第四章 金融资产(3)对外投资的核算

第四章金融资产：对外投资本章内容提要第一节投资概述★第二节交易性金融资产的核算★第三节持有至到期投资的核算★第四节长期股权投资的核算第一节投资概述一、投资的概念二、投资的特点三、投资的分类一、投资的概念投资是指企业为了达到特定目的而将资金投放于其他单位，是企业资金运用的重要方面，是一项资产。如：购买股票、债券或直接将实物资产、无形资产投向其他企业。按《投资》准则：投资是企业为了通过分配来增加财富，或为了谋求其他利益而将资产让渡给其他单位所获得的另一项资产。投资的最终目的是为了获取经济利益。二、投资的特点1．投资是以让渡其他资产而换取另一项资产。2．投资为企业带来的经济利益与其他资产为企业带来的经济利益在形式上有所不同。三、投资的分类（一）按投资的目的及期限不同分类1、短期投资：交易性金融资产为交易目的所持有的债券投资、股票投资、基金投资等,并以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产.2、长期投资（二）按投资的性质不同分类1．权益性投资2．债权性投资3、混合性投资持有至到期投资可供出售金融资产长期股权投资第二节交易性金融资产的核算一、应设置的主要账户二、交易性金融资产取得的核算三、持有期间的核算四、期末计量五、处置的核算一、应设置的主要账户★1、“交易性金融资产-成本-公允价值变动”2、“应收利息”、“应收股利”★3、“投资收益”★4、“公允价值变动损益”二、交易性金融资产取得的核算（一）取得成本的确定（初始计量）交易性金融资产取得时应以公允价值计量，相关的交易费用发生时直接计入当期损益（投资收益）。若取得交易性金融资产时实际支付的价款中包含的已宣告但尚未领取的现金股利和已到付息期但尚未领取的债券利息，应分别作为“应收股利”和“应收利息”处理，不计入交易性金融资产的初始成本中。公允价值，是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。（二）取得的核算交易性金融资产取得主要包括股票投资和债券投资两种形式。[例1]某企业于2010年7月1日购入A公司于同年1月1日发行的债券，面值为10000元，三年期，利率6%，每半年付息一次，到期一次还本，不准备长期持有，作为交易性金融资产核算，购买价格为10800元（其包含第一期尚未支付的利息），另付交易费用50元。债券价格中所含的已到付息期尚未领取的债券利息=10000×6%×6/12=300（元）投资成本=10800-300=10500（元）1）7月1日购入时：借：交易性金融资产-A公司债券（成本）10500应收利息300投资收益50贷：银行存款108502）若8月5日收到利息时：借：银行存款300贷：应收利息300[例2]A公司2010年7月12日以银行存款购入B公司发行的每股面值为10元的股票4000股，作为交易性金融资产，每股成交价8.7元，另支付相关税费500元。该股票已由B公司在7月5日宣告分派现金股利，在7月20日按每股0.8元支付。投资成本=4000×8.7-4000×0.8=31600（元）1）7月12日购入时：借：交易性金融资产-B公司股票（成本）31600应收股利3200投资收益500贷：银行存款353002）7月20日收到股利时：借：银行存款3200贷：应收股利3200三、交易性金融资产持有期间的核算1、对持有期间收到被投资单位宣告发放的现金股利或债券利息，应作为投资收益；2、对于收到的属于取得交易性金融资产支付价款中包含的已宣告尚未发放的现金股利或债券利息，则冲减应收股利或应收利息。三、交易性金融资产持有期间的核算[例3]若例1中企业于2010年12月31日收到A公司第二期的债券利息。借：银行存款300贷：投资收益300[例4]若例2中，B公司在7月20日宣告按每股0.8元分派现金股利，在8月5日实际支付。