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2020年注册会计师《会计》第三章存货第1页历年考情概况本章考试以客观题为主，通常考试分值在2分至4分左右，主要涉及存货入账价值的计算、各种存货计价方法下发出存货成本的计算、月末产品成本的计算、存货的期末计量。本章也是主观题考查的基本内容，例如非货币性资产交换中涉及存货的交换、债务重组中以存货抵债、销售实现时与存货成本配比确认损益等。本章属于全书的基础性章节，相对比较简单，为以后学习非货币性资产交换、债务重组和差错更正等内容打好基础。近年考点直击考点主要考查题型考频指数考查年份考查角度存货的概念单选题★2016年根据经济业务或事项判断是否影响存货存货的初始计量单选题★★2017年、2014年外购存货的入账成本；加工取得存货的成本；不计入存货成本的相关费用发出存货的计量单选题、综合题★2013年给出相关资料，计算库存材料的成本存货跌价准备的确认和计量单选题★★★2019年、2017年、2016年、2014年计算存货跌价准备的金额、期末存货的账面价值存货可变现净值的确定单选题★★2018年、2019年计算用于生产产品的材料的可变现净值、在确定存货可变现净值时，应当考虑的因素本章2020年考试主要变化本章考试内容未发生实质性变动。【知识点】存货的初始计量★★（一）外购存货的成本存货的采购成本，包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。（1）相关税费：包括计入存货的进口关税、消费税、资源税、不能抵扣的增值税进项税额等。（2）运输费：对于增值税一般纳税人购进存货支付的运输费，按取得的运输增值税专用发票上注明的运输费金额计入存货成本，其增值税的进项税额，也可以抵扣。（3）其他可归属于存货采购成本的费用：包括入库前的仓储费用、包装费、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用等。（4）商品流通企业，在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等，应当计入存货采购成本。【例题·单选题】A公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为13%。本月购进甲原材料100吨，货款为130万元，增值税进项税额为16.9万元；同时取得运输增值税专用发票，注明的运输费用10万元，按其运输费与增值税税率9%计算的进项税额0.9万元，发生的保险费为5万元，入库前的挑选整理费用为3.5万元；验收入库时发现数量短缺1%，经查属于运输途中的合理损耗。该批甲原材料实际单位成本为每吨（）。A.1.3万元B.1.51万元2020年注册会计师《会计》第三章存货第2页C.1.22万元D.1.5万元『正确答案』D『答案解析』购入原材料的实际总成本＝130＋10＋5＋3.5＝148.5（万元），实际入库数量＝100×（1－1%）＝99（吨），该批原材料实际单位成本＝148.5/99＝1.5（万元/吨）。（二）加工取得的存货成本1.自行生产的存货自行生产的存货，其成本包括直接材料、直接人工和制造费用。自行生产的存货涉及相关会计科目勾稽关系如图3-1所示：2.委托外单位加工的存货委托外单位加工完成的存货，计入存货成本的内容包含：（1）“三项”一定计入收回委托加工物资的成本：①实际耗用的原材料或者半成品成本；②加工费；③运杂费。（2）“两项”不一定计入收回存货的成本：①消费税：支付的用于连续生产应税消费品的消费税应记入“应交税费——应交消费税”科目的借方；支付的收回后直接用于销售委托加工应税消费品的消费税，应计入委托加工物资成本。②增值税进项税额。【例题·单选题】甲公司和乙公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率均为13%。甲公司委托乙公司加工一批材料，材料收回后用于连续生产应税消费品。发出材料的实际成本为60万元，应支付的加工费为20万元、增值税进项税额2.6万元（已取得增值税专用发票），由受托方代收代缴的消费税8.89万元。