增值税转型改革的存在问题及对策研究

增值税转型改革的存在问题及对策研究——从路桥民营经济视角管窥税制改革20年台州市路桥区国家税务局课题组1994年，一场具有重大历史意义和影响的分税制改革拉开我国税制改革的序幕。20年来，税收制度经历了数次较大规模的改革，尤其是2009年的增值税转型改革，在促进经济转型、产业升级等方面发挥了积极的作用。民营经济作为税收来源的重要组成部分，受税收制度的影响广泛而深远。路桥区的民营经济以股份合作、个体私营起步，迅速发展并为世人瞩目。本文正是以占全区经济总量95％以上的民营经济为视角，从增值税转型改革对路桥区民营经济的影响入手并展开分析，思考现行增值税税制对民营经济发展的限制，最后结合基层国税部门的工作实践，提出促进民营经济发展的税制改革建议。一、20年税制改革背景下增值税的转型历程（一）增值税转型改革的历程与实践1994年，我国进行了新中国成立以来规模最大、范围最广、力度最强的税制改革，初步建立了以实行生产型增值税为核心、消费税和营业税为辅助的流转税课税体系，构建了现行税制的基础和框架。从此，增值税在我国税制中的主体地位不断加强，在国家财政中发挥了无可替代的支柱作用。经过20年的改革与实践，我国的税制更加规范与统一，为筹集财政收入、调控市场经济、促进改善民生等发挥了巨大作用。从1995年到2013年，我国税收收入总额从6038亿元增至110497亿元；1997国地税分设后，路桥区国税税收收入总额从2.25亿元增至36.11亿元。尽管我国的税制改革取得了巨大的成就，但随着市场经济的发展以及中国加入WTO带来国内外的经济形势变化，现行税制中的内生与外生问题也逐渐暴露，比如生产型增值税税基狭窄、重复课税、操作复杂等弊端日益凸显，对其进行改革已是必然趋势。从2004年开始，我国税制进入了新一轮改革时期。自2004年7月1日起，我国在东北地区进行扩大增值税抵扣范围试点，随后试点范围扩至中部六省和内蒙古等地，直至2009年在全国全面推开增值税转型改革。新型增值税制度增强了企业技术更新改造的动力和能力，为我国经济转型和产业升级奠定了基础。（二）以路桥民营经济作为观察样本的意义作为“温台模式”的发源地之一，民营经济是路桥区经济社会发展的坚实根基和活力之泉。2013年，路桥民营经济总量达到410.91亿元，占全区GDP总量的95.92%；缴纳国税税收34.66亿元,占全区国税总收入95.98%，其中缴纳增值税17.03亿元，占全区增值税总收入83.67%，成为主体税种的主要来源。据台州市路桥区工商局最新数据显示，截至2014年9月，全区登记在册民营企业12459户，注册资本4086819万元；个体工商户42455户，注册资本185252万元。民营经济在推动当地社会经济发展、扩大就业、壮大税源等方面，发挥了举足轻重的作用。民营经济税收收入是增值税的重要来源，增值税的制度设计对其有着直接而显著的导向作用。增值税转型改革启动至今已有5年，研究其对民营经济的影响，思考税制改革的未来路径，并如何充分发挥税收的调节作用，进一步激发民营经济的活力,促进其持续、健康、有序地发展，不仅具有深刻的典型意义和现实意义，更是一项迫切的任务。以民营经济发展为主的路桥经济发展历程和路径在浙江区域经济发展中具有一定的普遍性，本文选取民营经济占全区经济总量95％以上的路桥作为样本，试图分析增值税转型改革中存在的共性问题，并提出措施和建议。二、增值税转型改革对路桥区民营经济的影响2009年1月1日起我国全面推行增值税转型改革，运行15年之久的生产型增值税制度落下帷幕。增值税的制度变动对路桥区的民营经济税收产生了广泛而深远的影响。（一）增值税转型对企业的减负效果直接而明显。从静态上看，2009—2013年，民营企业共申报抵扣固定资产进项税额4.34亿元，实际抵扣2.71亿元，留抵1.81亿元（见表1）。就整体来说减负力度较大，但就个体而言，减负情况并不平均，当期允许抵扣固定资产且抵扣税额较大的企业受增值税转型影响明显，反之则微乎其微。