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营改增涉税财务处理探讨重庆天健税务师事务所王章礼总经理天健会计师事务所（特殊普通合伙）合伙人中国注册会计师中国注册税务师中国注册注册评估师中国土地估价师国际企业价值评估分析师目录一、会计科目设置二、一般账务处理方法三、特殊纳税事项的会计处理四、具体行业的涉税问题增值税会计核算主要文件依据增值税会计核算主要文件依据：一、《财政部关于印发企业执行新税收条例有关会计处理规定的通知》（财会字〔1993〕第83号）二、《财政部关于对增值税会计处理有关问题补充规定的通知》（财会字〔1995〕22号）三、《关于减免和返还流转税的会计处理规定的通知》财会字[1995]6号四、《增值税日常稽查办法的通知》国税发〈1998〉第44号五、《国家税务总局关于增值税一般纳税人用进项留抵税额抵减增值税欠税问题的通知》国税发[2004]112号六、《国家税务总局关于印发《增值税一般纳税人纳税辅导期管理办法》的通知》国税发[2010]40号七、财政部关于印发《营业税改征增值税试点有关企业会计处理规定》的通知财会〔2012〕13号第一节会计科目设置营业税会计核算和增值税会计核算的区别：（一）会计科目设置不同：营业税会计核算在应交税费科目下只设1个二级科目：应交税费—应交营业税增值税会计核算在应交税费科目下设有5个二级科目，同时还设有10个三级科目（二）会计处理分类不同：营业税会计处理按行业进行核算，包括：建筑业营业税的会计处理、房地产开发企业营业税的会计处理、金融企业营业税的会计处理、旅游、服务业营业税的会计处理、转让无形资产营业税的会计处理、销售不动产营业税的会计处理、租赁业务营业税的会计处理。增值税会计处理可以简单归纳成两大类：工业会计处理和商业会计处理。第一节会计科目设置（三）会计核算原则不同：营业税是价内税，通过“营业税金及附加”核算，“营业税金及附加”是损益类科目，直接计入当期损益，该项数据在利润表中“主营业务税金及附加”栏显示！而增值税属于价外税，销售收入中不含销项税额，销售成本中也不含进项税额，交纳的增值税当然也不能作为收入的抵减计入利润表中，因此，所有增值税的计算与交纳，均与利润表无关，而在资产负债表中体现。（四）会计核算的税收直观度不同：应交营业税科目下，借贷方的发生额和期末余额，直接体现出纳税人应交、已交、未交营业税的状态；而增值税应交、已交、未交，却需要结合多个二级三级科目分析才能清晰知道纳税人增值税实现、缴纳、欠交、留抵等状态。第一节会计科目设置核算增值税需要设置的二级科目为：根据国家相关法律法规的规定，为准确反映增值税的发生、缴纳、待抵扣进项税额和检查调整情况，一般纳税人应在“应交税费”科目下设置“应交增值税”、“未交增值税、“待抵扣进项税额”、“增值税留抵税额”和“增值税检查调整”五个明细科目进行核算。第一节会计科目设置“应交增值税”明细科目的借方发生额，反映企业购进货物或接受应税劳务支付的进项税额、实际已交纳的增值税额和月终转出的当月应交未交的增值税额；贷方发生额，反映企业销售货物或提供应税劳务收取的销项税额、出口企业收到的出口退税以及进项税额转出数和转出多交增值税；期末借方余额反映企业尚未抵扣的增值税。第一节会计科目设置“未交增值税”明细科目的借方发生额，反映企业月终转入的多交的增值税；贷方发生额，反映企业月终转入的当月发生的应交未交增值税；期末借方余额反映多交的增值税，贷方余额反映未交的增值税。借贷 1、本期多交增值税额 应交未交的增值税额（欠税） 2、本期交纳前期的税金 或下期补税 期末借方余额 期末贷方余额 反映多缴的增值税 反应映未缴的增值税“应交税费——未交增值税”第一节会计科目设置“待抵扣进项税额”明细科目，核算一般纳税人按税法规定不符合抵扣条件，暂不予在本期申报抵扣的进项税额。“增值税留抵税额”明细科目（财会〔2012〕13号文件新增加），核算原增值税一般纳税人截止到营业税改征增值税实施当月，不得从应税服务的销项税额中抵扣的应税货物及劳务的上期留抵税额。