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第五章商品流转其他业务的核算第一节库存商品加工的核算•商品流通企业加工商品有委托加工和自行加工两种形式。委托加工商品是商品流通企业将库存商品作为原材料，委托其他企业加工，并按一定标准付给加工费，到期收回成品的业务。自行加工是商品流通企业所属有关部门组织人力和设备自行委托加工商品的业务。•一、委托加工商品的核算•商品流通企业在商品进行委托加工前，必须与加工企业签订合同，订明加工商品的品种、规格、数量、原材料耗用定额、交货期限、加工费标准及结算方式等，作为双方执行的依据。企业根据合同规定将商品作为原材料拨付加工时，应由业务部门填制“委托加工商品发料单”一式数联，通知仓库发货。委托加工业务在会计处理上主要包括拨付加工商品、支付加工费用和税金、收回加工商品和剩余物资等几个环节。•商品流通企业应设置“委托加工物资”科目核算。企业委托外单位加工的各种商品的实际成本。该科目借方登记企业发给外单位加工的物资或商品、支付的加费及受托方代收代交的消费税；贷方登记加工完成验收入库的商品和剩余物资的实际成本；期末借方余额，反映企业委托外单位加工但尚未加工完成物资的实际成本和发出加工物资的运杂费等。其明细科目账应按加工合同和受托加工单位设置。•(一)发出委托加工商品的核算•发给外单位加工的商品时：•借：委托加工物资—XX•贷：库存商品—XX商品•(二)支付加工费、增值税的核算•支付的加工费、运杂费及增值税时：•借：委托加工物资—XX•应交税费—应交增值税(进项税额)•贷：银行存款•(三)交纳消费税的核算•根据消费税有关规定，需要交纳消费税的委托加工商品，由受托方代收代交消费税。委托加工的物资收回后直接用于销售的，委托方应将受托方代收代交的消费税计入委托加工商品的成本：•借：委托加工物资—XX•贷：应付账款—XX加工厂•银行存款•(四)加工完成收回加工商品的核算•1．采用售价金额核算的商品流通企业：•借：库存商品—XX商品（售价）•贷：商品进销差价（售价－实际成本）•委托加工物资（收回的实际成本）•2．采用进价金额核算的商品流通企业：•借：库存商品—XX商品（收回的实际成本）•贷：委托加工物资（收回的实际成本）•二、自行加工商品的核算•零售企业自行加工商品业务，一般是由企业所属不独立核算单位进行的。自行委托加工商品业务所发生的支出，可通过“库存商品—自行加工商品”科目核算，也可单独设置“委托加工物资”科目核算。发生的委托加工商品支出，如工资及其他加工费用等，能够确认由哪批委托加工商品负担的，直接记入该批委托加工商品的加工成本，借记“库存商品—加工商品”科目，贷记“应付职工薪酬”、银行存款”等科目；不能够直接确认由哪些委托加工商品负担的混合费用，先记入“其他业务成本”科目，借记“其他业务成本”科目，贷记“应付职工薪酬”、“材料物资”、“银行存款”等科目。期末，按一定的标准分配转账，属于某批委托加工商品应负担的部分，记入该批委托加工商品的成本，借记“委托加工商品”科目，贷记“其他业务成本”科目。“其他业务成本”科目是损益类科目，核算企业除商品销售以外的其他销售或提供其他劳务所发生的支出，包括相关的成本、费用等。企业发生的其他业务成本，借记该科目；期末，该科目核算的各项费用支，出按一定的标准分配转账时，贷记该科目；该科目的期末余额，反映尚未完工的加工业务、运输等、业务的实际成本。其明细账应按照其他业务的种类等设置。•（1）领出加工商品•借：库存商品—自行加工商品•贷：库存商品—XX商品•（2）支付加工费及其他费用•借：库存商品—自行加工商品•贷：应付职工薪酬•银行存款•（3）完工入库•借：库存商品—XX商品•贷：库存商品—自行加工商品第二节出租商品的核算•出租商品业务是将商品出租，收取租金以取得租赁收入的业务。出租商品业务一般是零售业的附带经营业务。—商品流通企业出租商品时，应与承租企业或个人签订协议，或由承租人签字确认；若有必要还应签订合同，同时收取押金。