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第五章金融资产投资财务会计(4版)高等教育出版社学习目的与要求●熟悉投资的定义、特点及分类●明确金融资产入账价值的确定、投资收益的确认及期末计价●掌握金融资产有关业务的账务处理财务会计(4版)高等教育出版社学习指导-主要参考法规●《企业会计准则第22号-金融工具确认和计量》●《企业会计准则-基本准则》●《企业会计准则解释(第1-3号》财务会计(4版)高等教育出版社学习指导-学习要点1.投资的定义与分类2.交易性金融资产的计价3.交易性金融资产的核算4.持有至到期投资的计价5.持有至到期投资的核算6.可供出售金融资产的计价7.可供出售金融资产的核算财务会计(4版)高等教育出版社学习指导-重点、难点问题1.金融资产的概念2.交易性融资产的分类及核算3.持有至到期投资的核算4.可供出售金融资产的核算第一节金融资产概述财务会计(4版)高等教育出版社一、投资的概念及特点（一）投资的概念●广义投资既包括对外投资，也包括对内投资。●狭义投资一般指对外投资。是指企业通过分配来增加财富，或为谋求其他利益，将资产让渡给其他单位所获得的另一项资产。（二）投资的特点●投资是以让渡某项资产而换取另一项资产●投资与其他资产相比，带来经济利益方式不同财务会计(4版)高等教育出版社（三）投资的分类（性质）1、债权性投资：指企业通过购买债券、委托金融机构贷款等形式取得被投资企业债权而形成的对外投资，包括债券投资和其他债权投资。●注意：其特点2、权益性投资：指企业通过购买股票、投资组建联营企业或合资企业等方式，取得被投资企业股权而形成的对外投资，包括股票投资和其他股权投资。●注意：其特点财务会计(4版)高等教育出版社3、混合性投资：指企业通过购买混合性证券的方式而形成的对外投资，主要包括购买优先股股票和可转换公司债券等。●注意：其特点财务会计(4版)高等教育出版社二、金融资产的概念和分类（一）金融资产的概念●金融资产：企业持有的现金、权益工具投资、从其他单位收取现金或其他金融资产的合同权利等。权益工具是指能够证明企业资产扣除负债后的剩余权益的合同。●广义金融资产：包括企业下列资产：现金、银行存款、应收账款、贷款、股权投资、债权投资等。注意：本章仅介绍股权投资、债权投资等金融资产，不涉及金融企业的金融资产核算。财务会计(4版)高等教育出版社（二）金融资产的分类1.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产●交易性金融资产，主要是指企业为了近期内出售的金融资产。●直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，主要是企业基于风险管理、战略投资需要等所作的指定。2、持有至到期投资●指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的金融资产。财务会计(4版)高等教育出版社3、可供出售金融资产●指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及除去贷款和应收款项、持有至到期投资、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产。4、贷款和应收款项●金融资产通常还包括贷款和应收款项，贷款和应收款项主要指金融企业发放的贷款和一般企业销售商品或提供劳务形成的应收款项等债权。第二节交易性金融资产财务会计(4版)高等教育出版社一、交易性金融资产的特点●本节所讲交易性金融资产指上述以公允价值计量且其变动计入当期损益金融资产，包括企业为交易目的持有的债券投资、股票投资、基金投资、权证投资和企业直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。●该类金融资产的特点：①投资变现能力强②以充分利用暂闲资金获取收益为目的③持有时间短，可随时转让④回收金额不固定或不可确定财务会计(4版)高等教育出版社二、交易性金融资产入账时间及计价（一）入账时间●企业购买取得的交易性金融资产应当以支付完款项并办理完产权过户手续日作为入账时间。（二）计价●按照取得时的公允价值作为初始确认金额，相关交易费用在发生时计入当期损益。