第一节会计科目设置根据国家税务总局关于《增值税日常稽查办法的通知》国税发〈1998〉第44号文件，增值税一般纳税人在税务机关对其增值税纳税情况进行检查后，凡涉及到应交增值税账务调整的，应设立“应交税费——增值税检查调整”专门账户。凡检查后应调减账面进项税额或调增销项税额和进项税额转出的，借记有关科目，贷记“应交税费——增值税检查调整”；凡检查后应调增账面进项税额或调减销项税额和进项税额转出的，借记“应交税费——增值税检查调整”，贷记有关科目；全部调账事项入账后，应对该账户的余额进行处理，处理后，该账户无余额。第一节会计科目设置核算增值税需要设置的三级科目为：为了详细核算企业应交纳增值税的计算和解缴、抵扣等情况，企业应在“应交增值税”明细科目下设置“进项税额”、“已交税金”、“减免税款”、“出口抵减内销产品应纳税额”、“转出未交增值税”、“销项税额”、“营改增抵减的销项税额”、“出口退税”、“进项税额转出”、“转出多交增值税”等专栏。“应交税费--应交增值税”借贷1、进项税额1、销项税额2、已交税金2、出口退税3、减免税款3、进项税额转出4、出口抵减内销产品应纳税额4、转出多交增值税5、营改增抵减的销项税额6、转出未交增值税期末借方余额，反映尚未抵扣的进项税额贷方无余额第一节会计科目设置“进项税额”专栏，记录企业购入货物或接受应税劳务而支付的、按规定准予从销项税额中抵扣的增值税额。企业购入货物或接受应税劳务支付的进项税额，用蓝字登记；退回所购货物应冲销的进项税额，用红字登记。第一节会计科目设置“已交税金”专栏，记录企业本月已交纳的增值税额。企业本月已交纳的增值税额用蓝字登记；退回本月多交的增值税额用红字登记。“减免税款”专栏。记录企业按规定享受直接减免的增值税款或按规定抵减的增值税应纳税额。第一节会计科目设置“出口抵减内销产品应纳税额”专栏，记录企业按规定的退税率计算的零税率应税服务的当期免抵税额。“转出未交增值税”专栏，记录企业月终转出应交未交的增值税。月终，企业转出当月发生的应交未交的增值税额用蓝字登记。第一节会计科目设置“销项税额”专栏，记录企业销售货物或提供应税劳务应收取的增值税额。企业销售货物或提供应税劳务应收取的销项税额，用蓝字登记；退回销售货物应冲销的销项税额，用红字登记。第一节会计科目设置“营改增抵减的销项税额”专栏（财会〔2012〕13号文件新增专栏），核算一般纳税人提供应税服务，试点期间按照营业税改征增值税有关规定允许从销售额中扣除其支付给非试点纳税人价款，按规定扣减销售额而减少的销项税额。第一节会计科目设置“出口退税”专栏，记录企业零税率应税服务按规定计算的当期免抵退税额或按规定直接计算的应收出口退税额；零税率应税服务办理退税后发生服务终止而补交已退的税款，用红字登记。第一节会计科目设置“进项税额转出”专栏，记录企业的购进货物、在产品、产成品等发生非正常损失以及其他原因而不应从销项税额中抵扣，按规定转出的进项税额。“转出多交增值税”专栏，记录企业月终转出本月多交的增值税。月终，企业转出本月多交的增值税额用蓝字登记；收到退回本月多交的增值税额用红字登记。第二节一般账务处理方法一、一般纳税人一般账务处理方法二、小规模纳税人的一般账务处理方法三、应关注事项一、一般纳税人一般账务处理方法（一）一般纳税人国内采购的货物或接受的应税劳务和应税服务，按照增值税专用发票上注明的增值税额，借记“应交税费—应交增值税（进项税额）”科目，按照专用发票上记载的应计入采购成本的金额，借记“材料采购”、“商品采购”、“原材料”、“制造费用”、“管理费用”、“营业费用”、“固定资产”、“主营业务成本”、“其他业务成本”等科目，按照应付或实际支付的金额，贷记“应付账款”、“应付票据”“银行存款”等科目。购入货物发生的退货，作相反的会计分录。