善用中国大陆海关特殊监管区域政策

善用中国大陆海关特殊监管区域政策作者:德勤华永会计师事务所深圳分所中国税务合伙人/钟锐文会计师、德勤华永会计师事务所深圳分所中国税务合伙人/官颖儿会计师、税务部/林世泽经理整理德勤华永会计师事务所深圳分所中国税务合伙人/官颖儿会计师税务部/林世泽经理整理在全球市场经济衰退、人民币升值、生产成本不断攀升、加工贸易及出口退税政策调整的多重压力之下，中国大陆华南地区，尤其是广东省加工贸易企业将面临前所未有的生存压力。在加工贸易转型升级的浪潮中，企业应如何积极应对，以及如何拓展国内市场，面临诸如此类的问题，善用海关特殊监管区域政策将有助企业度过难关。在2008年9月份，广州保税物流园区通过验收并正式运作，为中国大陆国务院批准设立的第9个保税物流园区。另外，涵盖深圳前海湾、广州南沙的广东保税港方案已获国务院正式批准。新设或将设的这些海关特殊监管区域将改变周边地区以往的加工贸易运作模式，可能大大降低加工贸易企业的营运成本，满足跨国企业的需要。尤其对于广东地区的台资企业无疑具有重要的意义。海关特殊监管区域的主要类型目前，中国大陆海关特殊监管区域泛指保税港区、保税区、珠澳跨境工业区、出口加工区、保税物流园区、保税物流中心、保税仓库及出口监管仓库等。各海关特殊监管区域的功能和税收政策有所不同，如：保税港区、保税区、珠澳跨境工业区既可进行加工业务也可进行物流业务，而保税物流园区和保税物流中心主要功能是物流，不能进行实质性加工业务，出口加工区一般则仅限于加工功能。另外，在出口退税政策方面，除保税区、保税仓库和部分出口监管仓库等外，基本上其余之特殊监管区域可享受国内货物入区视同出口并退税的政策，其各种监管区域的差异详见下表：项目功能/经营范围相关增值税及关税优惠政策出口退税政策广东地区保税港区功能最全（物流、加工、港口作业等）区内企业的货物交易不征收增值税、消费税入区退税（注）深圳前海湾、广州南沙保税区加工、物流区内企业生产的产品运往境外和在区内销售的，免征增值税、消费税离境退税深圳、广州、珠海、汕头珠物流与加工功能：拆解与翻区内企业的货物入区退税珠海澳跨境工业区新等交易不征收增值税、消费税出口加工区出口加工（海关已在北京、上海、南京、宁波、青岛、重庆、西安选择7个出口加工区试行进行保税物流业务）区内加工、生产的货物，凡属于货物直接出口和销售给区内企业的，免征增值税、消费税入区退税深圳、广州保税物流中心物流区内企业的货物直接出口和区内销售的，免征增值税、消费税入区退税广州南沙保税物流中心B型保税仓库进口货物储存不适用不适用深圳、广州、东莞等地区出口监管仓库对已办结海关出口手续的货物进行存储、保税物流配送等不适用入仓退税或离境退税两种模式深圳、广州、东莞等地区注：入区退税政策是指当国内区外的货物进入到该特殊监管区域内时视同出口，无须等到货物离境，区外企业即可享受出口退税政策。利用海关特殊监管区域进行之营运流程或税务规画企业为进行加工贸易业务，得引用上述海关特殊监管区域进行不同之规划，谨简单举例几种运用方法以下：一、加工贸易之营运流程规划(1)利用具有加工功能的特殊监管区域进行禁止类和限制类加工贸易中国大陆在2007年发布更新之加工贸易禁止类和限制类商品目录，凡被列入加工贸易禁止类目录料件者，企业则不能以加工贸易的形式保税进口料件，进口时需要缴关税、进口环节增值税或消费税，而如被列入加工贸易限制类目录，企业则可能需先缴纳台帐保证金，于中国大陆沿海地区新设立之企业甚至不能从事限制类目录下的加工贸易活动（即仍需缴税进口）。根据有关规定，新发布之的加工贸易禁止类目录适用于保税区、出口加工区等具有加工功能的海关特殊监管区域，但在新目录公布之前区内已设立的企业除外。对拟进行禁止类加工贸易的企业，可考虑收购或合作的方式，利用上述区域内已设立的企业继续进行加工贸易。此外，新加工贸易限制类目录不适用于出口加工区、保税区等具有加工功能的海关特殊监管区域以及以深加工结转方式进行之交易，这意味着不需要实行银行保证金台帐“实转”管理，有利于缓解加工贸易企业资金的需求压力。另外，单耗标准不适用于海关特殊监管区域、保税监管场所内的加工贸易企业，消耗性物料列为保税原物料，得以保税方式投入生产。这些规划都可成为解决禁止类和限制类加工贸易限制的合法方法。(2)利用具有物流功能的海关特殊监管区域解决转厂“价格差异”问题在多角贸易运作下，境外公司接受客户订单后，由境外公司转订单委托大陆子公司生产，并指定大陆子公司将生产之产品以转厂方式交货给大陆客户，在该等交易模式下，大陆子公司将面对境外公司之采购价格与大陆客户订单价格之差异，为解决这种价格差异情况，可考虑大陆子公司先与境外公司签订协议，由大陆子公司将货物运送至具有物流功能的特殊监管区域并依采购单价格办理出口报关手续，然后由大陆客户再从特殊监管区域依其订单价格保税报关进口货物，并由大陆客户依报关单价格导出货款至境外，待境外公司收汇后，再由境外公司汇入大陆子公司货款，这样可以有效地避免“价格差异”的情况。