●支付的价款中包含已宣告发放的现金股利或债券利息，单独确认为应收项目。●持有期间取得利息或现金股利计入投资收益。●资产负债表日公允价值变动计入当期损益。●处置金融资产公允价值与初始入账金额之间的差额计入投资收益，同时调整公允价值变动损益。财务会计(4版)高等教育出版社三、交易性金融资产的核算●“交易性金融资产”账户“成本”与“公允价值变动”明细账户●“公允价值变动损益”账户1、交易性金融资产的取得●企业取得交易性金融资产，按其公允价值，借记“交易性金融资产”（成本），按发生的交易费用，借记“投资收益”账户，按已到付息期但尚未领取的利息或已宣告发放但尚未发放的现金股利，借记“应收利息”或“应收股利”账户，按实际支付的金额，贷记“银行存款”等账户。●业务核算举例（P110）[例5-1][例5-2][例5-3]财务会计(4版)高等教育出版社2、持有期间的应计股利（利息）●两种核算方法：①作为本期投资收益核算（现规定使用方法）被投资单位宣告发放现金股利或资产负债表日按债券票面利率计算利息时，借记“应收股利”或“应收利息”账户，贷记“投资收益”账户。收到现金股利或债券利息时，借记“银行存款”账户，贷记“应收股利”或“应收利息”账户。取得时包含在购买价款中的已宣告发放尚未领取的股利或尚未支付的债券利息，实际收回时，借记“银行存款”账户，贷记“应收股利”、“应收利息”账户。●业务核算举例（P111）【例5-4】【例5-5】②不作为本期投资收益核算（P111说明）财务会计(4版)高等教育出版社3、交易性金融资产公允价值变动资产负债表日，交易性金融资产公允价值高于其账面余额的差额，借记“交易性金融资产”（公允价值变动），贷记“公允价值变动损益”账户；低于其账面余额的差额，做相反的会计分录。●业务核算举例（P112）【例5-6】财务会计(4版)高等教育出版社4、交易性金融资产的出售企业出售交易性金融资产时，按实际收到的金额，借记“银行存款”等账户，按其成本，贷记“交易性金融资产”（成本），按其公允价值变动，贷记或借记“交易性金融资产”（公允价值变动），按其差额，贷记或借记“投资收益”账户。同时，按其公允价值变动，借记或贷记“公允价值变动损益”账户，贷记或借记“投资收益”账户。●业务核算举例（P112）【例5-7】第三节持有至到期投资财务会计(4版)高等教育出版社一、持有至到期投资的特点●具有固定的到期日●回收金额固定或可确定●属非衍生金融工具注意：①表明企业没有明确意图将金融资产持有至到期的4种情况②表明企业没有能力将具有固定期限的金融资产投资持有至到期的3种情况财务会计(4版)高等教育出版社二、持有至到期投资的计价●按取得时的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额。支付的价款中包含已宣告发放债券利息的，应单独确认为应收项目。●持有期间应当按照摊余成本和实际利率法确认利息收入，计入投资收益。实际利率在取得持有至到期投资时确定，在随后期间保持不变。●期末以摊余成本计量（摊余成本的概念）。●处置持有至到期投资，将取得价款与其账面价值之间的差额确认为投资收益。财务会计(4版)高等教育出版社三、持有至到期投资的核算●“持有至到期投资”账户成本、利息调整、应计利息三个明细账户(一)持有至到期投资取得●企业取得持有至到期投资时，按其票面价值，借记“持有至到期投资”账户（成本），按已到付息期但尚未领取的利息，借记“应收利息”账户，按实际支付的款项，贷记“银行存款”、“应交税费”等账户，按其差额，借记或贷记“持有至到期投资”账户（利息调整）。●业务举例（P115）【例5-8】【例5-9】【例5-10】财务会计(4版)高等教育出版社(二)持有至到期投资计息●只讨论未发生减值的持有至到期投资计息核算。●分期付息、一次还本债券投资，于资产负债表日按票面利率计算确定的应收未收利息，借记“应收利息”账户，按摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，贷记“投资收益”账户，按其差额，借记或贷记“持有至到期投资”账户（利息调整）。