第四章 注册会计师职业道德规范

第四章注册会计师职业道德规范前奏1什么是道德☻道德可以泛指一系列精神上的原则和标准。哲学家、宗教组织和其他一些团体用各种各样的方法定义过理想的道德原则或标准。☻以下是Josephson道德学会提出的与道德行为相关的六条核心道德标准：（该学会详细内容参见，这是一个会员制的非营利性组织，旨在提高全社会的道德素质）可信赖。包括诚实、正直、可靠和忠诚。诚实要求一个人忠实地传递事实真相。正直意味着在任何情况下人们都应该凭良心做事。可靠是指尽一切可能去履行诺言。忠诚是一种支持和保护某些人和组织的利益的责任。尊重他人。包括谦恭、有礼貌、高尚、宽容和容纳。一个有礼貌的人会慎重对待别人，没有偏见地接纳个体的差异和信仰。勇于承担责任。是指一个人对自己的行为负责并进行自我约束。用于承担责任还意味着学习榜样、力求完美、坚持不懈地不断自我完善。公平和公正。包括平等、不偏不倚、坦率……公平对待就是指对同类事情采用相同的处理方法。关心他人。是指真心关心他人的利益，包括利他的行为和仁爱的心灵。公民的权利和义务。包括遵守法律、尽自己的一份义务使社会正常运作，包括参与投票选举、节约使用资源等。前奏2道德困境☻道德困境就是指一个人所面临的、必须决定何种行为才是适当的情况。☻下面的例子取自《说起来容易做起来难》（美国一本关于道德问题的刊物），这个道德困境解决起来比较复杂。☻在欧洲，一名妇女得了一种特殊的癌症即将死亡。医生认为有一种药可以挽救她的性命，这就是本镇一位药剂师最近刚发明的一种镭。他为制造这种镭花费了200美元，但他要价2000美元。妇女的丈夫向所认识的每一个人借钱，但只借到了1000美元。他告诉药剂师他的妻子就要死了，恳求药剂师便宜一些卖给他，或者允许他日后付款。药剂师说：“不，我发明这种药，就是打算利用它来挣钱的。”妇女的丈夫绝望了，他砸碎了药店，偷出了药品。妇女的丈夫应该这样做吗？☻审计师、会计师也会在他们的职业生涯中面临同样的道德困境。下面就是几个典型的道德困境。当遇到一个客户威胁说，除非发表无保留意见，否则就寻找新的审计师，而如果在那时发表无保留意见又不适当。决定是否要与一个为了得到高额的奖金而严重扩大部门收入的上级作斗争。是否继续成为一个虐待和欺骗员工或是欺骗顾客的公司的经理，尤其是当这个人是家庭的支柱而就业市场又非常紧张时。2.1不道德行为的合理化有很多解决道德困境的方法，但是在使用时应当小心谨慎，以免采取那些使不道德行为合理化的方法。以下就是一些普遍采用的使不道德行为合理化的方法，这些方法很容易导致不道德行为的产生。人人都这样做。人们认为税收申报中的造假行为、考试中的舞弊行为是可以接受的，理由就是很多人都在这样做。只要合法，就合乎道德。所有合法行为都是道德的吗？这完全依赖于法律的完善性。如果答案是肯定的，那么人们没有义务交还所拾到的财物，除非其他人能够证实这本来就是他的。估计被发现的可能性及其后果。比如考试作弊被老师发现，而老师仅仅提出了警告，你还会再铤而走险吗？2.2道德困境/冲突的解决2.2.1AAA的七步骤法2.2.2中国注册会计师协会的五步骤法2.2.1AmericanAccountingAssociation（AAA）Model1.Whatarethefactsofthecase?2.Whataretheethicalissuesinthecase?3.Whatarethenorms,principles,andvaluesrelatedtothecase?4.Whatarethealternativecoursesofaction?---Specifythealternatives.5.Whatisthebestcourseofactionthatisconsistentwiththenorms,principles,andvaluesidentifiedinstep3?