第4章 注册会计师执业准则

1第4章注册会计师执业准则南京财经大学会计学院毛敏2本章概要1．了解注册会计师执业准则的发展过程；2．掌握鉴证业务基本准则；3．掌握会计师事务所质量控制准则；4．深入理解基本概念。3第一节CPA执业准则建设情况一、CPA执业准则建设的三个阶段二、CPA执业准则国际趋同的必要性三、CPA执业准则国际趋同的基本原则和具体措施四、注册会计师执业准则趋同的成果（一）注册会计师执业准则体系框架5对准则编号的说明借鉴了会计科目的编号思路编号为四位数千位数表示准则类型，1代表审计准则、2代表审阅准则、3代表其他鉴证业务准则、4代表相关服务准则、5代表质量控制准则百位数表示准则中的大类。在审计准则中，大类共有6种，1代表一般原则与责任、2代表风险评估与应对，3代表审计证据，4代表利用其他主体的工作，5代表审计结论与报告，6代表特殊领域审计十位数表示大类中的小类个位数表示小类中的序号（一）CPA执业准则体系框架（一）CPA执业准则体系框架审计准则“目录树”一般原则与责任审计准则1101财务报表审计的目标和一般原则1111审计业务约定书1121历史财务信息审计的质量控制1131审计工作底稿1141财务报表审计中对舞弊的考虑1142财务报表审计中对法律法规的考虑1151与治理层的沟通1152前后任注册会计师的沟通风险评估以及风险的应对审计准则1201计划审计工作1211了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险1212对被审计单位使用服务机构的考虑1221重要性1231针对评估的重大错报风险实施的程序审计准则“目录树”审计证据审计准则1301审计证据1311存货监盘1312函证1313分析程序1314审计抽样和其他选取测试项目的方法1321会计估计的审计审计准则“目录树”审计证据审计准则1322公允价值计量和披露的审计1323关联方1324持续经营1331首次接受委托时对期初余额的审计1332期后事项1341管理层声明审计准则“目录树”审计准则利用其他主体的工作1401利用其他注册会计师的工作1411考虑内部审计工作1421利用专家的工作审计结论与报告1501审计报告1502非标准审计报告1511比较数据1521含有已审计财务报表的文件中的其他信息审计准则“目录树”特殊领域审计准则1601对特殊目的审计业务出具审计报告1602验资1611商业银行财务报表审计1612银行间函证程序1613与银行监管机构的关系1621对小型被审计单位审计的特殊考虑1631财务报表审计中对环境事项的考虑1632衍生金融工具的审计1633电子商务对财务报表审计的影响审计准则“目录树”（单选题）中国CPA鉴证业务基本准则是鉴证业务准则的概念性框架，旨在规范CPA执行鉴证业务。在该基本准则确定的适用范围中，不包括()。A．中国CPA审阅准则B．中国CPA审计质量控制准则C．中国CPA审计准则D．中国CPA其他鉴证业务准则鉴证业务的定义鉴证业务是指CPA对鉴证对象信息提出结论，以增强除责任方之外的预期使用者对鉴证对象信息信任程度的业务。鉴证业务特征：（1）鉴证业务的用户是“预期使用者”；（2）鉴证业务的目的是改善信息的质量或内涵，增强除责任方之外的预期使用者对鉴证对象信息的信任程度；（3）鉴证业务的基础是独立性和专业性，通常由具备专业胜任能力和独立性的CPA来执行；（4）鉴证业务的“产品”是书面鉴证结论。第二节中国CPA鉴证业务基本准则鉴证业务五要素三方关系：CPA、责任方、预期使用者鉴证对象（鉴证对象信息）鉴证报告证据标准鉴证业务的类型和区别分类标准：鉴证对象信息是否以责任方认定的形式为预期使用者所获取基于责任方认定的鉴证业务：责任方对鉴证对象进行评价或计量，鉴证对象信息以责任方认定的形式为预期使用者获取。