一、一般纳税人一般账务处理方法（二）一般纳税人进口货物或接受境外单位或者个人提供的应税服务，按照海关提供的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额或中华人民共和国税收通用缴款书上注明的增值税额，借记“应交税费—应交增值税（进项税额）”科目，按照进口货物或接受境外单位或者个人提供的应税服务应计入采购成本的金额，借记“材料采购”、“商品采购”、“原材料”、“管理费用”、“营业费用”、“固定资产”等科目，按照应付或实际支付的金额，贷记“应付账款”“银行存款”等科目。一、一般纳税人一般账务处理方法（三）一般纳税人国内采购的货物或接受的应税劳务和应税服务，已经取得的增值税扣税凭证，按税法规定不符合抵扣条件，暂不予在本期申报抵扣的进项税额（例如实施辅导期管理的纳税人），借记“应交税费—待抵扣进项税额”科目，应计入采购成本的金额，借记“材料采购”、“商品采购”、“原材料”、“制造费用”、“管理费用”、“营业费用”、“固定资产”、“主营业务成本”、“其他业务成本”等科目，按照应付或实际支付的金额，贷记“应付账款”“应付票据”“银行存款”等科目。一、一般纳税人一般账务处理方法纳税人收到税务机关告知的稽核比对结果通知书及其明细清单后，按稽核比对结果通知书及其明细清单注明的稽核相符、允许抵扣的进项税额，借记“应交税费—应交增值税（进项税额）”，贷记“应交税费—待抵扣进项税额”。经核实不得抵扣的进项税额，红字借记“应交税费—待抵扣进项税额”，红字贷记相关科目。一、一般纳税人一般账务处理方法（四）一般纳税人提供应税服务，按照确认的收入和按规定收取的增值税额，借记“应收账款”“应收票据”“银行存款”等科目，按照按规定收取的增值税额，贷记“应交税费—应交增值税（销项税额）”科目，按确认的收入，贷记“主营业务收入”、“其他业务收入”等科目。发生的服务终止或折让，作相反的会计分录。一、一般纳税人一般账务处理方法【例3】2012年12月16日，A企业取得某项服务费收入106万元，开具防伪税控《增值税专用发票》，销售额100万元，销项税额6万元。企业应作的会计分录为：借：银行存款1060000贷：主营业务收入1000000应交税费—应交增值税（销项税额）60000（此处大家可以思考一下，以前缴纳营业税时的会计处理，看看同改征增值税的处理有什么异同）一、一般纳税人一般账务处理方法一般纳税人发生《试点实施办法》第十一条所规定情形，视同提供应税服务应提取的销项税额，借记“营业外支出”、“应付利润”等科目，贷记“应交税费—应交增值税（销项税额）”科目。（知识点：会计、增值税、所得税、消费税收入确认差别）（五）一般纳税人向境外单位提供适用零税率的应税服务，不计算营业收入应缴纳的增值税。凭有关单证向税务机关申报办理该项出口服务的免抵退税。1.按税务机关批准的免抵税额，借记“应交税费—应交增值税（出口抵减内销应纳税额）”；按税务机关批准的应退税额，借记“其他应收款—增值税”等科目；按计算的免抵退税额，贷记“应交税费—应交增值税（出口退税）”科目。2.收到退回的税款时，借记“银行存款”科目，贷记“其他应收款—增值税”科目。3.办理退税后发生服务终止补交已退回税款的，用红字或负数登记。一、一般纳税人一般账务处理方法一、一般纳税人一般账务处理方法（六）非正常损失购进的货物、在产品、产成品及相关的加工修理修配劳务和交通运输业服务，以及购进货物改变用途等原因，其进项税额，应相应转入有关科目，借记“待处理财产损溢”“在建工程”“应付福利费”等科目，贷记“应交税费—应交增值税（进项税额转出）”科目，属于转作待处理财产损失的部分，应与非正常损失的购进货物、在产品、产成品成本一并处理。非正常损失：《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点实施办法》第二十五条一、一般纳税人一般账务处理方法【例5】：B公司，2012年12月5日盘点库存发现，由于管理不当，某产品盘亏10件，经查属于被盗。该产品账面成本30万元，其中耗用原材料成本20万元。责令管理人员赔偿5万元，保险公司赔偿10万元，经有关单位批准处理。A公司应做会计分录如下：（1）发现盘亏：借：待处理财产损溢——待处理流动资