第七章--企业薪酬激励机制的税收筹划-

第七章企业薪酬激励机制的税收筹划学习要求：本章介绍对企业薪酬激励机制的两个方面：员工激励机制、经营者激励机制进行税收筹划。通过本章的学习，要求掌握对不同薪酬激励机制进行税收筹划，及其筹划的依据、筹划的思路。一、员工激励机制的税收筹划在现在知识竞争、人才竞争的年代，企业为了提高员工工作绩效、留住人才，纷纷制定员工激励机制，可以说激励机制运用的好坏在一定程度上是决定企业兴衰的一个重要因素。在制定企业激励制度的同时，税收是一个不能忽视的影响因素，如果没有合理的税收筹划，企业制定的激励制度最终可能会加重员工及企业的税收负担，达不到预期的效果。（一）什么是员工激励机制？员工激励机制，是指用各种有效的方法去调动员工的积极性和创造性，使员工努力去完成组织的任务，实现组织的目标。现行的员工激励机制最重要的部分就是薪酬激励，广义的薪酬激励包括了物质回报与非物质回报两大类。狭义的薪酬是指物质回报，是员工为企业所做的贡献（包括实现的绩效，付出的努力、时间、技能、经验等）而获得的直接或间接的货币收入，包括基本工资、奖金、津贴、提成工资、分红、福利等。而非物质回报也就是我们通常所说的内在薪酬，它是受心理和社会性因素所影响的，例如安全感、公平感、满足感、成就感、自我实现感等。本章主要分析物质回报的税收筹划。（二）员工激励机制的税收筹划1、基本工资、薪金所得的税收筹划基本工资是员工薪酬的主体部分，基本工资在整个薪酬体系中的比重高低取决于员工在企业中的职位高低，一般来讲，员工在企业中的地位越高，基本工资所占的比重就越低。企业为了加强对普通员工的薪酬激励，还采取了向员工发放劳动分红的方式，所谓劳动分红是指，企业员工参加企业劳动后，对企业劳动成果的一种利益分享，分红与企业在市场中的效益相联系，企业在市场中的效益越佳，员工所获得的分红越多，是绩效工资的一种形式。1）工资、薪金所得纳税的税法规定根据《中华人民共和国个人所得税法》规定，工资、薪金所得应缴纳个人所得税，并且税法中明确规定，工资、薪金所得，是指个人因任职或者受雇而取得的工资、薪金、奖金、年终加薪、劳动分红、津贴、补贴以及任职或者受雇有关的其他所得。因此对于员工的上述两类收益都应按“工资、薪金所得”征收个人所得税。国家税务总局公告2011年第46号文规定，2011年9月1日起工资、薪金所得，适用7级超额累进税率，税率为3%－45%。级数全月应纳税所得额税率（%）速算扣除数1不超过1500元的3%021500至4500元的部分10%10534500至9000元的部分20%55549000至35000元的部分25%1005535000至55000元的部分30%2755655000至80000元的部分35%55057超过80000元的部分45%135052）工资、薪金所得筹划筹划思路：尽可能均衡发放全年工资收入，避免工资、薪金收入呈现大幅度波动。这类企业可以在年初预计各员工全年的工资，在每月按预计数平均分配，到年终再并入奖金进行多退少补。这主要针对一些季节性影响较大的行业以及现今企业激励机制中采用绩效工资制的企业的工资、薪金所得的税收筹划。【案例】：某中国境内一个化工企业2011年9月向其员工李某发放工资是按基本工资＋绩效工资的方式发放，其中每月发放的基本工资为2700元，绩效工资按照员工的工作量给予发放。假设其财务人员设计了以下工资发放的方案供选择：方案一：职工基本工资为2700元，该员工绩效工资为：9月800元，10月2500元，11月2800元，12月2600元。方案二：若企业以该员工表现将该员工的绩效工资做出预算，每月平均分配2175元。企业发放总额不变。【筹划分析】方案一：税法规定的工资、薪金所得的免征额为3500元，由此可知，李某应纳个人所得税的月份为：10月、11月、12月。