新准则下公允价值计量在我国的运用

摘要：文章先论述了公允价值的涵义及特征，进而阐述了新企业会计准则中推广公允价值计量属性的意义，最后提出了公允价值在我国运用需要注意的几个问题。关键词：新会计准则公允价值计量属性新准则下公允价值计量在我国的运用王萌陕西财经职业技术学院2006年2月15日财政部发布了包括1项基本准则和38项体准则的新会计准则体系，并规定于2007年1月1日起首先在上市公司实施。新会计准则在诸多方面实现了新的突破,其中对计量属性做出了重大调整，不再强调历史成本为基础计量属性，全面引入公允价值、现值等计量属性。公允价值计量属性的应用有哪些积极意义？它是否真如目前流行的说法“公允价值会计极可能取代沿用了几百年的历史成本会计模式，成为21世纪的最主要计量模式，并将导致会计计量的一场大革命”？本文对此做以解析。一、公允价值的涵义新《企业会计准则——基本准则》中对公允价值的定义是:“在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或债务清偿的金额。”按照国际会计准则的定义，公允价值是指熟悉情况并自愿的双方，在公平交易的基础上进行资产交换或债务结算的金额。如果金融工具在活跃和流动的市场上交易，其标明的市价（需经实际交易发生的交易费用调整）提供了公允价值的最好依据。可见我国对公允价值的定义与IASB对公允价值的定义大体一致。公允价值的基本特征概括为：（1）公允价值的本质都是一种基于市场信息的评价，是市场而不是其他主体对资产或负债价值的认定。（2）交易双方平等、自愿、熟悉情况是构成公允价值的三大要件。二、在我国推广公允价值计量属性的意义第一，公允价值计量属性适应了我国不断出现的新业务的需要。随着我国市场经济的不断发展与完善，新兴经济活动与事项层出不穷，特别是金融业务的创新，产生了大量的衍生金融工具，如远期合同、期货合同、互换和期权,以及具有远期合同、期货合同、互换和期权特征的工具等。大量的衍生金融工具由于没有历史成本，传统会计计量只能对其进行初始确认，却得不到后续确认。而采用公允价值属性计量却能很好地解决这个。因为公允价值是理智双方在无干扰情况下，自愿进行交换的价值，其价值的确定并不取决于业务是否发生，只要双方同意就会有一个价值。因此会计在任何时候都可以按公允价值对衍生金融工具产生的权利、义务进行计量、反映，并向信息使用者提供信息。此外，在当今经济形势下，将衍生金融工具的到期累计风险分散到其合约的存续期间，也是符合稳健性原则的。第二，能增强会计信息的相关性，为投资者提供决策信息。在我国现行会计制度下，由于实行的是历史成本计价，企业的账面价值都是属于静态的会计信息，不一定能反映企业的真实财务状况。由于大多数投资者主要是依据企业的财务报表来获得相关财务信息，这时很可能据此做出错误的决策。而在成熟的市场经济中，公允价值反映的则是相对比较动态的信息，因此它能够较好地披露企业获得的现金流量，从而更确切地反映企业的经营能力、偿债能力及所承担的财务风险，即公允价值的运用能有效地增强会计信息的相关性，为投资者、债权人等众多利益相关者提供更加有助于其决策的信息。第三，能更真实地反映企业的收益。目前的企业收益是通过收入与相应的成本、费用配比计算出来的，但是在计量的属性方面却不配比。企业计算收益的收入是按现行市价计量的，而计算收益的成本、费用，则是按历史成本计量的。这二者的配比并不是同一时点上的价值配比。很明显，这两者之间的差额(收益)由两部分构成。一部分是劳动者创造的纯利润，另一部分则是由经济因素影响形成的价格差。但现行的利润分配制度对这两者却不加区分，从而出现收益超分配。虚利实分的现象。如企业计算收益的成本、费用是按公允价值计量，则这种现象就可得到很好的解决。第四，推广公允价值的计量有利于我国的资本保全。在技术进步、物价变动的环境下，商品的成本价格不仅仅是企业账面上的价值，还必须能不断买回在商品生产上耗费的各种生产要素，从而保证企业的简单再生产和扩大再生产的顺利进行。马克思曾指出：“…..