假定不考虑其他相关税费，加工完毕后甲公司收回该批材料的实际成本为（）。A.60万元B.80万元C.88.89万元D.85.4万元『正确答案』B『答案解析』实际成本＝60＋20＝80（万元）。会计分录如下：（1）发出委托加工材料：借：委托加工物资60贷：原材料60（2）支付加工费用等：借：委托加工物资20应交税费——应交增值税（进项税额）2.6——应交消费税8.89贷：银行存款31.49（3）加工完毕后甲公司收回该批材料2020年注册会计师《会计》第三章存货第3页借：原材料80贷：委托加工物资80（三）其他方式取得的存货成本企业取得存货的其他方式主要包括接受投资者投资、非货币性资产交换、债务重组、企业合并等。1.投资者投入存货的成本应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。【思考题】甲公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为13%，采用实际成本法核算存货。甲公司接受A公司以其生产的产品作为投资，该产品的公允价值为100万元，取得增值税专用发票上注明的不含增值税价款为100万元，增值税额为13万元。假定甲公司注册资本总额为1000万元，A公司在甲公司享有份额为11%。甲公司应如何进行会计处理？『正确答案』甲公司会计处理如下：借：原材料100应交税费——应交增值税（进项税额）13贷：实收资本（1000×11%）110资本公积——资本溢价32.通过非货币性资产交换、债务重组、企业合并等方式取得存货的成本，详见其他相关章节。（四）不计入存货成本的相关费用下列费用不应当计入存货成本，而应当在其发生时计入当期损益：（1）非正常消耗的直接材料、直接人工及制造费用应计入当期损益，不得计入存货成本。【提示】此处所说的“应计入当期损益”，具体是指计入管理费用、营业外支出。（2）采购入库后发生的储存费用，应计入当期损益。但是，在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的仓储费用则应计入存货成本。例如，某种酒类产品生产企业为使生产的酒达到规定的产品质量标准所必须发生的仓储费用，应计入酒的成本而不是计入当期损益。（3）企业采购用于广告营销活动的特定商品，向客户预付货款未取得商品时，应作为预付账款进行会计处理，待取得相关商品时计入当期损益（销售费用）。企业取得广告营销性质的服务比照该原则进行处理。【例题·计算分析题】为进一步宣传甲公司品牌形象，2×19年甲公司市场部聘请专业设计机构为甲公司设计黄金摆件，制成后分发给各经销商作品牌宣传。2×19年3月，支付给专业设计机构设计费200万元，订制摆件200件，每件合同价格3.5万元。2×19年5月市场部收到订制摆件并于年底分发各经销商。在将黄金摆件分发给各经销商后，经双方约定，无论经销商是否退出，均无需返还。甲公司会计处理是：借：预付账款（200＋200×3.5）900贷：银行存款900借：销售费用900贷：预付账款900【例题·单选题】（2016年）2×15年12月31日，甲公司向乙公司订购的印有甲公司标志、为促销宣传准备的卡通毛绒玩具到货并收到相关购货发票，50万元货款已经支付。该卡通毛绒玩具将按计划于2×16年1月向客户及潜在客户派发。不考虑相关税费及其他因素，下列关于甲公司2×15年对订购卡通毛绒玩具所发生支出的会计处理中，正确的是（）。A.确认为库存商品B.确认为当期销售成本C.确认为当期管理费用D.确认为当期销售费用2020年注册会计师《会计》第三章存货第4页『正确答案』D『答案解析』企业采购用于广告营销活动的特定商品，向客户预付货款未取得商品时，应作为预付账款进行会计处理，待取得相关商品时计入当期损益（销售费用）。甲公司购买毛绒玩具派发给客户，属于为了销售活动购入的特定商品，计入销售费用，因此选项D正确。【归纳总结】下列项目，是否应计入企业存货成本？