政策性搬迁收入的会计处理与税务处理

政策性搬迁收入的会计处理与税务处理一、政策性搬迁收入的定义《企业会计准则》解释第3号中规定的企业收到政府给予的搬迁补偿款是指，企业因城镇整体规划、库区建设、棚户区改造、沉陷区治理等公共利益进行搬迁，收到政府从财政预算直接拨付的搬迁补偿款财政部《关于企业收到政府拨给的搬迁补偿款有关财务处理问题的通知》（财企[2005]123号）中规定的企业收到政府拨给的搬迁补偿款是指：企业因城镇规划、库区建设等公共利益需要搬迁而收到政府给予的相应补偿款《财政部、国家税务总局关于城镇房屋拆迁有关税收政策的通知》（财税[2005]45号），政策性搬迁收入是指因当地政府城市规划、基础设施建设等原因，搬迁企业按规定标准从政府取得的搬迁补偿收入，以及搬迁企业通过市场（招标、拍卖、挂牌等形式）取得的土地转让收入。三个文件的规定从根本上来看是一致的，本文说讨论的政策性搬迁收入应当具有如下基本特征：1、搬迁行为由政府主导并发起，并非企业自愿的行为；2、搬迁行为一般是为了公共利益；3、搬迁补偿由政府支付。二、政策性搬迁收入的会计处理（一）已执行《企业会计准则》（2006版）的企业根据《企业会计准则》解释第3号的规定，企业因城镇整体规划、库区建设、棚户区改造、沉陷区治理等公共利益进行搬迁，收到政府从财政预算直接拨付的搬迁补偿款，应作为专项应付款处理。其中，属于对企业在搬迁和重建过程中发生的固定资产和无形资产损失、有关费用性支出、停工损失及搬迁后拟新建资产进行补偿的，应自专项应付款转入递延收益，并按照《企业会计准则第16号——政府补助》进行会计处理。企业取得的搬迁补偿款扣除转入递延收益的金额后如有结余的，应当作为资本公积处理。企业收到除上述之外的搬迁补偿款，应当按照《企业会计准则第4号——固定资产》、《企业会计准则第16号——政府补助》等会计准则进行处理。结合上述要求及《企业会计准则第16号——政府补助》的有关规定，个人理解会计处理如下：1、收到补偿款时借：银行存款贷：专项应付款2、将属于对企业在搬迁和重建过程中发生的固定资产和无形资产损失、有关费用性支出、停工损失及搬迁后拟新建资产进行补偿的，自专项应付款转入递延收益。借：专项应付款贷：递延收益3、实际发生与搬迁有关的费用性支出、停工损失时借：有关费用类科目贷：银行存款或其他相关科目同时借：递延收益贷：营业外收入4、因搬迁实际发生固定资产、无形资产清理损失时首先按照准则中固定资产、无形资产处置的规定进行账务处理，对于处理发生的净损失，应当将相同金额由递延收益转入营业外收入。以固定资产清理为例转入清理：借：固定资产清理借：累计折旧贷：固定资产原值发生清理费用借：固定资产清理贷：银行存款或有关科目结转固定资产清理借：营业外支出贷：固定资产清理同金额结转递延收益借：递延收益贷：营业外收入5、使用搬迁补偿购建固定资产、无形资产，按照正常的资产购建处理，在相关资产提取折旧或者摊销时，同时按折旧额或者摊销额结转递延收益。以购建固定资产为例购买固定资产借：固定资产贷：银行存款或其他相关科目提取折旧借：管理费用或其他相关科目贷：累计折旧同时同金额结转递延收益借：递延收益贷：营业外收入6、取得的搬迁补偿款扣除转入递延收益的金额后如有结余的应当转入资本公积借：专项应付款贷：资本公积（二）未执行《企业会计准则》（2006版）的企业根据财政部《关于企业收到政府拨给的搬迁补偿款有关财务处理问题的通知》（财企[2005]123号）文件的规定，1．企业收到政府拨给的搬迁补偿款，作为专项应付款核算。搬迁补偿款存款利息，一并转增专项应付款。2．企业在搬迁和重建过程中发生的损失或费用，应当核销该专项应付款。其中：（1）因搬迁出售、报废或毁损的固定资产，作为固定资产清理业务核算，其净损失核销专项应付款；（2）以下各项直接核销专项应付款：机器设备因拆卸、运输、重新安装、调试等原因发生的费用（注：也就是可搬迁设备因搬迁而发生的增量费用）；企业因搬迁而灭失的、原已作为资产单独入账的土地使用权；用于安置职工的费用支出。3．企业搬迁结束后，专项应付款如有余额（指贷方余额，即拨款结余），作调增资本公积金处理，由此增加的资本公积金由全体股东共享；专项应付款如有不足（指借方余额），应计入当期损益。