例如：在财务报表审计中，被审计单位管理层（责任方）对财务状况、经营成果和现金流量（鉴证对象）进行确认、计量和列报（评价或计量）而形成的财务报表（鉴证对象信息）即为责任方的认定，该财务报表可为预期使用者获取，CPA针对财务报表（认定）出具审计报告。责任方预期使用者（两种途径获取鉴证对象信息）CPA鉴证对象责任方认定（鉴证对象信息）评估和计量形成获取再评估和计量形成CPA鉴证结果比较鉴证报告（对责任方认定或鉴证对象）阅读直接报告鉴证业务：CPA直接对鉴证对象进行评价或计量，或者从责任方获取对鉴证对象评价或计量的认定，而该认定无法为预期使用者获取，预期使用者只能通过阅读鉴证报告获取鉴证对象信息。例如：在内部控制鉴证业务中，CPA可能无法从管理层（责任方）获取其对内部控制有效性的评价报告（责任方认定），或虽然CPA能够获取该报告（认定），但预期使用者无法获取该报告，CPA直接对内部控制的有效性（鉴证对象）进行评价并出具鉴证报告，预期使用者只能通过阅读该鉴证报告获得内部控制有效性的信息（鉴证对象信息）。责任方CPA鉴证对象责任方认定（鉴证对象信息）：也可能没有评估和计量形成再评估和计量形成CPA鉴证结果鉴证报告（仅对鉴证对象）预期使用（一种途径获取鉴证对象信息）鉴证业务的目标鉴证业务的保证程度：合理保证和有限保证合理保证的保证水平要高于有限保证的保证水平。不管是合理保证还是有限保证，保证水平一般都是事先约定好的，而不是根据CPA的工作执行情况再确定是提供高水平的保证还是提供低水平的保证。有限保证（低于高水平保证）：历史财务信息审阅合理保证（高水平保证）：历史财务信息审计鉴证业务的风险水平（期望）可接受的低水平可接受水平提出结论的方式积极式消极式20附：合理保证与有限保证，审计与审阅之间的界定合理保证：a,highassurance;b,notabsoluteassurance;c,engagementriskwillbereducedtoacceptablelowlevel.有限保证：a,﹤highassurance;b,notabsoluteassurance;c,engagementriskwillbereducedtoacceptablelevelintheengagementcircumstances.审计---合理保证的鉴证业务---以积极方式发表结论审阅---有限保证的鉴证业务---以消极方式发表结论[多选题]注册会计师对鉴证对象信息提出结论是为了增强下列哪些利害关系人对鉴证对象信息的信任程度（）A.管理层B.证券交易机构C.股东、债权人D.金融机构及潜在投资者E.治理层[判断题]对于已承接的鉴证业务注册会计师不应将其变更为非鉴证业务，但可以降低该业务的保证程度。()⒊鉴证业务的三方关系鉴证业务涉及的三方关系人包括注册会计师、责任方和预期使用者。（1）注册会计师利用专家工作：如果鉴证业务涉及的特殊知识和技能超出了注册会计师的能力，注册会计师可以利用专家协助执行鉴证业务，但应当确信包括专家在内的项目组整体已具备执行该项鉴证业务所需的知识和技能，并充分参与该项鉴证业务和了解专家所承担的工作。（2）责任方责任方是指下列组织或人员：在直接报告业务中，对鉴证对象负责的组织或人员；在基于责任方认定的业务中，对鉴证对象信息负责并可能同时对鉴证对象负责的组织或人员。注册会计师通常提请责任方提供书面声明，表明责任方已按照既定标准对鉴证对象进行评价或计量，无论该声明是否能为预期使用者获取。（3）预期使用者预期使用者是指预期使用鉴证报告的组织或人员。注册会计师可能无法识别使用鉴证报告的所有组织和人员（尤其在各种可能的预期使用者对鉴证对象存在不同的利益需求时），应当根据法律法规的规定或与委托人签订的协议识别预期使用者。在可行的情况下，鉴证报告的收件人应当明确为所有的预期使用者。当鉴证业务服务于特定的使用者，或具有特定目的时，注册会计师应当考虑在鉴证报告中注明该报告的特定使用者或特定目的，对报告的用途加以限定。25要素3：标准标准是指用于评价或计量鉴证对象的基准，当涉及列报时，还包括列报的基准。