2009—2013年，全区2万多户民营小规模纳税人按3%征收率共缴纳增值税11.72亿元，减税约7.81亿元，受益十分显著。从动态上看，增值税转型改革后，一方面，固定资产进项税额抵扣造成增值税减少，另一方面，实际发生的抵扣税额相应转化为企业应税所得额，机器设备投资降低，进入成本的折旧额减少，企业所得税则会相应增收。假设企业所得税率均为25%；新增允许抵扣固定资产的不含税价为X，增值税税率为17%，教育费附加征收率为3%,城市维护建设税税率为7%；采用直线折旧法，假定残值均为原值的5%，折旧年限均为10年，则年折旧率为9.5%。以表1中申报抵扣税额4.34亿元为基数，可以计算：民营经济税收影响额=增值税减少额+城建税及教育费附加减少额+企业所得税增加额＝-X*17%-X*17%*10%+X*17%*(10%+9.5%)*25%＝-0.78亿元。由此可初步得出结论，增值税转型带来的正负效应相抵之后，对民营企业仍然具有明显的减负作用。表1：2009年—2013年路桥区民营企业固定资产进项税额抵扣情况（单位：万元）数据来源：台州市路桥区国税局2009年2010年2011年2012年2013年总计固定资产进项税额256512429155968467433243389实际抵扣增值税9717415110055080259927070待抵扣固定资产进项税额1594501445913387173318147（二）增值税转型对固定投资的影响低于预期。从理论上来说，扩大增值税抵扣范围对投资增长有促进作用。但政策执行效果来看，扩大增值税抵扣范围对投资的影响较为温和。从表2中可知，缴纳增值税行业的机器设备投资，在全区固定资产投资中占比不超过10%，因而扩大增值税抵扣范围对投资的拉动作用十分有限，本身并没有引发投资过热。表2数据反映，近年来路桥区固定资产投资保持了一个较快的增势，2008年—2013年的增幅依次为11.2%、13%、3.25%、20.9%、36.1%、23.2%。从投资结构来看，2014年1-5月全区房地产投资占固定资产投资的44.6%，高出工业投资比重6.6个百分点，而基础设施投资仅占7.3%。当前投资过热的领域仍然主要集中在政府政绩工程、房地产等行业，产业设备更新改造方面的投资相对薄弱，消费型增值税优化投资结构的作用尚需进一步发挥。表2:2009年-2013年允许抵扣的机器设备投资与全区固定资产投资的比较（单位：亿元）数据来源：《路桥统计年鉴》、台州市路桥区国税局（三）增值税转型优化产业结构的作用尚未发挥。由于不同行业的资本有机构成各有高低，固定资产投入情况2009年2010年2011年2012年2013年机器设备1.517.319.174.982.55全区固定资产投资104.776.0791.97125154占比（%）1.449.619.973.991.66必然有所区别，从而使得增值税转型的效应存在行业差异。路桥区民营经济缴纳增值税的行业主要分布汽车制造、摩托车制造、汽摩配件、塑料模具、印刷业以及批发零售等行业。从理论上来说，制造业由于固定资产投资金额较大，在增值税转型后将获得较多抵扣税额，而批发零售业则多为劳动密集型产业，从中获益有限。截取2013年固定资产进项税额抵扣数据（表3），可观察到，在全区企业固定资产抵扣占比情况中，其中设备制造业所占比重最大，占了总抵扣额的18%，其次为金属制品业、塑料制品业，分别为16%和14%。但是严格来说，固定资产抵扣额不能作为唯一反映增值税转型改革对行业影响的指标，只是说明了不同行业的受益情况。表3：2013年固定资产进项税额抵扣分行业情况（单位：万元）抵扣额总抵扣额比重（%）设备制造业980432222.67金属制品业897432220.75塑料制品业768432217.77化工业556432212.86印刷业457432210.57造纸业37643228.69纺织业25043225.78数据来源：台州市路桥区国税局三、从民营经济视角看增值税转型改革存在的问题此次增值税转型改革对解决我国长期存在的重复征税问题，促进民营经济快速发展发挥了积极的作用，但同时也应清楚地看到此次转型并不彻底，离真正意义上的消费型增值税制度尚有距离。