4．企业收到的政府拨给的搬迁补偿款的总额及搬迁结束后计入资本公积金或当期损益的金额应当单独披露。按照该文件的规定，个人理解有关会计处理如下：1、收到补偿款时借：银行存款贷：专项应付款2、实际发生与搬迁有关的损失或费用，包括运输费、安装费、调试费、土地使用权损失、职工安置费用等，应当直接冲销专项应付款借：专项应付款贷：银行存款或无形资产-土地使用权及其他相关科目3、因搬迁实际发生固定资产、无形资产清理损失时首先按照《企业会计制度中》中固定资产、无形资产处置的规定进行账务处理，对于处理发生的净损失，应当核销专项应付款。以固定资产清理为例转入清理：借：固定资产清理借：累计折旧贷：固定资产原值发生清理费用借：固定资产清理贷：银行存款或有关科目结转固定资产清理借：专项应付款贷：固定资产清理4、使用搬迁补偿款购建固定资产、无形资产，在上述文件中并未明确规定，个人理解应当按照正常的资产购建处理，且不需要对专项应付款进行调整。购买固定资产借：固定资产贷：银行存款或其他相关科目提取折旧借：管理费用或其他相关科目贷：累计折旧5、取得的搬迁补偿款扣除上述处理后如有结余的应当转入资本公积借：专项应付款贷：资本公积6、如专项应付款不足以支付上述支出，则将其借方余额结转当期损益借：营业外支出贷：专项应付款三、政策性搬迁收入的税务处理（一）营业税的处理对于政策性搬迁补偿收入的营业税处理，国家税务总局并无明确规定，唯一一项内容比较接近的文件是国家税务总局于1997年发布的《关于征用土地过程中征地单位支付给土地承包人员的补偿费如何征税问题的批复》（国税函[1997]87号），该文件规定对于对土地承包人取得的土地上的建筑物、构筑物、青苗等土地附着物的补偿费收入，应按照营业税销售不动产--其他土地附着物税目征收营业税。另外，根据《营业税税目注释（试行稿）》（国税发[1993]149号）的规定，土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的行为不征收营业税（有人将其理解为对被收回土地使用权的补偿不征收营业税）。对此问题各地方税务机关的规定也不一致，具体是否需要征收营业税，要与主管税务机关沟通，一般应该是不征收的。（二）土地增值税的处理《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第八条的规定：有下列情形之一的，免征土地增值税：1、纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的；2、因国家建设需要依法征用、收回的房地产。《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第十一条的规定：（中华人民共和国土地增值税暂行）条例第八条第（二）项所称的因国家建设需要依法征用、收回的房地产，是指因城市实施规划、国家建设的需要而被政府批准征用的房产或收回的土地使用权。因城市实施规划、国家建设的需要而搬迁，由纳税人自行转让原房地产的，比照本规定免征土地增值税。符合上述免税规定的单位和个人，须向房地产所在地税务机关提出免税申请，经税务机关审核后，免予征收土地增值税。所以上述政策性搬迁补偿收入在向税务机关申请并经批准后，可以免征土地增值税。（三）契税的处理《北京市财政局北京市地方税务局关于明确契税政策和执行中有关问题的通知》（京财税[2004]16号）规定，单位和个人使用拆迁补偿费、安置补助费（包括被拆迁房屋产权单位向房屋使用人支付的补偿款）承受土地、房屋权属，不限制用途，对成交价格未超出拆迁补偿费、安置补偿费的部分免征契税。根据上述规定，企业在使用搬迁补偿款购置房地产时，仅对新购房地产价值超出搬迁补偿费的部分征收契税。