---Comparevaluesandalternatives.6.Whatistheconsequencesofeachpossiblecourseofaction?7.Whatisthedecision?2.2.2中国注册会计师协会的五步骤法在确定如何解决道德冲突时，应当考虑下列因素（P62）：（1）遇到的冲突问题相关的事实；（2）涉及的道德问题；（3）与所涉事项相关的职业道德基本原则；（4）事务所制定的解决道德冲突问题的程序；（5）可供选择的措施。在考虑这些事项后，CPA应当确定采取适当的措施，并权衡各种可能采取的措施产生的后果。如果问题仍无法解决，CPA应当向会计师事务所或雇佣单位内部的适当人员进行咨询，寻求帮助解决问题。2007年4月，在毕业典礼上，玛丽对她的未来充满了极大的期望，她就要取得会计硕士学位了，下周她就要在一家大型会计师事务所开始她的职业生涯。她将成为一名审计师。2008年2月，玛丽正在一家纺织品公司作财务报表审计。公司的会计年度与日历年度相同，工作压力非常大。审计小组中的每个人一周要工作70个小时，但是看起来似乎该项审计工作仍然不能及时完成。玛丽主要做有关流动资产方面的审计，检查本年增加的数额。审计方案说明样本中应包括所有超过20000元的项目，还要对小额项目进行判断抽样。当玛丽开始抽样时，该审计项目负责人芭比已经离开了客户的办公室，也没能回答玛丽有关判断抽样的样本规模问题。玛丽根据自己的判断选取了50个小额项目。他这样做的理由是小额项目总共有250个，抽取50个项目是比较合理的比例。玛丽的审计结果如下：超过20000元的项目中没有错报。但在50个小额项目中发现了大量的错报。当玛丽根据这些错报金额推算总体中的错报时，错报的金额似乎相当大。几天后，芭比返回客户的办公室。玛丽带着她的工作底稿找到芭比，以便报告自己发现的问题。她得到了如下的回答：我的上帝，玛丽，你为什么要做这些工作？你应该看看金额超过20000元的项目，再加上5到10个小额项目就足够了。你浪费了整整一天，我们不能再花更多的时间在这件事情上。我希望你扔掉那张记录了你所测试的最后40个小额项目的底稿，并忘掉你曾经测试过它们这件事。当玛丽询问有关小额项目可能发生的审计调整时，没有一项是由于开头的10个项目引起的，芭比说：“这并不重要，你只要忘掉它们就行了，这是我的事情，不是你的。”请你回答：从哪个方面来说，上面的问题对玛丽来说是道德困境。请用前述的两种方法之一解决玛丽的道德困境。前奏3、道德行为对会计职业的重要性☻注册会计师被认为是“专业人士”。☻公众期望专业人士的行为水准要比社会上其他大多数人更高。☻专业人士这个词意味着一种责任，包括行为的诚实和正直，即使这意味着个人利益的牺牲。☻专业人士需要更高水平职业操守的重要原因，就是专业人士所做职业需要社会公众信赖他们的服务质量，而不管是哪一个人提供此项服务。否则，这些职业为客户和公众提供有效服务的能力就降低了。第二节注册会计师职业道德的基本原则（一）独立、客观、公正Integrity；Objectivity（二）专业胜任能力和应有的关注Professionalcompetenceandduecare（三）保密Confidentiality（四）职业行为Professionalbehavior（五）技术准则一、诚信、独立、客观与公正1、诚信（诚实、守信。CPA不应当在明知的情况下与含有重大虚假或误导性陈述发生关联，遗漏或掩盖应当包括的信息）2、独立在执行鉴证业务（审计、审阅和其它鉴证业务）时必须保持独立性。包括实质上的独立性（CPA的内心状态）和形式上的独立性（在客户和CPA之外的第三方看来）3、客观与公正要求CPA公正处事、实事求是，不得由于偏见、利益冲突或他人的不放影响而损害自己的专业判断。在提供各种专业服务时均应保持客观性和公正性）独立性审计服务的价值在很大程度上取决于公众意识到的审计师的独立性。独立性被认为是审计师最重要的特征。