第九章 金融资产

1第九章金融资产贾晋黔高级讲师洛阳市财会学校23第一节金融资产的分类【分析】什么是金融资产？可以从金融资产的名称来分析，所谓金融，就是资金融通，就是筹资和投资，金融资产就是资金融通活动中形成的资产，比如股票和债券，都是筹资和投资的工具，对于买方来说，就形成了一项金融资产。4应收账款是一项金融资产，为什么？应收账款是在一定信用政策下产生的，“信用”这个词就代表一种金融行为。比如，日常生活中的信用卡，那就是银行发行的。应收账款既是经营活动，也是金融行为，具有双重性质。5【金融资产的分类】1.从管理需要的角度，金融资产分为四类：交易性金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项、可供出售金融资产。2.从内容来看，金融资产主要包括三项内容：股票投资、债券投资和应收款项。3.从性质来看，金融资产可分为两个层次：基础金融资产和衍生金融资产。678五、不同类金融资产之间的重分类金融资产重分类，主要是指持有至到期投资、可供出售金融资产、贷款和应收款项等三类金融资产之间的重分类。任何情况下，交易性金融资产不能重分类为其他金融资产，其他金融资产也不能重分类为交易性金融资产。9企业将持有至到期投资到期前出售或重分类了一部分（较大比例），表明它违背了持有至到期的最初意图，那么，剩余部分也不能再作为持有至到期投资，而应该重分类为可供出售金融资产，并且在两个完整会计年度内，不能把任何金融资产重分类为持有至到期投资。这“两年”的限制其实就是一种惩罚。两年之后，符合条件的可供出售金融资产可以划分为持有至到期投资。1011某些特殊情形，持有至到期投资出售或重分类之后的剩余部分，可以不重分类：（1）到期日较近（3个月）；（2）初始本金已收回；（3）事项无法控制和预期。事项无法控制和预期是指：①被投资方信用恶化；②改变了税前扣息政策；③发生重大合并或处置；④法律大幅调整对该投资的规定；⑤监管部门要求出售。1213【多选题】关于金融资产的重分类，下列说法中正确的有（）。A.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产不能重分类为持有至到期投资B.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产可以重分类为持有至到期投资14C.持有至到期投资不能重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产D.持有至到期投资可以重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产『正确答案』AC15【多选题】（2010年考题）下列关于金融资产重分类的表述中，正确的有（）。A.初始确认为持有至到期投资的，不得重分类为交易性金融资产B.初始确认为交易性金融资产的，不得重分类为可供出售金融资产16C.初始确认为可供出售金融资产的，不得重分类为持有至到期投资D.初始确认为贷款和应收款项的，不得重分类为可供出售金融资产『正确答案』AB17【判断题】（2007年考题）企业在初始确认时将某项金融资产划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产后，视情况变化可以将其重分类为其他类金融资产。（）『正确答案』×18第二节金融资产的计量19类别初始计量后续计量交易性金融资产公允价值,交易费用计入投资收益公允价值,公允价值变动计入公允价值变动损益持有至到期投资公允价值，交易费用计入成本摊余成本贷款和应收款项可供出售金融资产公允价值,公允价值变动计入资本公积20一、金融资产的初始计量（掌握3点）1.金融资产初始确认按照公允价值计量。2.交易性金融资产的交易费用，冲减投资收益；其他三类金融资产的交易费用，计入资产成本。3.金融资产支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或债券利息，应当单独确认为应收项目进行处理。21三、金融资产的后续计量（一）金融资产后续计量原则（二）实际利率法及摊余成本实际利率法实际利息（投资收益）＝期初摊余成本×实际利率溢折价摊销额＝票面利息－实际利息（负数为折价摊销额）22期末摊余成本（分期付息债券）＝期初摊余成本－溢折价摊销额＝期初摊余成本－票面利息＋实际利息＝期初摊余成本＋实际利息－票面利息＝期初摊余成本×（1＋实际利率）－票面利息23期末摊余成本（一次付息债券）＝期初摊余成本－溢折价摊销额＋票面利息＝期初摊余成本－票面利息＋实际利息＋票面利息＝期初摊余成本＋实际利息＝期初摊余成本×（1＋实际利率）【提示】持有至到期投资的摊余成本即为持有至到期投资的账面价值。24四、交易性金融资产的会计处理25交易性金融资产要点1.初始计量采用公允价值2.交易费用计入当期损益（投资收益）3.后续计量采用公允价值，公允价值的变动计入“公允价值变动损益”4.处置时将累计的“公允价值变动损益”转入“投资收益”5.不能计提减值准备科目交易性金融资产——成本——公允价值变动总结“5个要点，2个明细”26【注意】关于将公允价值变动损益转入投资收益的处理，注意两点：1.持有期间，“公允价值变动损益”科目余额会在其产生当期期末转入“本年利润”科目，结转后该科目无余额；但在处置时，仍然需要将“公允价值变动损益”科目累计发生额转入“投资收益”科目。272.将“公允价值变动损益”科目累计发生额转入“投资收益”科目这个处理，不会影响处置当期的利润总额（因为这两个科目均属于利润表账户，一借一贷，相互抵销了），但这笔分录会影响“投资收益”科目金额。28交易性金融资产，账务处理有四个环节：1.取得时；2.宣告股利或计息；3.期末计价；4.出售。账务处理环节29302.宣告股利或计息股票持有期间，股票发行方宣告分派现金股利，投资方应该确认：借：应收股利贷：投资收益持有分期付息债券的期间，要在付息日：借：应收利息贷：投资收益313.