1）7月12日购入时：借：交易性金融资产-B公司股票（成本）34800投资收益500贷：银行存款353002）7月20日宣告分配股利时：借：应收股利3200贷：投资收益32003）8月5日收到股利时：借：银行存款3200贷：应收股利3200四、交易性金融资产的期末计价1.资产负债表日，交易性金融资产按公允价值进行后续计量，公允价值变动计入当期损益(公允价值变动损益)。即:在资产负债表日:（1）交易性金融资产的公允价值高于其账面余额：借：交易性金融资产——公允价值变动贷：公允价值变动损益（2）公允价值低于其账面余额：做相反分录借：公允价值变动损益贷：交易性金融资产——公允价值变动2.具体运用案例:[例5]某企业取得交易性金融资产时，成本为1000000元，期末公允价值为1200000元。则资产负债表日：借：交易性金融资产——公允价值变动200000贷：公允价值变动损益200000若期末公允价值为900000元。则资产负债表日：借：公允价值变动损益100000贷：交易性金融资产——公允价值变动100000★五.交易性金融资产处置的核算交易性金融资产具有随时变现的特点，企业可将所持有的有价证券随时出售，以满足周转资金的需要或获取收益。按规定：处置金融资产时，按所取得的收入与其账面金额的差额，应作为投资收益或损失，同时调整公允价值变动损益。即:借：银行存款贷：交易性金融资产——成本——公允价值变动投资收益（或借记）同时:借：公允价值变动损益贷：投资收益(或：相反的分录)五.交易性金融资产处置的核算[例6]甲公司将持有的A公司5000股股票出售，每股成交价为8.5元，每股账面价值为8.2元（其中成本8元，公允价值变动0.2元)。借：银行存款42500贷：交易性金融资产－成本40000－公允价值变动1000投资收益1500同时:借：公允价值变动损益1000贷：投资收益1000五.交易性金融资产处置的核算[例7]20×1年5月13日，甲公司支付价款1060000元从二级市场购入乙公司发行的股票100000股，每股价格10.60元（含已宣告但尚未发放的现金股利0.60元），另支付交易费用1000元。甲公司将持有的乙公司股权划分为交易性金融资产，且持有乙公司股权后对其无重大影响。甲公司其他相关资料如下：（1）5月23日，收到乙公司发放的现金股利；（2）6月30日，乙公司股票价格涨到每股13元；（3）8月15日，将持有的乙公司股票全部售出，每股售价15元。假定不考虑其他因素.五.交易性金融资产处置的核算甲公司的账务处理如下：（1）5月13日，购入乙公司股票：借：交易性金融资产——成本1000000应收股利60000投资收益1000贷：银行存款1061000（2）5月23日，收到乙公司发放的现金股利：借：银行存款60000贷：应收股利60000（3）6月30日，确认股票价格变动：借：交易性金融资产——公允价值变动300000贷：公允价值变动损益300000（4）8月15日，乙公司股票全部售出：借：银行存款1500000贷：交易性金融资产——成本1000000——公允价值变动300000投资收益200000同时:借:公允价值变动损益300000贷:投资收益300000五.交易性金融资产处置的核算练习题:20×0年1月1日，A企业从二级市场支付价款1020000元（含已到付息期但尚未领取的利息20000元）购入某公司发行的债券，另发生交易费用20000元。该债券面值1000000元，剩余期限为2年，票面年利率为4%，每半年付息一次，A企业将其划分为交易性金融资产。A企业的其他资料如下:（1）20×0年1月5日，收到该债券20×6年下半年利息20000元；（2）20×0年6月30日，该债券的公允价值为1150000元（不含利息）；（3）20×0年7月5日，收到该债券半年利息；（4)20×0年12月31日，该债券的公允价值为1100000元（不含利息）；（5）20×1年1月5日，收到该债券20×7年下半年利息；（6）20×1年3月31日，A企业将该债券出售，取得价款1180000元（含1季度利息10000元）。假定不考虑其他因素，则A企业的账务处理如何?