第三章注册会计师职业道德规范

第三章注册会计师职业道德规范注册会计师职业道德基本原则独立性专业胜任能力保密收费与佣金与执行鉴证业务不相容的工作接任前任注册会计师的审计业务广告、业务招揽和宣传第一节注册会计师职业道德概述一、职业道德的含义所谓注册会计师职业道德，是指注册会计师职业品德、职业纪律、专业胜任能力及职业责任等的总称。二、注册会计师职业基本原则内容序号基本原则1、诚信2、独立3、客观和公正4、专业胜任能力和应有关注5、保密6、良好职业行为第二节独立性一、独立性1．独立性概念独立性是指实质上的独立和形式上的独立。实质上的独立，是指注册会计师在发表意见时其职业判断不受影响，公正执业，保持客观和职业怀疑；形式上的独立，是指会计师事务所或鉴证小组避免出现这样重大的情形，使得拥有充分相关信息的理性第三方推断其公正性、客观性或职业怀疑态度受到损害。2．中国注册会计师职业道德基本准则（1）第6条会计师事务所如与客户存在可能损害独立性的利益关系，不得承接其委托的审计或其他鉴证业务。（2）第7条执行审计或其他鉴证业务的注册会计师如与客户存在可能损害独立性的利害关系，应当向所在的事务所声明，并实行回避。（3）第8条注册会计师不得兼营或兼任与其执行的审计或其他鉴证业务不相容的其他业务二、威胁独立性的情形威胁独立性的因素包括经济利益、自我评价、关联关系和外界压力。1．经济利益方面存在对独立性威胁的情形（1）与鉴证客户存在专业服务收费以外的直接经济利益或重大的间接经济利益；（2）收费主要来源于某一鉴证客户；（3）过分担心失去某项业务；（4）与鉴证客户存在密切的经营关系；（5）对鉴证业务采取或有收费的方式；（6）可能与鉴证客户发生雇佣关系2．自我评价方面存在对独立性威胁的情形（1）鉴证小组成员曾是鉴证客户的董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工；（2）为鉴证客户提供直接影响鉴证业务对象的其他服务；（3）为鉴证客户编制属于鉴证业务对象的数据或其他记录。3．关联关系方面存在对独立性威胁的情形（1）与鉴证小组成员关系密切的家庭成员是鉴证客户的董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工；（2）鉴证客户的董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工是会计师事务所的前高级管理人员；（3）会计师事务所的高级管理人员或签字注册会计师与鉴证客户长期交往；（4）接受鉴证客户或其董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工的贵重礼品或超出社会礼仪的款待。4．外界压力方面存在对独立性威胁的情形（1）在重大会计、审计等问题上与鉴证客户存在意见分歧而受到解聘威胁；（2）受到有关单位或个人不恰当的干预；（3）受到鉴证客户降低收费的压力而不恰当地缩小工作范围。三、会计师事务所的防范措施1．总体防范措施（1）重视独立性，并要求共同保持独立性；（2）制定维护独立性的政策和程序；（3）建立必要的监督及惩戒机制；（4）及时传达有关政策和程序及其变化；（5）制定能使员工向更高级别人员反映独立性问题的政策和程序。2．维护独立性的具体防范措施（1）安排鉴证小组以外的注册会计师进行复核；（2）定期轮换项目负责人及签字注册会计师；（3）与鉴证客户的审计委员会或监事会讨论独立性问题；（4）向鉴证客户的审计委员会或监事会告知服务性质和收费范围；（5）制定确保鉴证小组成员不代替鉴证客户行使管理决策或承担相应责任的政策和程序；（6）将独立性受到威胁的鉴证小组成员调离鉴证小组（除合伙人以外）。当维护措施不足以消除威胁独立性因素的影响或将其降至可接受水平时，会计师事务所应当拒绝承接业务或解除业务约定。四、业务期间的独立性问题1．