●一次还本付息债券投资，于资产负债表日按票面利率计算确定的应收未收利息，借记“持有至到期投资”账户（应计利息），按摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，贷记“投资收益”账户，按其差额，借记或贷记“持有至到期投资”账户（利息调整）财务会计(4版)高等教育出版社●收到取得持有至到期投资支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息，借记“银行存款”等账户，贷记“应收利息”账户。●收到分期付息、一次还本持有至到期投资持有期间支付的利息，借记“银行存款”等账户，贷记“应收利息”账户。●收到到期一次还本付息持有至到期投资持有期间支付的利息，借记“银行存款”等账户，贷记“持有至到期投资”账户（应计利息）账户。●业务核算举例（P115）【例5-11】注意：表5-1中数字计算会计分录的对应关系财务会计(4版)高等教育出版社（三）持有至到期投资的出售●出售持有至到期投资时，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等账户，已计提减值准备的，借记“持有至到期投资减值准备”账户，按其账面余额，贷记“持有至到期投资”（成本、利息调整、应计利息），按其差额，贷记或借记“投资收益”账户。●业务核算举例(P117）【例5-12】财务会计(4版)高等教育出版社（四）持有至到期投资到期兑现●到期还本付息的，应按实际收到的款项借记“银行存款”账户，按其账面价值贷记“持有至到期投资（成本、应计利息）”账户；●分期付息到期还本的，应按实际收到的款项借记“银行存款”账户，按其账面价值贷记“持有至到期投资（成本）”账户，按收到最后一期利息贷记“应收利息”账户。●业务核算举例(P117）【例5-13】财务会计(4版)高等教育出版社（五）持有至到期投资减值●持有至到期投资减值的判断标准（P117说明）●持有至到期投资减值计量：资产负债表日，企业确认持有至到期投资发生减值的，应当将该金融资产的账面价值减记至预计未来现金流量现值，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益。财务会计(4版)高等教育出版社●持有至到期投资减值的账务处理“持有至到期投资减值准备”账户资产负债表日，按确定持有至到期投资发生减值金额，借记“资产减值损失”账户，贷记“持有至到期投资减值准备”账户。已计提减值准备的持有至到期投资价值以后又得以恢复，应在原已计提的减值准备金额内，按恢复增加的金额，借记“持有至到期投资减值准备”账户，贷记“资产减值损失”账户。第四节可供出售金融资产财务会计(4版)高等教育出版社一、可供出售金融资产的计价●按取得该金融资产的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额。支付价款中包含已宣告发放的债券利息或现金股利的，单独确认为应收项目。●持有期间取得的利息或现金股利，计入投资收益。●资产负债表日，可供出售金融资产应以公允价值计量，且公允价值变动计入资本公积（其他资本公积）。●处置可供出售金融资产时，应按取得价款与原直接计入所有者权益的公允价值变动累计额对应处置部分的金额，与该金融资产账面价值之间的差额，确认为投资收益。财务会计(4版)高等教育出版社二、可供出售金融资产核算●“可供出售金融资产”账户成本、利息调整、应计利息、公允价值变动等明细账户（一）可供出售金融资产取得按其公允价值与交易费用之和（如取得可供出售债券投资按其面值），借记“可供出售金融资产”账户（成本），按已到付息期但尚未领取的利息或已宣告但尚未发放的现金股利，借记“应收利息”或“应收股利”账户，按实际支付的金额，贷记“银行存款”等账户。按其差额借记或贷记“可供出售金融资产”账户（利息调整）。●业务核算举例（P119）【例5-14】【例5-15】财务会计(4版)高等教育出版社（二）可供出售金融资产计息●可供出售债券如为分期付息、一次还本债券投资，应于资产负债表日按票面利率计算确定的应收未收利息，借记“应收利息”账户，按可供出售债券摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，贷记“投资收益”账户，按其差额，借记或贷记“可供出售金融资产”账户（利息调整）。●可供出售债券如为一次还本付息债券投资，应于资产负债表日按票面利率计算确定的应收未收利息，借记“可供出售