另一方面，随着民营经济迅速成长并由此带来的经济社会结构的深刻变化，以及其自身层次和规模升级及转型需求的日益增强，增值税转型改革的缺陷与问题也逐渐凸显。（一）消费型增值税未完全建立，不利于民营经济结构进一步优化。严格意义上说，此次实行的消费型增值税，只是扩大了抵扣范围，不是彻底的转型，现行增值税税制仍存在重复征税问题，比如不允许非生产用机器设备和不动产在建工程等抵扣进项税额。当前的抵扣政策对于工业和制造业有一定的促进作用,而对于国家鼓励发展的高新技术产业等知识型产业扶持力度有限，不利于经济结构的调整和优化。2012年我国在上海开展营业税改征增值税试点，随后于2013年8月1日在全国推广试行。目前“营改增”范围已包括交通运输业、邮政业、电信业和部分现代服务业，尽管货物劳务税收制度的改革取得了突破性的进展，但对于未纳入“营改增”的第三产业来说，重复征税的问题仍然存在。如建筑施工企业，一方面这类企业的固定资产在其总资产中的比重较高，另一方面，这类企业购入固定资产后，由于被划定为营业税纳税人而非增值税纳税人，因此其增加的固定资产投资并不能予以抵扣，则其根本不可能因增值税的转型改革而受益。（二）纳税人延续分类管理模式，中小民营企业发展受到限制。现行增值税制度对纳税人实施分类管理，将增值税纳税人按企业销售额与会计核算健全与否分为一般纳税人和小规模纳税人，并实行不同的征收管理办法。截至2014年9月，路桥增值税小规模纳税人24358户，占全区国税纳税人总数82.8%，是吸纳就业、稳定社会的主力军。然而，按照分类管理制度，小规模纳税人不仅自身不能享受进项抵扣，而且使交易对方也无法享受进项抵扣，使其在市场竞争中处于更加劣势的地位，不利于民营中小企业及个体工商户的成长壮大。因为增值税抵扣链条的中断，还导致民营企业小规模化倾向严重。增值税转型后，尽管一般纳税人增加固定资产进项抵扣且降低了认定标准，但数据表明，多数达标小规模纳税人不愿转为一般纳税人。2009-2013年，近2.5万小规模纳税人中，达到一般纳税人认定标准的有849户，实际申请认定为一般纳税人的不足100户，达标认定比例不到11.78%。究其原因，主要在于是增值税抵扣链条不完整，致使部分纳税人难以取得全部进项，而且认定一般纳税人后会增加小规模企业的额外建帐成本，特别是从事日用品、百货等销售的批零纳税人，上游交易量小分散，一般只取得普通发票甚至不索取发票，以换取价格优惠；而下游对象主要是普通消费者，不需要开具增值税专用发票。（三）多档税率并存且部分标准不合理，不利于民营经济健康持续发展。2014年7月1日开始，自来水、小型水利发电等特定一般纳税人适用的增值税6%、5%、4%、3%四档征收率中的6%和4%简并为3%。此次的税率简并为未来增值税解决档次过多，税率过高问题作了准备和试验，但实际税率结构复杂的总体局面并未得到实质改变。目前，我国增值税税率共有17%、13%、11%、5%、3%（征收率）、零税率等6档税率。据经济合作与发展组织（OECD）的研究显示，国际上实行增值税的国家和地区中，只有1档税率的占45%，2档税率的占25%，3档税率的占22%，超过3档税率的国家占8%。过多的税率档次不仅带极易导致核算混乱，而且也增加了征纳双方的成本。在税率标准上，也存在着设计过高的问题。以物流企业为例，改革前的营业税税率为3%和5%，改革后的增值税税率为11％和6％。实践表明，若要使改革前后保持同一税负水平，则运输类企业和仓储类企业的抵扣税额须分别占营业收入的70%和50%以上，但实际上，除了燃油或者设备等能抵扣外，企业普遍存在抵扣严重不足的问题。（四）税收政策环境不稳定，不利于民营经济实现公平竞争。一是法律级次低。1994年以来，增值税的法律依据是国务院制定