10月应纳个税=（2700＋2500－3500）×10％－105＝65元11月应纳个税=（2700＋2800－3500）×10％－105＝95元12月应纳个税=（2700＋2600－3500）×10％－105＝75元李某9-12月应纳个税＝65＋95＋75＝235（元）方案二：税法规定的工资、薪金所得的免征额为3500元，由此可知，李某每月应纳个税：每月个税＝（2700＋2175－3500）×3%＝41.25（元）李某9-12月工资共纳个税41.25×4=165元【筹划分析点评】比较上述方案，方案二与方案一相比，总共节省了70元的个人所得税。由此可看出，每月平均分配绩效工资的方案比据实发放绩效工资更为节税。企业给员工发放工资时应尽量避免大幅度的波动，避免高收入的月份适用高税率计算纳税，加重纳税人的税收负担。2、奖金、年终加薪的税收筹划国家税务总局[2005]9号文出台了《国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知》，明确规定从2005年1月1日起，纳税人取得全年一次性奖金，单独作为一个月工资、薪金所得计算纳税。在计征时，应先将雇员当月内取得的全年一次性奖金，除以12个月，按其商数确定适用税率和速算扣除数；如果在发放一次性奖金的当月，雇员工资薪金所得低于税法规定的费用扣除额，还应将全年一次性奖金减除“雇员当月工资薪金所得与费用扣除额的差额”后的余额，按上述办法确定全年奖金的适用税率和速算扣除数。筹划思路：在实际情况中，年终一次性奖金在多数情形下都可以转换为每月的月薪。年终一次性奖金和月薪的适度转换可最佳节税。【案例】教材P147案例3、员工福利1）员工福利及相关税收规定员工福利主要是指对员工生活上的照顾和补贴，福利是薪酬体系的必要补充。主要分为法定福利和企业福利两大类：法定福利包括住房公积金、基本养老保险金、基本医疗保险金、失业保险金等；企业福利包括企业从已提取的职工福利基金中支付的各项福利支出，如职工生活困难补助、探亲路费、给予职工的补贴、医疗补助费等。第一，法定福利。国务院2005年12月公布的《中华人民共和国个人所得税法实施条例》对基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、住房公积金有关个人所得税政策问题有如下规定：（1）企事业单位按照国家或省（自治区、直辖市）人民政府规定的缴费比例或办法实际缴付的基本养老保险费、基本医疗保险费和失业保险费，免征个人所得税；个人按照国家或省（自治区、直辖市）人民政府规定的缴费比例或办法实际缴付的基本养老保险费、基本医疗保险费和失业保险费，允许在个人应纳税所得额中扣除。企事业单位和个人超过规定的比例和标准缴付的基本养老保险费、基本医疗保险费和失业保险费，应将超过部分并入个人当期的工资、薪金收入，计征个人所得税。（2）根据《住房公积金管理条例》、《建设部财政部中国人民银行关于住房公积金管理若干具体问题的指导意见》（建金管[2005]5号）等规定精神，单位和个人分别在不超过职工本人上一年度月平均工资12%的幅度内，其实际缴存的住房公积金，允许在个人应纳税所得额中扣除。单位和职工个人缴存住房公积金的月平均工资不得超过职工工作地所在设区城市上一年度职工月平均工资的3倍，具体标准按照各地有关规定执行。单位和个人超过上述规定比例和标准缴付的住房公积金，应将超过部分并入个人当期的工资、薪金收入，计征个人所得税。（3）依据《中华人民共和国个人所得税》及有关规定，对企业为员工支付各项免税之外的保险金，应在企业向保险公司缴付时（即该保险落到被保险人的保险账户）并入员工当期的工资收入，按“工资、薪金所得”项目计征个人所得税。第二，企业福利。根据国税发〔2006〕162号文规定，福利费、抚恤金、救济金免征个人所得税。这里所说的福利费，是指根据国家有关规定，从企业、事业单位、国家机关、社会团体提留的福利费或者工会经费中支付给个人的生活补助。税法规定，下列收入不属于免税的福利费范围，应当并入纳税人的工资、薪金收入计征个人所得税：（1）从超出国家规定的比例或基数的福利费、工会经费中支付给个人的各种补贴、补助；（2）从福利费和工会经费中支付给本单位职工的人人有份的补贴、补助；（3）单位为个人购买汽车、住房、电子计算机等不属于临时性生活困难补助性质的支出。