体界定与收入金额的计量。买一赠一不属于捐赠，不视同销售。差异与调整：税法视同销售业务的会计认定9、其他收入第14页第14页企业所得税法与企业会计准则的差异一、收入项的差异与调整税法：采取产品分成方式取得收入的，按照企业分得产品的日期确认收入的实现，其收入额按照产品的公允价值确定。差异与调整：共同控制经营的会计处理9、其他收入（续）第15页第15页企业所得税法与企业会计准则的差异一、收入项的差异与调整税法：企业资产溢余收入、逾期未退包装物押金收入、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等。差异与调整：固定资产盘盈的处理确实无法偿付的应付款项政府补助的会计处理9、其他收入（续）第16页第16页企业所得税法与企业会计准则的差异今日主题一、收入项的差异与调整二、扣除项的差异与调整三、资产处理的差异与调整第17页第17页企业所得税法与企业会计准则的差异二、扣除项的差异与调整税法企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。有关的支出，是指与取得收入直接相关的支出。合理的支出，是指符合生产经营活动常规，应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。企业发生的支出应当区分收益性支出和资本性支出。收益性支出在发生当期直接扣除；资本性支出应当分期扣除或者计入有关资产成本，不得在发生当期直接扣除。企业的不征税收入用于支出所形成的费用或者财产，不得扣除或者计算对应的折旧、摊销扣除。一般规定第18页第18页企业所得税法与企业会计准则的差异二、扣除项的差异与调整税法除企业所得税法和本条例另有规定外，企业实际发生的成本、费用、税金、损失和其他支出，不得重复扣除。成本，是指企业在生产经营活动中发生的销售成本、销货成本、业务支出以及其他耗费。费用，是指企业在生产经营活动中发生的销售费用、管理费用和财务费用，已经计入成本的有关费用除外。税金，是指企业发生的除企业所得税和允许抵扣的增值税以外的各项税金及其附加。损失，是指企业在生产经营活动中发生的固定资产和存货的盘亏、毁损、报废损失，转让财产损失，呆账损失，坏账损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。一般规定第19页第19页企业所得税法与企业会计准则的差异二、扣除项的差异与调整企业发生的损失，减除责任人赔偿和保险赔款后的余额，依照国务院财政、税务主管部门的规定扣除。企业已经作为损失处理的资产，在以后纳税年度又全部收回或者部分收回时，应当计入当期收入。其他支出，是指除成本、费用、税金、损失外，企业在生产经营活动中发生的与生产经营活动有关的、合理的支出。一般规定第20页第20页企业所得税法与企业会计准则的差异二、扣除项的差异与调整1、工资薪金支出税法企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。前款所称工资薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。差异与调整：会计上按照权责发生制原则计提但没有发放的，不能在睡前扣除。第21页第21页企业所得税法与企业会计准则的差异二、扣除项的差异与调整2、五险一金税法企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和住房公积金，准予扣除。差异与调整：没有缴纳的不能扣除第22页第22页企业所得税法与企业会计准则的差异二、扣除项的差异与调整3、补充保险税法企业为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内，准予扣除。为全体职工，两个5%。差异与调整：如果有，就是永久性差异第23页第23页企业所得税法与企业会计准则的差异二、扣除项的差异与调整4、商业保险税法除企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费外，企业为投资者或者职工支付的商业保险费，不得扣除。差异与调整：如果有，就是永久性差异第24页第24页企业所得税法与企业会计准则的差异二、扣除项的差异与调整5、借款费用税法：企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应当作为资本性支出计入有关资产的成本，并依照本条例的规定扣除。企业在生产经营活动中发生的下列利息支出，准予扣除：（一）非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出；（二）非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分。对于采用实际利率法确认的与金融负债相关的利息费用，应按照现行税收有关规定的条件，未超过同期银行贷款利率的部分，可在计算当期应纳税所得额时扣除，超过的部分不得扣除。差异与调整：非金融机构机构之间的借款，属于永久性差异；其他没有差异，但关联方之间提供资金是个例外。第25页第25页企业所得税法与企业会计准则的差异二、扣除项的差异与调整6、汇兑损益税法企业在货币交易中，以及纳税年度终了时将人民币以外的货币性资产、负债按照期末即期人民币汇率中间价折算为人民币时产生的汇兑损失，除已经计入有关资产成本以及与向所有者进行利