商品的成本价格也决不是一个仅仅存在于资本家帐簿上的项目。这个价值部分的独立存在。在现实的商品生产中会经常发生实际的影响。因为这个价值部分会通过流通过程，由它的商品形式不断地再转化为生产资本形式。因而商品的成本价格必须不断买回在商品生产上耗费的各种生产要素……。”从马克思的这一段话我们可以看出，商品的价值并不是一个定数(不是历史成本)，而是一个变数(是公允价值，即现行市价或说未来现金流量现值)，因此有必要采用公允价值，以便不断反映现实中变化了的资产价值，维护企业的实物生产能力，企业的生产将得以在正常的状态下进行，能够合理地反映资产价值。第五，适应了公允价值应用的全球趋同。对可以取得公允价值的资产采用公允价值计价是国际会计准则、多数市场经济国家的普遍做法，它能有效地增强会计信息地相关性，为投资者、债权人等众多利益相关者提供更加有助于其决策的信息，公允价值的应用有利于与国际会计准则趋同，有利于我国经济与国际社会接轨。可见，公允价值有诸多的优点，但这并不意味着它现在就可以在我国大力推广和应用。目前主要在金融工具、投资性房地产、非共同控制下的企业合并、债务重组和非货币性资产交换等方面采用；另一方面，公允价值的确认要有相应的规定，如对“商业实质”、“可靠计量”等条件的规定，很多达不到有关条件的企业目前还不能实行公允价值计量。三、在我国推广运用时应注意问题第一，要正确处理公允价值计量与历史成本计量的关系。公允价值和历史成本两种计量属性没有绝对的优劣之分。历史成本计量属性的采用是基于会计的可靠性,而公允价值计量属性的应用则是基于会计的决策相关性和有用性。在现阶段是两种计量属性并存的事实,即在历史成本计量属性的基础上,尽量采用公允价值,以求得会计信息有用、相关和可靠,并且在外界经济环境不断发展和完善的过程中,由历史成本计量逐步向公允价值计量过渡。第二，要培育与公允价值相适应的市场环境。公允价值计量是市场经济的产物，公允价值的应用还需要有相适应的市场环境。但是现在，公允价值计量所依存的市场环境并不完善，公允价值可能难以达到公允，并有可能成为利润操纵的工具。因此，培育公平的市场经济环境，急需完善资本市场、产权交易市场、票据市场、外汇市场等，引入充分的市场竞争机制。第三，要保证公允价值计量的可靠性。选择用公允价值计量模式这样一个非确定性、变动性和集合性的模糊性计量概念来作为会计计量的目的和手段，相对于客观性、确定性和可验证性以及以事实性为基础的历史成本计量模式，虽然在财务报告中能提供更为相关性的信息，但在可靠性的质量要求上却不敢保证能提高多少或至少不会减弱。第四，谨防公允价值成为利润操纵工具。由于资产、负债项目的公允价值将会直接影响企业的全面收益，因此，可以想象，公允价值将很可能成为盈余管理、调节利润的主要工具。公允价值就其目的来说，本应是寻求一种客观的使用价值，然而客观的使用价值必须通过人的主观判断才能实现，而且公允价值的定义与应用也考虑并认可了交易方或评价主体主观判断的影响。新会计制度对金融工具、生物资产、投资性房地产、债务重组和非货币性交易等采用公允价值，由于却凡明确的操作规范，增加了利润操纵的空间。第五，加强对公允价值信息披露。我国公允价值规范必须进一步完善公允价值信息披露制度，在相关的会计报表及其附注中、详细地披露公允价值确认的依据、计量的标准、对会计报表的影响等，增强公允价值信息披露的透明度，给信息使用者一个自我决策的会计信息。除此以外，还应加强职业道德教育，提高财务人员的职业素质，规范资产评估流程，加强资产评估队伍的建设，制定详细的、具体的、便于操作的公允价值计量细则。这些措施都能为为公允价值计量的应用创造一个健康稳定的市场环境，使之更好地服务于我国的经济建设。总之，新企业会计准则谨慎地引入了公允价值的计量属性，实现了与国际会计准则的接轨，但我国会计领域运用公允价值的计量属性，时间还很短，在一段时间里不可能取代历史成本计量属性，而且在具体操作上经验也不太丰富，需要在实践中不断发现和解决遇到的问题，进一步完善与公允价值计量相关问题。