财务报表使用者之所以愿意信赖CPA有关财务报表公允性的报告，就是因为他们预期报告是公正无偏的。对审计师来说，在履行职业责任时保持独立的态度固然是基本的要求，但财务报表使用者能够信任其独立性也同样重要。这两个目标被称为实质上的独立性和形式上的独立性。实质上的独立性是指审计师在整个审计过程中都能够实实在在地保持公正无偏的态度；而形式上的独立性是其他人对这种独立性的理解。如果审计师实质上是独立的，但是财务报表使用者认为他们是偏袒客户的，那么审计服务的价值也就大大降低了。对独立性的损害行为自身利益self-interestthreats自我评价self-reviewthreats密切关系familiaritythreats外界压力intimidationthreats过度推介advocacythreats1、为什么独立性对审计师如此重要？2、请将独立性对CPA的重要性与独立性对其他职业，如律师的重要性进行比较。3、说明形式上的独立性与实质上的独立性的区别。4、注册会计师在执行鉴证业务与相关服务业务时必须保持独立性吗？5、说明下列情况是如何影响实质上和形式上的独立性的。（1）拥有客户的所有权。（2）由同一名审计师为审计客户提供审计和簿记服务。（3）由独立于审计部门的别部门的员工为审计客户提供管理咨询服务。（4）由同一个审计小组为同一客户提供了连续5年的年度审计服务，只更换了助理人员。（5）由同一家会计师事务所为同一客户提供了连续10年的年度审计服务。（6）由管理层选择会计师事务所。新黄浦（600638）与立信事务所☻由管理层聘用CPA并支付审计费用当审计费用的支付取决于客户的管理层时，很多人都认为CPA是不可能真正独立的。请你对此说法进行分析并说出两个可以减少对独立性的损害的方法。二、专业胜任能力和应有的关注专业胜任能力包括三大方面：专业知识、职业技能（运用专业知识解决实际问题的能力）和职业经验。应有的关注原则要求CPA要勤勉尽责，具有一丝不苟的责任感和保持应有的谨慎态度。1.不得宣称自己具有不具备的专业知识2.注册会计师不得提供不能胜任的专业服务3.在提供专业服务时，注师可以在特定领域利用专家协助的工作4.在利用专家的工作时，注师应当对专家遵守职业道德的情况进行监督和指导。案例：阿姆鲁股份有限公司为了符合1987年2月上市前向财务分析师提供的盈利预测，避免实际盈利水平披露导致公司股价大幅下降公司高管通过虚构流动客户及数量（目的在于减少应承担的广告费）、虚增期末存货、采用完工百分比法并夸大完工比例的手段，将实际利润夸大一倍。普华对公司1988年度报表出具了无保留意见的审计报告。审计过程中发现如下几个明显的问题：1、公司的安装有很多不适合应用完工百分比法。2、流动客户在一年内增长了200%，但CPA没有对流动客户数量进行必要的测试，仅依据两张客户登记表进行了确认。3、期末存货增长了213%，而销售增加了68%，原材料购买增加了66%。CPA在盘点地点的选择上让步于公司管理层。公司共有22处存放地点，上年监盘了其中9处，本年仅对公司事先选好的3处地点进行监盘。CPA的过失在于发现了疑点，但没有对这些疑点进行追查，进而发现公司的舞弊问题，即没有尽到应有的关注义务。贝多伍兹-列维-布朗-理查德森-普华-马蒂罗森Page21策划舞弊的主要高层公司经理和主要股东：罗伯特·列维首席会计官：丹尼·布朗数据处理部门副总裁沃尔特·理查德森同时公司首席执行官董事会主席史蒂文·D·贝多伍兹同意这些舞弊行为。对于1988年会计年度一系列不适当的做法普华会计师事务所对阿姆鲁出具了无保留审计意见。但是一位在《纽约时报》工作的财务分析师对于报表的可靠程度提出了质疑：1.完工百分比法的合理性；2.三个星期的“未开票收入”；3.急剧增加的广告费。Page22阿姆鲁公司的1989会计年度将虚增的资产转移至公司的板材部，撤销板材部门。1989年会计年度第三季度决定不再实施会计舞弊。1989会计年度第四季度注销虚增资产500万美元，计入