2）员工福利的税收筹划筹划思路：（1）提供交通便利。企业购车专门接送职工上下班，可以节省职工的交通费用。（2）提供免费的午餐。税法对为职工提供免费午餐尚无征税的规定，这部分支出可在不超过工资总额14%的比例计提的职工福利费中列支。（3）为单身职工提供宿舍。企业可购建或租用福利性住房免费由单身职工居住。（4）充分利用“三险一金”免税政策。按照国家税法规定，单位为个人缴付和个人缴付的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、住房公积金，从纳税义务人的应纳税所得额中扣除。（5）利用组织培训等形式的激励。对于企业出资的培训奖励等，税法还没有具体的纳税规定。【案例】境内房产开发公司A公司主要经营房屋的出租、出售，该公司的员工王先生在A公司工作期间由于没有固定住所，向A公司租住一套两居室住房，每月支付房租2100元，公司为其发放工资、薪金每月10000元。王先生每月应纳个人所得税税额为：（10000－3500）×20％－555＝745（元）每月净收入=10000-745-2100=7155（元）【筹划分析】若A公司修改上述工资发放方案，公司将对外出租的租金每月2100元的住房免费为王先生提供，为其发放的工资下调到每月7900元，此时王先生应纳的个人所得税为：（7900－3500）×10%-105=335（元）净收入=7900-335=7565（元）显然通过修改方案，对王先生来说，税负更轻，根据筹划，王先生可节省个人所得税410元，获得的实际收入也更高。二、经营者激励机制的税收筹划（一）经营者激励机制内容企业经营者的概念有一定的模糊性，不同的企业有不同的界定。我们认为，只要是个人行为能对企业经营业绩有较大影响的人，如首席执行官（CEO）、高级管理人员以及企业中不可替代的核心专家等都属于经营者范围。为了实现企业长远目标，各企业所采取对经营者的激励机制根据各自的不同情况而各不相同，主要包括经营者年薪、奖金、股票期权等几类，具体内涵如下：经营者年薪制，是根据经营者任职企业的规模、担负的责任、完成的经济效益等情况，以一个生产经营周期即以年度为单位来考核确定并支付其工资报酬的分配制度。经营者奖金与员工奖金相似，也是企业为了鼓励企业经营者高效率、高质量工作所给予的奖励。股票期权又称为认股期权，指公司员工享有的在未来确定的日期，以约定的价格取得一定数量本公司股票的权利，在约定的等待期间过后，公司员工有权出售所持有的股票，获取一定的收益。股票期权是一种新型的权利形态，是将标准股票期权交易引进到现代公司治理中而形成的一种长期激励机制。（二）经营者激励机制的税收筹划筹划思路：对于经营者激励机制的税收筹划如今主要立足于经营者年薪制与股票期权的相关设计上。1、年薪制1）年薪制的税收法律规定根据我国现行税法规定，在实行年薪制和绩效工资的单位，个人平时按月取得的生活费或部分工资，应按月依照工资、薪金所得计算缴纳个人所得税。年终取得的年薪和绩效工资，应按全年一次性奖金计税办法计算缴纳个人所得税。2）经营者年薪制的税收筹划筹划思路：企业在设计经营者年薪制时应注意税收临界点的问题。与一次性奖金发放一样，因为对于“工资、薪金所得”征税的税率是7级超额累进税率，所以年薪制定在税收临界点上下的，其经营者个人所得税税负有很大差异。【案例】教材P146案例【筹划延伸思考】在设计经营者年薪时要避开这种税收临界点，避免加重纳税人的税收负担。2、为经营者提供非货币性实际福利类薪酬企业可以通过为经营者配车或提供电脑、电话等公共物资的形式使经营者的货币性名义薪资转为非货币性实际福利类薪酬。如果企业能在现有条件下，在配车上进行筹划，将折旧、日耗费用在税前扣除，这样既可少纳企业所得税和个人所得税，还可进行一定的增值税进项抵扣。《财政部、国家税务总局关于规范个人投资者个人所得税征收管理的通知》财税(2003)158号中关于个人投资者以企业资本金为本人、家庭及相关人员支付消费性支出及购买家庭财产