列报还包括披露。标准是对所要发表意见的鉴证对象进行“度量”的一把“尺子”，责任方和CPA可以根据这把“尺子”对鉴证对象进行“度量”。标准可以是正式的规定，也可以是某些非正式的规定，如单位内部制定的行为准则或确定的绩效水平。为什么需要标准？增加可信度对被审计单位的财务报表进行评价的标准是什么？内部控制有效性评价的标准是什么？26适当的标准应当具备的特征适当的标准应当具备下列所有特征：（1）相关性：relevant（2）完整性：complete（3）可靠性：reliable（4）中立性：neutral（5）可理解性：accessible【例题】A注册会计师接受委托，对甲公司提供鉴证业务。A注册会计师遇到下列事项，请代为做出正确的专业判断。1.在确定鉴证标准是否适当时，A注册会计师应当考虑的因素有（）。A．中立性B．完整性C．相关性D．客观性【例题】A注册会计师接受甲公司的委托，对甲公司管理层编制的下属子公司乙公司IT系统运行有效性的评价报告进行鉴证。甲公司拟将该评价报告提交给其他预期使用者。要求：（1）请指出该项鉴证业务属于何种业务类型：基于责任方认定的业务还是直接报告业务？历史财务信息鉴证业务还是其他鉴证业务？（2）请指出该项鉴证业务的责任方，并简要说明甲公司管理层、乙公司管理层和A注册会计师各自的责任。（3）在评价乙公司IT系统运行有效性时，甲公司使用的是其自行制定的标准。请简要说明A注册会计师应该从哪些方面评价标准的适当性。（4）在承接业务后，如发现标准不适当，A注册会计师应该出具何种类型的鉴证报告？30分类序号业务类型请在相应位置打“√”（1）基于责任方认定的业务√直接报告业务（2）历史财务信息鉴证业务其他鉴证业务√【答案】1）该项鉴证业务的业务类型如下表所示：（2）该项鉴证业务的责任方为甲公司管理层。甲公司管理层的责任，对鉴证对象信息负责，即对乙公司IT系统运行有效性的评价报告负责。乙公司管理层的责任，对鉴证对象负责，即对本公司IT系统运行有效性负责。A注册会计师的责任，对由甲公司管理层负责的鉴证对象信息提出结论，以增强除责任方之外的预期使用者对鉴证对象信息的信任程度。（3）A注册会计师应当从相关性、完整性、可靠性、中立性、可理解性五个方面评价标准的适当性。（4）在承接业务后，如果发现标准不适当，Ａ注册会计师应当视其重大与广泛程度，出具保留结论或者否定结论的报告；如果发现标准不适当，造成工作范围受到限制，注册会计师应当视受到限制的重大与广泛程度，出具保留结论或无法提出结论的报告。32第三节质量控制准则旨在规范会计师事务所所的业务质量控制二、会计师事务所业务质量控制准则⒈质量控制制度的含义会计师事务所应当制定质量控制制度，以合理保证：（1）会计师事务所及其人员遵守法律法规、中国注册会计师职业道德规范以及中国注册会计师审计准则、中国注册会计师审阅准则、中国注册会计师其他鉴证业务准则和中国注册会计师相关服务准则（统称为业务准则）的规定；（2）会计师事务所和项目负责人（会计师事务所中负责某项业务及其执行，并代表会计师事务所在业务报告上签字的主任会计师或经授权签字的注册会计师）根据具体情况出具恰当的报告。⒉质量控制制度的要素会计师事务所的质量控制制度应当包括针对下列要素而制定的政策和程序：对业务质量承担的领导责任、职业道德规范、客户关系和具体业务的接受与保持、人力资源、业务执行、业务工作底稿、监控。⒊对业务质量承担的领导责任会计师事务所应当制定政策和程序，培育以质量为导向的内部文化。这些政策和程序应当要求会计师事务所主任会计师对质量控制制度承担最终责任。会计师事务所的领导层应当树立质量至上的意识。会计师事务所应当通过下列措施实现质量控制的目标：（1）合理确定管理责任，以避免重商业利益轻业务质量；（2）建立以质量为导向的业绩评价、薪酬及晋升的政策和程序；（3）投入足够的资源制定和执行质量控制政策和程序，并形成相关文件记录。⒋职业道