其确定如表3-1所示：表3-1企业存货成本的确定项目是否计入存货成本进口原材料支付的关税√；计入原材料材料采购过程中：途中合理损耗、发生的保险费、装卸费用、运输费用、材料入库前发生的挑选整理费√；计入原材料材料入库后发生的储存费用×；计入管理费用生产用固定资产的折旧费、租赁费等√；计入制造费用季节性和修理期间的停工损失√；计入制造费用为生产产品发生的符合资本化条件的借款费用√；计入制造费用产品生产用的自行开发或外购的无形资产摊销√；计入制造费用超定额的废品损失×；计入管理费用或营业外支出定额内的废品损失√；计入制造费用自然灾害而发生的停工损失×；计入营业外支出自然灾害造成的存货净损失×；计入营业外支出管理不善造成的存货净损失×；计入管理费用【需进项税额转出】为特定客户设计产品发生的可直接确定的设计费用√；【注：一般产品设计费用计入损益】企业采购用于广告营销活动的特定商品×；计入销售费用【提示】（1）为建造固定资产等各项工程而储备的各种材料，虽然同属于材料，但是由于是用于建造固定资产等各项工程，属于工程物资，不符合存货的定义，因此不能作为企业的存货进行核算。（2）下列项目属于企业存货。①企业接受外来原材料加工制造的代制品和为外单位加工修理的代修品，制造和修理完成验收入库后，应视同企业的产成品（即企业为加工或修理产品实际发生的直接材料、直接人工和制造费用等作为受托企业存货核算）；②房地产开发企业购入的用于建造商品房的土地使用权属于企业的存货；③已经取得商品所有权，但尚未验收入库的在途物资；已经发货但存货的风险和报酬并未转移给购买方的发出商品；④委托加工物资、委托代销商品。（3）对于受托代销商品，由于其所有权未转移至受托方，因而，受托代销的商品不能确认为受托方存货的一部分。所以填列资产负债表“存货”项目时“受托代销商品”与“受托代销商品款”两科目一增一减相互抵销，不列为受托方存货。【例题·单选题】（2017年）下列各项中，应计入存货成本的是（）。A.超定额的废品损失B.季节性停工损失C.采购材料入库后的存储费用2020年注册会计师《会计》第三章存货第5页D.新产品研发人员的薪酬『正确答案』B『答案解析』选项A，计入当期损益；选项C，属于仓库管理支出，计入管理费用；选项D，研发人员的薪酬费用化的金额计入当期管理费用，资本化的金额计入无形资产成本。【例题·单选题】（2014年）甲公司为制造企业，其在日常经营活动中发生的下列费用或损失，应当计入存货成本的是（）。A.仓库保管人员的工资B.季节性停工期间发生的制造费用C.未使用管理用固定资产计提的折旧D.采购运输过程中因自然灾害发生的损失『正确答案』B『答案解析』选项A、C、D均应当计入当期损益，选项B为产品生产过程中的必要费用，应当计入存货成本。【知识点】发出存货的计量★（一）确定发出存货成本的方法企业在确定发出存货的成本时，可以采用先进先出法、移动加权平均法、月末一次加权平均法和个别计价法。企业不得采用后进先出法确定发出存货的成本。1.先进先出法先进先出法是指以先购入的存货先发出（销售或耗用）这样一种存货实物流转假设为前提，对发出存货进行计价的一种方法。在物价持续上升时，期末存货成本接近于市价而发出成本偏低，会高估企业当期利润和库存存货价值，物价持续下降时则会低估企业存货价值和当期利润。【思考题】在物价持续上升时：购入商品的成本分别为：1万元、2万元、3万元、4万元、5万元，采用先进先出法计量存货成本时，对企业产生怎样影响？『正确答案』采用先进先出法计量存货成本，在物价持续上升时，发出存货成本低，当期利润会高估；期初存货成本低，期末存货成本高，最后会高估企业存货价值。【例题·单选题】（2013年改编）甲公司为增值税一般纳税人，采用先进先出法计量A原材料的成本。20×1年年初，甲公司库存200件A原材料的账面余额为2000万元，未计提跌价准备。6月1日购入A原材料250件，成本2375万元（不含增值税），运输费用74.4万元（不含增值税），保险费用0.23万元。1月31日、6月6日、11月12日分别发出A原材料150件、200件和30件。甲公司20×1年12月31日库存A原材料成本是（）。A.665.00万元B.686.00万元C.687.40万元D.700.00万元『正确答案』B『答案解析』本期购入A原材料的单位成本＝（2375＋74.4