（四）所得税的处理《北京市地方税务局转发国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》（京地税企[2009]110号）规定，对企业取得的政策性搬迁或处置收入，应按以下方式进行企业所得税处理：(一)企业根据搬迁规划，异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务，用企业搬迁或处置收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途或者新的固定资产和土地使用权(以下简称重置固定资产)，或对其他固定资产进行改良，或进行技术改造，或安置职工的，准予其搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额，计入企业应纳税所得额。(二)企业没有重置或改良固定资产、技术改造或购置其他固定资产的计划或立项报告，应将搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入企业当年应纳税所得额，计算缴纳企业所得税。(三)企业利用政策性搬迁或处置收入购置或改良的固定资产，可以按照现行税收规定计算折旧或摊销，并在企业所得税税前扣除。(四)企业从规划搬迁次年起的五年内，其取得的搬迁收入或处置收入暂不计入企业当年应纳税所得额，在五年期内完成搬迁的，企业搬迁收入按上述规定处理。个人理解上述规定的总体精神是，企业取得的政策性搬迁补偿收入如果能够证明用于搬迁支出的部分，均不征收企业所得税，且用其购置的固定资产还可以正常计提折旧并税前扣除。有节余的部分要缴纳企业所得税，企业取得的政策性搬迁补偿收入可以有五年的期限，在满五年或者在短于五年但搬迁已经完成的时点，才按照上述规定计算缴纳企业所得税。王小强2009年11月13日以下均为上文中提到的政策原文标题：北京市财政局北京市地方税务局关于明确契税政策和执行中有关问题的通知文号：京财税[2004]16号被转发文件标题：被转发文件文号：单位：北京市财政局,北京市地方税务局文件类型：税收规范性文件税种：契税综合税收政策：税收管理类型：公布日期：2004-01-09实施日期：2004-01-09时效性：条款废止主题词：财政，税收，政策，通知正文：各区县财政局、地方税务局、市地税局直属分局：针对近期契税管理中反映出的一些政策和征管问题，经研究，现明确如下：一、有关契税减免税政策（一）单位和个人使用拆迁补偿费、安置补助费（包括被拆迁房屋产权单位向房屋使用人支付的补偿款）承受土地、房屋权属，不限制用途，对成交价格未超出拆迁补偿费、安置补偿费的部分免征契税。（二）根据《北京市人民政府关于印发北京市已购公有住房上市出售实施办法的通知》（京政发[2003]3号），居民在2003年3月1日之后上市出售已购公有住房前后一年内新购各类商品房的，按新购商品房与出售已购公有住房成交价的差额计征契税。《关于已购公有住房上市出售契税征管工作的通知》（京财税[2003]917号）第四条同时废止。（三）拆迁补偿款和出售已购公有住房收入，可以一次或分次使用。拆迁补偿款的金额认定，应以一份拆迁补偿协议约定的补偿款总额为准。（四）以拆迁补偿款、出售已购公有住房收入购买商品房的，在享受拆迁补偿费、安置补助费部分免征契税的同时，还可以享受有关出售已购公有住房差额计征契税的规定。（五）个人随同住宅购买的车库，适用与住宅相同的契税政策。即随同普通住宅购买的车库，减半征收契税；随同非普通住宅购买的车库，不适用减半征收契税的政策。①注释：①此款废止，详见北京市财政局北京市地方税务局转发财政部国家税务总局关于房屋附属设施有关契税政策的批复（京财税[2005]464号）（六）对以继承和接受遗赠形式取得房地产权属的，在国家有关契税政策出台前，暂不征收契税。二、有关契税征收管理的具体措施（一）主管地方税务机关批准纳税人拆迁减免税申请后，应在拆迁补偿协议原件上注明批准减免税的有关情况，包括纳税人姓名、《契税减税免税证明》字号、已减免的金额等内容。被拆迁房屋使用人用房屋产权单位支付的补偿款重新购买各类房地产的，在办理减免税时，主管地方税务机关应审核拆迁人与产权单位签订的拆迁补偿协议和产权单位与被拆迁房屋使用人签订的补偿协议或补偿证明。（二）凡被拆迁人不能提供拆迁补偿协议原件的，由主管地方税务机关填写《证明函》（见附件），被拆迁人持《证明函》向拆迁人申请取得房屋拆迁货币补偿协议复印件，并加盖拆迁人行政公章