五.交易性金融资产处置的核算A企业的账务处理如下：（1）20×0年1月1日，购入债券：借：交易性金融资产——成本1000000应收利息20000投资收益20000贷：银行存款1040000（2）20×0年1月5日，收到该债券20×6年下半年利息：借：银行存款20000贷：应收利息20000（3）20×0年6月30日，确认债券公允价值变动和投资收益：借：交易性金融资产——公允价值变动150000贷：公允价值变动损益150000借：应收利息20000贷：投资收益20000（4）20×0年7月5日，收到该债券半年利息：借：银行存款20000贷：应收利息20000五.交易性金融资产处置的核算（5）20×0年12月31日，确认债券公允价值变动和投资收益：借：公允价值变动损益50000贷：交易性金融资产——公允价值变动50000借：应收利息20000贷：投资收益20000（6）20×1年1月5日，收到该债券20×7年下半年利息：借：银行存款20000贷：应收利息20000（7）20×1年3月31日，将该债券予以出售：借：应收利息10000贷：投资收益10000借：银行存款1170000公允价值变动损益100000贷：交易性金融资产——成本1000000——公允价值变动100000投资收益170000借：银行存款10000贷：应收利息10000★交易性金融资产的核算小结1.取得时：按公允价值计入“交易性金融资产（成本）”，相关费用计入当期投资收益。2.持有期间：收到利息或股利，计入“投资收益”或“应收利息（股利）”（取得时价款所含利息或股利）3.期末：按公允价值与账面价值的差额，确认“公允价值变动损益”4.出售时：冲减账面价值，确认转让的投资收益，同时将前已确认的公允价值变动损益转为投资收益。第三节持有至到期投资的核算一、持有至到期投资概述二、持有至到期投资的核算（一）应设置的主要账户（二）持有至到期投资的计价（三）持有至到期投资的核算形式（四）具体核算方法一、持有至到期投资概述（一）概念持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的金融资产。通常情况下，持有至到期投资主要是债权性投资.股权投资因其没有固定的到期日，因而不能划分为持有至到期投资。一、持有至到期投资概述（二）特点1.到期日固定、回收金额固定或可确定相关合同明确了投资者在确定的期间内获得或应收取现金流量（如投资利息和本金等）的金额和时间。2.企业有明确意图将该金融资产持有至到期投资者在取得投资时意图就是明确的，除非遇到一些企业所不能控制且难以合理预计的独立事项，否则将持有至到期。3.企业有能力将该金融资产持有至到期企业有足够的财务资源，并不受外部因素影响将投资持有至到期。二、持有至到期投资的核算（一）应设置的主要账户★1、“持有至到期投资--成本（面值）--利息调整（溢折价和债券费用）--应计利息”★2、“投资收益”持有期间的利息收入及处置净收入.（二）初始确认金额的确定持有至到期投资初始金额是为取得投资时实际支付的全部价款，应当按照取得时公允价值和相关交易费用之和作为初始入账金额。即：初始确认金额=取得时的公允价值(买价)＋相关交易费用注意两点：①若实际支付的价款中含有垫付的分期支付的利息，而在“应收利息”账户单独核算；若含又分期计息到期还本付息的债券利息，通过“持有至到期投资—应计利息”账户核算。②购入时所支付的相关税费，应计入初始确认金额，并在“持有至到期投资—利息调整”账户中核算，并于确认债券利息收入时予以摊销，计入当期损益。（三）持有至到期投资核算的形式企业购买持有至到期长期债券时，债券购入价格(公允价)不一定与面值相等，可能等于债券面值，也可能高于或低于债券面值。这在很大程度上取决于债券的票面利率（名义利率）和市场利率（实际利率），票面利率可能等于、高于或低于市场利率，因此企业购买长期债券有三种方式：购价=到期的面值按实际利率折成现值+各期利息按实际利率折成现值1、按面值（平价）购入：购买价格=面值