但是，中国大陆政府可能会对“国货出口复进口”（可能包括上述出口到园区再进口的形式）的政策调整，未来“国货出口复进口”是否仍可保税进口值得关注。(3)利用国内结转型监管仓实现来料加工贸易保税产品内销若来料加工企业拟将部分产品于国内销售，可考虑将来料加工贸易保税产品出口到国内结转型出口监管仓，完成来料加工产品出口手续，再由大陆地区客户以一般贸易方式从监管仓进口产品，完成保税产品内销。其主要优点包括：‧避免缴纳加工贸易保税料件转内销造成的缓税利息；‧无需提交《加工贸易内销业务批准证》，减少审批环节；‧免除境外一日游之交货方式，节约运输成本，提高运作效率；‧避免从事内销业务带来的“分设备、分仓库、分料件”的海关监管要求。来料加工产品直接转内销时，系以原进口料件价格估价补税并征收缓税利息，而大陆地区客户以一般贸易方式从出口监管仓库进口产品，系以成品价格估价征税。二、增值税出口退税方面的规划加工贸易企业还可以利用特殊监管区域，进行增值税出口退税之税务规划，以达到节税的目的。(1)在海关特殊监管区域内设立贸易公司，降低增值税的成本企业的增值税成本一方面取决于国家制定的出口退税率，另一方面还受到企业的货物出口价格的影响。对于前者，企业只能被动的接受，而对于后者，企业则可以利用一些海关特殊监管区域来达到调整出口价格从而主动降低增值税成本的目的。在享受入区退税政策的海关特殊区域内，例如在保税港区、珠澳跨境工业区、保税物流园区（中心）等设立关联贸易公司，境内生产企业将货物销售给区内贸易公司，再由贸易公司办理实际离境。由于出口FOB价格的降低，将减少免抵退不得免征和抵扣税额转入成本的金额。同时应当注意的是，所发生的关系人交易的订价应符合独立交易原则，以避免移转订价查核的风险。(2)利用10号文，降低增值税成本中国大陆财政部在2008年发出的财税[2008]10号文规定，对出口加工区、保税港区、珠澳跨境工业区、综合保税区等区内加工贸易企业于国内采购已取消出口退税的成品革、钢材、铝材和有色金属材料（不含钢坯、钢锭、电解铝、电解铜等金属初级加工产品）等原物料，并将该等原物料用于生产出口产品者，该等原物料进区时得按增值税法定征税率予以退税，惟其中应予注意区内加工贸易企业必须对上述的原材料进行实质性加工，为退税主体之区外企业方可凭出口货物报关单和其他现行规定的出口退（免）税凭证向税务机关申报办理退（免）税。若区外企业如属于增值税小规模纳税人，其销售上述货物实行免税办法。与设立在区外之加工贸易企业比较，区内加工贸易企业不需按征退税率差转出免抵退不得免税和抵扣税额入销售成本，且区外原材料供货商还可按征税率退税；因此与需负担增值税成本的区外加工贸易企业相比，区内的加工贸易企业无疑在这方面占有较大的优势。三、供应链管理规画加工贸易企业还可以透过海关特殊监管区域加强原材料供应链管理，节约费用和降低税负。(1)采用供货商管理库存服务，降低采购成本生产企业将自有库存变更为供货商库存，即原材料进口存入保税仓库时，物权仍属供货商，只有原材料从保税仓库征税出仓后才转为自有库存。货物出仓前因货物所有权仍归供货商所有，由此产生的费用由供货商承担，大大减轻了生产企业仓储成本。(2)来料加工企业利用海关特殊监管区域改变国内采购材料的海关属性，降低增值税成本。根据有关规定，来料加工企业国内采购原材料所含的增值税进项税额不得抵扣，需计入成本。如果营运模式变更为供货商将国内材料运至保税物流园区等具有入区退税和保税物流功能的海关特殊监管区域后，再保税进口进行来料加工业务，来料加工企业将不再存在国内采购料件进项税转出的问题，而国内供货商得予节省之增值税成本为原材料的FOB价格乘以原材料征退税率之差。当原材料出口退税率大于零时，来料加工企业和国内供货商的总体增值税成本将下降。另外，这种模式相比“香港一日游”模式简化了手续、提高了效率、降低了经营成本。这种方案适用于国内采购原材料比较多的来料加工企业。其他考虑因素上述只是利用海关特殊监管区域进行税务和关务规画的几个例子，企业应根据自身情况作适当调整。此外，在进行税收规划时，营运模式的改变必须有合理的商业理由，而且还要综合考虑其他因素，例如：营运模式的改变是否能最有效地符合顾客和市场需求；在现行的加工贸易及相关规定下，主管机关是否核准新设立公司；新成立一家公司，运营成本可能会增加，其他税务成本亦可能增加（旧企业在过渡期内还可以享受原有的企业所得税税收优惠政策，但新企业不能享受）等等。因此，建议在实施方案前咨询专业人士的意见，在进行整体的财务规划、深入研究和对各种因素全盘考虑后才付诸行动，以达致最佳的规划效果。