收回出租商品时，商品流通企业要计收租金收入，同时退还押金。对收回的出租商品，业务人员应进行验收，若发现损坏，应由承租人赔偿。•一、出租商品的核算•商品流通企业出租商品，其所有权并未转移。为正确反映出租商品情况，应设置“出租商品”科目核算租出商品的进货原价。出租商品业务不多的企业，出租商品可在“库存商品”科目核算，不设置“出租商品”科目。•具体会计分录处理如下：•①转作出租商品时•借:出租商品(进价)•商品进销差价(售价－进价)•贷:库存商品(售价)•二、出租商品押金的核算•商品流通企业出租儿童玩具车收取押金时，借记“银行存款”科目，贷记“其他应付款”科目。•三、出租商品租金的核算•商品流通企业出租商品，计收租金收入时，借记“银行存款”或“应收账款”科目，贷记“其他业务收入”科目。•“其他业务收入”科目核算商品流通企业除商品销售以外的其他销售或其他业务收入，如材料物资及包装物销售、无形资产转转让、固定资产出租、商品出租、包装物出租、运输和废旧物资出售收入等。该科目的贷方登记收入的增加，借方登记收入的减少；将收入结转“本年利润”科目后，本科目无余额。其明细账应按其他业务种类设置。•收到租金：•借：银行存款•贷：其他业务收入•月末结转：•借：其他业务收入•贷：本年利润•四、出租商品摊销的核算•商品流通企业将出租商品磨损的价值计入有关成本费用的过程，称为出租商品摊销。出租商品在使用过程中，因磨损价值不断减少。这部分出租商品摊销价值将从当期收人中得到补偿。出租商品摊销时，借记“其他业务成本”科目，贷记“出租商品”科目。出租商品摊销额的计算方法可采用分期(次)摊销法，即按出租商品的类别或品种，分别估计其使用期限(或次数)和预计残值，将其原进价与预计残值的差额分期(次)平均摊销的方法。第三节代销商品的核算•一、批发企业代销的核算•（一）委托代销商品的核算•委托代销商品有以下两种核算方式。•1．视同买断方式的委托代销商品业务的核算•视同买断方式，是指由委托方和受托方签订协议，委托方按协议价收取所代销的货款，实际售价可由受托方白定，实际售价与协议价之间的差额归受托方所有。当委托代销商品符合收入确认条件时，委托方应确认相关销售商品收入。如果委托方和受托方之间的协议明确标明，将来受托方没有将商品售出时可以将商品退回给委托方，或受托方因代销商品出现亏损时可以要求委托方补偿，那么委托方在交付商品时不确认收入，受托方也不作购进商品处理；受托方将商品销售后，按实际售价确认销售收入，并向委托方开具代销清单；委托方收到代销清单时，再确认本企业的销售收入。•（二）受托代销商品的核算•受托代销商品是指企业接受其他单位委托，代理其他单位销售的商品。批发企业受托代销商品的业务，按其代销收入的表现方式划分，一般有两种情况：一是视同买断方式的受托代销商品业务的核算；二是以收取手续费方式受托代销商品的核算。•为了加强受托代销商品的管理，按照会计准则的规定，批发企业应设置“受托代销商品”和“代销商品款”科目进行核算。批发企业以收手续费方式接受代购代销业务所发生的代购、代销手续费收入，计入“主营业务收入”或“其他业务收入”科目。•二、零售企业代销的核算•零售企业接受委托方的委托代销商品有两种方式：一是收取手续费代销；二是视同买断。代销方式不同，实行售价金额核算的企业对代销商品的核算方法也不完全相同。•1．收取手续费代销。以收取手续费方式代销商品，即受托方根据所代销的商品数量向委托方收取手续费．，这对受托方来说实际上是一种劳务收入。这种代销方式与视同买断方式相比，主要特点是：受托方通常应按照委托方规定的价格销售，不得自行改变售价。在这种代销方式下，委托方应在受托方将商品销售后，并向委托方开具代销清单时，确认收入；受托方在商品销售后吁按应收取的手续费确认收入。•零售企业应设置“受托代销商品”、“代销商品款’’科目核算代销商品增减情况。•“受托代销商品”科目核算企业接受其他单位委托代销的商品。