期末计价（1）公允价值＞账面余额借：交易性金融资产——公允价值变动贷：公允价值变动损益（2）公允价值＜账面余额借：公允价值变动损益贷：交易性金融资产——公允价值变动324.出售33【例9—2】【例9—3】34【单选题】（2009年考题）2008年7月1日，甲公司从二级市场以2100万元（含已到付息日但尚未领取的利息100万元）购入乙公司发行的债券，另发生交易费用10万元，划分为交易性金融资产。当年12月31日，该交易性金融资产的公允价值为2200万元。假定不考虑其他因素，当日，甲公司应就该资产确认的公允价值变动损益为（）万元。A.90B.100C.190D.200『正确答案』D35【单选题】（2007年考题）2007年2月2日，甲公司支付830万元取得一项股权投资作为交易性金融资产核算，支付价款中包括已宣告尚未领取的现金股利20万元，另支付交易费用5万元。甲公司该项交易性金融资产的入账价值为（）万元。A.810B.815C.830D.835『正确答案』A36【单选题】甲公司2007年10月1日自证券市场购入乙公司发行的股票100万股，支付价款860万元，其中包括交易费用4万元，购入时乙公司已宣告但尚未发放的现金股利为每股0.16元，甲公司将购入的乙公司股票作为交易性金融资产核算；2007年12月1日，甲公司出售该交易性金融资产，收到价款为960万元，甲公司2007年利润表中因该交易性金融资产应确认的投资收益为（）万元。37A.100B.116C.120D.132【答案】B甲公司2007年利润表中因该交易性金融资产应确认的投资收益＝960（卖价）－（860－4－0.16×100）（成本）－4（交易费用）＝116（万元）38五、持有至到期投资的会计处理核算科目：39持有至到期投资要点1.初始计量采用公允价值2.交易费用计入初始金额（利息调整）3.后续计量采用摊余成本4.重分类时将账面价与公允价之间差额计入“资本公积”。5.可以计提减值准备科目持有至到期投资——成本（债券的面值）——利息调整（交易费用、溢折价金额）——应计利息（一次还本付息债券计提利息）总结“5个要点、3个明细”40账务处理环节主要有三个：1.购买债券时：2.期末：（1）计息；（2）减值；3.处置时：（1）到期收回；（2）出售；（3）重分类。债券分为分期付息债券和一次付息债券两种。411.购买债券时422.期末计息、计提减值（1）期末计息43443.处置45（3）重分类46【例9—4】期末摊余成本（分期付息债券）＝期初摊余成本×（1＋实际利率）－票面利息期末摊余成本（一次付息债券）＝期初摊余成本×（1＋实际利率）【提示】持有至到期投资的摊余成本即为持有至到期投资的账面价值。47【例9-9】（1）2009年1月1日购入债券：（2）2009年l2月31日计息（3）2010年12月31日确认计息、计提减值①计息完成上述账务处理之后，债券的账面价值（即摊余成本）＝（1250000－250000）＋41000＋45100＝108610048②计提减值首先确定资产的可收回金额，持有至到期投资的可收回金额，就是其未来现金流量的现值。计算现值时，必须按照原实际利率10%作为折现率（不得重新确定折现率）。预计未来现金流量现值＝703448.53减值损失＝账面价值1086100－现值703448.53＝382651.47（注：账面价值应是当年利息调整之后的摊余成本）。49（4）2011年12月31日计息2011年12月31日摊余成本＝703448.53＋11344.85＝714793.38（元）50（5）2012年12月31日会计处理①计息借：应收利息59000持有至到期投资——利息调整12479.34贷：投资收益71479.34（714793.38×10%）期末摊余成本＝期初摊余成本714793.38－溢折价摊销额（－12479.34）＝727272.7251②转回计提减值准备首先应确定资产的可收回金额，即预计未来现金流量现值：2012年12月31日，预计未来现金流量现值＝962727.27减值损失＝账面价值即摊余成本727272.72－预计未来现金流量现值962727.27＝-235454.5552即，减值损失应当转回，转回的金额限制条件有两个：一是转回金额不得超过原确认的减值损失即382651.47，二是转回后账面价值不得超过假定没有发生减值情况下的摊余成本即1190281。减值损失235454.55原减值准备382651.47，转回后账面价值＝727272.72＋235454.55＝962727.271190281，因此，转回减值金额为235454.55。532012年12月31日计提减值借：持有至到期投资减值准备235454.55贷：资产减值损失235454.5554（6）2013年12月31日计息、到期收回本息①计息实际利息＝2013年初摊余成本962727.27×10%＝96272.73溢折价摊销额＝票面利息59000－实际利息96272.73＝－37272.73552013年12月31日计息借：应收利息59000持有至到期投资——利息调整37272.73贷：投资收益96272.7356期末摊余成本＝期初摊余成本962727.27－溢折价摊销额（－37272.73）＝1000000。这与之前预计的可收回本金1000000元是相符的。57其实，由于2013年是最后一期计提利息，要进行尾数调整，因此要采用倒挤的方法计算实际利息：溢折价摊销额＝期初摊余成本962727.27－最终摊余成本1000000＝－37272.73，实际利息＝票面利息59000－溢折价摊销额（－37272.73）＝96272.73。二者计算结果相同，表示未受小数位数误差的影响。58②2013年12月31日到期收回本息59【单选题】A公司于2008年1月2日从证券市场上购入B公司于2007年1月1日发行的债券，该债券3年期、票面年利率为5%、每年1月5日支付上年度的利息，到期日为2010年1月1日，到期日一次归还本金和最后一次利息。A公司购入债券的面值为1000万元，实际支付价款为1011.6