基本原则会计师事务所和鉴证小组应当在鉴证业务期间独立于鉴证客户。2．业务期间概念业务期间是指自鉴证小组开始执行鉴证业务之日起，至出具鉴证报告之日止，除非预期鉴证业务会再度发生。如果鉴证业务会再度发生，鉴证业务期间的结束应以其中一方通知解除业务关系和出具最终鉴证报告二者之中时间孰晚为准。在审计业务中，业务期间包括会计师事务所对其出具报告的财务报表的期间。3．需要考虑的威胁因素（1）在财务报表覆盖期间之内或之后，但在接受业务之前存在的与审计客户的经济或经营关系；（2）以前向审计客户提供的各类服务。4．防范措施（1）审计项目组成员中不包括提供非鉴证服务的人员。（2）如有必要，由项目组之外其他的注册会计师和专业人员复核审计和非鉴证工作。（3）由另一会计师事务所评价非鉴证服务的结果，或由另一个会计师事务所重新执行非鉴证服务，使其能够对这些服务承担责任。五、特定情况下对独立性原则的运用（一）经济利益对独立性的威胁及防范措施1．评价经济利益对独立性的威胁程度（1）评价拥有经济利益人员的角色；（2）评价经济利益的重要性；（3）评价经济利益的类型。2．防范措施（1）在该人员成为鉴证小组成员之前将直接的经济利益处置；（2）在该人员成为鉴证小组成员之前将间接的经济利益全部处置，或将其中的足够数量处置，使剩余利益不再重大；（3）将该鉴证小组成员调离鉴证业务。（二）贷款和担保可能对独立性的威胁1．此处的贷款和担保包括会计师事务所及鉴证小组成员或其直系亲属的贷款和担保2．①不会产生威胁的情况贷款和担保是按照正常的贷款程序、条件和要求进行的，而且贷款对于会计师事务所和鉴证客户都不够重大，就不会对独立性产生威胁。②会产生威胁的情况贷款不是按照正常的贷款程序、条件和要求进行的，就会对独立性产生威胁。贷款和担保是按照正常的程序、条件和要求进行的，但是贷款对于鉴证客户或会计师事务所是重大的，则会对独立性产生威胁。需要采取哪些防范措施才能将所产生的经济利益威胁降至可接受水平？——包括请会计师事务所以外的其他注册会计师复核已做的工作，处置该贷款、拒接该业务或将小组成员调离鉴证业务。（三）家庭和个人关系对独立性的威胁1．基本原则鉴证小组成员与鉴证客户的董事、经理或某些特定角色的员工之间存在家庭和个人关系，可能产生经济利益、关联关系或外界压力威胁。2．评价家庭和个人关系对独立性的威胁程度（1）相应人员在鉴证小组内的职责；（2）相应人员在鉴证小组内的关系密切程度；（3）相应家庭成员或其他人员在鉴证客户中的角色。3．直系亲属的压力及消除威胁措施如果鉴证小组成员的直系亲属是鉴证客户的董事、经理或所处职位能够对鉴证业务的对象产生直接重大影响的员工或曾经在鉴证业务所涉及的期间处于这样的职位，就只有通过将相应人员调离鉴证小组，才能将对独立性产生的威胁降至可接受水平。否则就只能撤出该业务。4．近缘亲属的压力及消除威胁措施如果鉴证小组成员的近缘亲属是鉴证客户的董事、经理或所处职位能够对鉴证业务的对象产生直接重大影响的员工，就会对独立性产生威胁。消除威胁的措施：（1）将该人员调离鉴证小组（职位重要时）；（2）调离鉴证小组内的职责；（3）使该职员能够向更高一级员工反映独立性和客观性的问题。（四）雇佣关系对独立性的威胁1．基本原则（1）现时威胁如果鉴证客户的董事、经理或所处职位能够对鉴证业务的对象产生直接重大影响的员工，曾经是鉴证小组的成员或会计师事务所的合伙人，那么会计师事务所或鉴证小组成员的独立性可能受到威胁。（2）潜在威胁如果参与鉴证业务的人员有理由相信其会或可能会在未来某一时间加入鉴证客户，那么鉴证小组成员的独立性也会受到威胁。2．评价雇佣关系对独立性的影响程度（1）在鉴证客户中所担任的职务；（2）与鉴证小组发生关联的程度；（3）离开鉴证小组或会计师事务所的时间长短；（4）以前在鉴证小组或事务所中的职位。3．