该科目的借方登记收到的受托代销商品；贷方登记售出的受托代销商品；期末借方余额，反映企业受托代销商品的接收价或售价。其明细账应按委托单位设置。•“代销商品款”科目核算企业接受代销商品的价款。该科目的贷方登记收到受托代销商品的接收价；借方登记售出受托代销商品的接收价；期末贷方余额，反映企业尚未销售的接受代销商品的价款。其明细账应按委托单位设置。•收到代销商品的会计处理与采用视同买断方式代销商品的处理相同。售出受托代销商品后，按售价，借记“银行存款”科目；按增值税销项税额，贷记“应交税—应交增值税(销项税额)”科目；按应付委托单位的款项，贷记“应付账款—××委托代销单位”科目；按收到的专用发票上注明的增值税额，借记“应交税费—应交增值税(进项税额)”科目，贷记“应付账款—××委托代销单位”科目。同时，按接收价，借记“代销商品款”科目；按售价贷记“受托代销商品”科目；按接收价与售价的差额，借记“商品进销差价”科目；计算代销手续费等收入，借记“应付账款—XX委托代销单位”科目，贷记“其他业务收入”科目；按支付给委托单位的代销款项，借记“应付账款—XX委托代销单位”科目，贷记“银行存款”科目。•2．视同买断方式代销商品的核算•视同买断方式代销商品，即由委托方和受托方签订协议，委托方按协议价收取所代销的货款，实际售价可由受托方自定，实际售价与协议价之间的差额归受托方所有。由于这种销售本质上仍是作销，．委托方将商品交付给受托方时，商品所有权上的风险和报酬并未转移给受托方，因此，委托方在交付商品时不确认收入，受托方也不作购进商品处理。受托方将商品销售后，应按实际售价确认为销售收入，并向委托方开具代销清单。委托方收到代销清单时，再确认本企业的销售收入。•采用视同买断方式收到代销商品时，按售价，借记“委托代销商品”科目；按接收价，贷记“代销商品款”科目；按售价与接收价之间的差额，贷记“商品进销差价”科目。•售出受托代销商品后，按售价，借记“银行存款”、“应收账款”等科目；按实现的营业收入，贷记“主营业务收入”科目；按增值税销项税额，贷记“应交税费—应交增值税(销项税额)”科目。•结转营业成本时，按售价，借记“主营业务成本”科目，贷记“受托代销商品”科目。同时，按接收价，借记“代销商品款”科目；按收到的专用发票上注明的增值税额，借记“应交税费—应交增值税(进项税额)”科目；按应付委托单位的，款项，贷记“应付账款—XX委托代销单位”科目；按支付给委托单位的代销款项，借记“应付账款—XX委托代销单位”科目，贷记“银行存款”科目。月度终了应分摊已销代销商品的进销差价，借记“商品进销差价”科目，贷记“主营业务成本”科目。第四节存货减值的核算•一、存货减值的含义•存货减值是指商品流通企业存货的成本低于其可变现净值。存货“成本”，是指存货的历史成本。可变现净值，是指企业在正常经营过程中，以存货预计售价减去预计完工成本及销售所必需的预计费用后的价值。可见，可变现净值是指存货未来净现金流入，而不是指存货的售价或合同价。•成本与可变现净值熟低法：企业应在资产负债表日，对期末存货按照成本与可变现净值两者中较低者计价；当成本低于可变现净值时，存货按成本计价；当可变现净值低于成本时，存货按可变现净值计价，并按照成本高于可变现净值的差额计提存货跌价准备，计入当期资产减值损失。以前减记存货价值的影响因素已经消失的，减记的金额应当予以恢复，并在原已计提的存货跌价准备金额内转回，转回的金额计入当期损益。•二、存货可变现净值的确定•商品流通企业在正常生产经营过程中直接用于出售的商品存货，应当以该存货的估计售价减去估计的销售费用和相关税费后的金额确定其可变现净值。在确定其可变现净值时，最关键的问题是确定估计售价。企业应当区别如下情况确定存货的估计售价：•（一）如果企业与购买方签订了销售合同，并且销售合同订购的数量等于企业持有商品的数量，该批商品的可变现净值应当以合同价格作为计算基础。•（二）如果企业持有库存商品的数量多于销售合同订购数量，超出部分的库存商品可变现净值应当以商品的市场销售价格作为计算基础。•（三）没有销