防范措施（1）考虑修改鉴证业务的鉴证计划的适当性和必要性；（2）委派经验更丰富的鉴证小组执行鉴证业务；（3）请鉴证小组以外的其他注册会计师复核已做的工作，或在必要时提供建议；（4）对鉴证业务进行质量控制复核。特别的：1．如果会计师事务所的合伙人或员工成为鉴证客户的经理或董事，所产生的自我评价、经济利益威胁就会非常重大，以致没有防范措施能够将其降至可接受水平；2．如果会计师事务所的合伙人或员工成为审计客户的公司秘书，所产生的自我评价和关联关系威胁就会非常重大，以致没有防范措施可以将其降至可接受水平；3．为支持公司秘书性职能而提供的常规行政服务或有关公司秘书性行政问题的咨询工作，只要所有的相关决策是由客户的管理层做出的，通常不会被认为有损独立性。（五）会计师事务所高级职员与鉴证客户长期联系对独立性的威胁1．基本原则在一项鉴证业务中长期委派同一名高级职员可能产生关联关系威胁。2．防范措施（1）轮换鉴证小组的高级职员；（2）请鉴证小组成员以外的其他注册会计师复核该高级职员所做的工作，或在必要时提供建议；（3）进行独立的内部质量复核。第三节专业胜任能力利用其他专家工作时对职业道德的要求——注册会计师不应提供本不能胜任的专业服务，除非获得适当的建议和帮助使其能够满意地提供这些服务。专家是指“会计”“审计”以外的专家。确保专家了解相应的道德要求。建立监督和指导专家的规章制度（1）要求专家阅读适当的道德规范；（2）要求专家对道德规范的理解提供书面确认；（3）在出现潜在冲突时提供咨询。第四节保密1．基本原则注册会计师应当对执业过程中获知的客户信息保密，但法规强制披露除外。2．可对外披露的情形（1）取得客户的授权；（2）为法律诉讼准备文件或提供证据，以及向监督机构报告发现的违反法规行为；（3）接受同业复核以及注册会计师协会和监管机构依法进行的质量检查。第五节收费与佣金收费与佣金的职业道德要求1．不能降价收费招揽业务注册会计师行业如果低价竞争招揽业务将使注册会计师面临很大的时间和预算压力，往往导致服务质量达不到标准，降低其服务质量，而且有可能削弱注册会计师的独立性。2．科学收费标准通常以每一专业人员适当的小时费用率或日费用率为基础，按照实施专业服务的每个人员所耗用的时间来计算；3．确定收费应当考虑的因素（1）专业服务所需的知识和技能；（2）所需专业人员的水平和经验；（3）每一专业人员提供服务所需的时间；（4）提供专业服务所需承担的责任。4．收费报价明显低于前任时的两个保证条件（1）在提供专业服务时，工作质量不会受到威胁，并保持应有的职业谨慎，遵守执业准则和质量控制程序；（2）客户了解专业服务的范围和收费基础。5．或有收费（1）或有收费是指收费与否或收费多少以鉴证工作结果或实现特定目的为条件。（2）或有收费的危害如果会计师事务所的收费与否或收费多少以鉴证工作结果或实现特定目的为条件，注册会计师为了获取收费或多收费，往往会发表不恰当的意见，做出有违社会公众利益的行为。6．支付或收取佣金（1）基本原则①不得为招揽客户而向推荐方支付佣金；②不得因向第三方推荐客户而收取佣金；③不得因宣传他人的产品或服务而收取佣金。（2）佣金影响服务质量和行业形象一方面，如果会计师事务所和注册会计师为了招揽业务而向推荐方支付佣金，或因向第三方推荐客户而收取佣金，就相当于支付佣金的一方的业务收费降低，从而影响执业质量；另一方面，如果会计师事务所和注册会计师因宣传他人的产品或服务而收取佣金，很容易导致形式上的不独立，降低行业在社会公众中的形象。第六节不相容业务的职业道德规范1．基本原则注册会计师不得同时从事与提供专业服务不相容的业务、职业或活动。2．禁止情形（1）不能为上市公司同时提供编制财务报表和审计服务；（2）会计师事务所的高级管理人员或员工不能担任鉴证客户的董事（包括独立董事）、经理以及其他关键管理职务；（3）不能为同一家上市公司提供资产评估和审计服务。第七节前后任注册会计师的职业道德要求1．基本原则在接受委托前，后任注册会计师应当与前任注册会计师