《企业会计准则第8号―资产减值》

1企业会计准则第8号—资产减值秦茂[e-mail]2主要内容•一、新准则主要内容•二、新准则与原制度差异比较•三、执行新准则对企业财务状况影响分析3新准则内容要点准则共7章31条8号准则（资产减值）内容一览表第一章：总则共3条第1-3条第1条：目标、依据第2条：定义第3条：适用范围第二章：可能发生减值资产的认定，共2条。第4-5条第4条：资产负债表日应当判断是否存在减值迹象第5条：减值迹象4新准则内容要点准则共7章31条8号准则（资产减值）内容一览表第三章资产可收回金额的计量共9条(第6-14条)第6条：有减值迹象，应估计可收回金额第7条：未发生减值情形第8条：资产公允价值减去处置费用后的净额的操作方法第9条：资产预计未来现金流量现金的操作方法第10条：资产预计未来现金流量包括的内容第11条：在合理和有依据的基础上对资产剩余使用寿命内整个经济状况进行最佳估计第12条：预计资产的未来现金流量，应当以资产的当前状况为基础第13条：折现率确定原则第14条：涉及外币的未来现金流量的现值折算5新准则内容要点准则共7章31条8号准则（资产减值）内容一览表第四章资产减值损失的确定共3条(第15-17条)第15条：计提减值第16条：计提减值后的资产折旧或摊销第17条：计提减值不得转回第五章资产组的认定及减值处理共5条(第18-22条)第18条：资产组可收回金额的确定第19条：资产组账面价值的确定第20条：总部资产减值，归属资产组或资产组组合进行减值测试第21条：将总部资产分配到相关资产组组合测试减值第22条：资产组或资产组组合减值的分配方法6新准则内容要点准则共7章31条8号准则（资产减值）内容一览表第六章商誉减值的处理共3条(第23－25条)第23条：合并形成商誉减值测试第24条：合并形成商誉分摊至相关的资产组或资产组组合进行减值测试第25条：商誉减值测试，应先对不含商誉的资产组或资产组组合进行减值测试，再对含商誉的资产组或资产组组合进行减值测试第七章披露共6条(第26-31条)第26条：披露与资产减值有关的信息第27条：重大资产减值损失应追加披露的信息第28条：重大资产减值损失应披露可收回金额确定方法第29条：按资产类别披露资产减值损失信息第30条：分摊到某资产组的商誉（或者使用寿命不确定的无形资产）的账面价值占商誉账面价值总额的比例重大的，应追加披露的信息第31条：商誉的全部或者部分账面价值分摊到多个资产组、且分摊到每个资产组的商誉的账面价值占商誉账面价值总额的比例不重大的，应追加披露的信息7一、新准则的主要内容（一）资产减值的定义、适用范围1、定义（第2条）–资产减值，是指资产的可收回金额低于其账面价值。这里的资产既包括单项资产，也包括资产组。所谓资产组，是指企业可以认定的最小资产组合，其产生的现金流入应当基本上独立于其他资产或者资产组产生的现金流入。2、适用范围（第3条）–采用排除规定适用范围。适用于其他具体准则的相关资产减值：存货、投资性房地产、消耗性生物资产、建造合同、递延所得税资产、融资租赁中出租人未担保余值、金融资产（含应收款）、未探明石油天然气矿区权益等资产减值。8一、新准则的主要内容（二）可能发生减值的认定（第二章，第4-5条）1、减值测试的时间（第4条）企业应当在资产负债表日判断资产是否存在可能发生减值的迹象。每年都应对合并形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产进行减值测试。每年都应测试商誉减值，一般理解为年终测试，公司财务应有测试的书面资料。2、减值迹象标准（第4条）新准则给出资产减值迹象以下6条标准：（1）资产的市价跌幅明显高于正常使用而预计的下跌。（2）企业经营所处的环境及资产所处的市场发生重大不利变化。（3）市场投资报酬率在当期已经提高，导致资产可收回金额大幅度降低。（4）有证据表明资产已经陈旧过时或者其实体已经损坏。（5）资产已经或者将被闲置、终止使用或者计划提前处置。（6）企业内部报告的证据表明资产的经济绩效已经低于或者将低于预期。9一、新准则的主要内容3、可以不进行减值测试的2种情形（指南）根据重要性原则，资产存在下列情况的，可以不估计其可收回金额：（1）以前报告期间的计算结果表明，资产可收回金额远高于其账面价值，之后又没有消除这一差异的交易或者事项，资产负债表日可以不重新估计该资产的可收回金额。（2）以前报告期间的计算与分析表明，资产可收回金额相对于上述列示的减值迹象反应不敏感，在本报告期间又发生了该减值迹象的，比如，当期市场利率或市场投资报酬率上升，该上升对计算资产未来现金流量现值采用的折现率影响不大的，可以不因上述减值迹象的出现而重新估计该资产的可收回金额。10一、新准则的主要内容（三）资产可收回金额的计量（第三章，第6-14条）1、可收回金额的选择可收回金额是资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者中较高者。（第6条）实际操作时只要有一项超过了资产的账面价值，就表明资产没有发生减值，不需再估计另一项金额。（第7条）在估计资产可收回金额时，应当遵循重要性原则。（指南）11一、新准则的主要内容2、资产的公允价值和处置费用资产的公允价值应当根据以下三条确定：（1）根据公平交易中销售协议价格；（2）在活跃市场中买方价格；（3）如果前述两项都不存在，应当以可获取的最佳信息为基础，估计资产的公允价值减去处置费用后的净额，该净额可以参考同行业类似资产的最近交易价格或者结果进行估计。（第8条）12一、新准则的主要内容3、未来现金流量的现值企业按照上述规定仍然无法可靠估计资产的公允价值减去处置费用后的净额的，应当以该资产预计未来现金流量的现值作为其可收回金额。（第8条）（1）预计资产未来现金流量的方法①、未来现金流量的内容预计资产未来现金流量是净现金流量。包括两项内容，一是资产在持续使用过程中预计产生的现金流入扣除为使资产达到可使用状态和资产持续使用过程中所必需的预计现金流出，二是资产使用结束时，处置资产所产生的预计未来现金流量。（第9条）13一、新准则的主要内容在这里扣除的为使资产达到可使用状态和资产持续使用过程中所必需的预计现金流出：是指资产达到可使用状态而必需发生的费用，以及为维持简单再生产而发生的维修（检修）费用。资产使用结束时的现金流量：是指处置资产所得的收入扣除清理费用，可能是现金净流入，也可能是净流出。14一、新准则的主要内容②、预计未来现金流量的方法（指南）–预计资产未来现金流量，通常应当根据资产未来每期最有可能产生的现金流量进行预测。–采用期望现金流量法更为合理的，应当采用期望现金流量法预计资产未来现金流量。–采用期望现金流量法，资产未来现金流量应当根据每期现金流量期望值进行预计，每期现金流量期望值，按照各种可能情况下的现金流量乘以相应的发生概率加总计算。15一、新准则的主要内容（2）预计资产未来现金流量应当考虑的因素(5个)①、预计未来现金流量和折现率，应当在一致的基础上考虑因一般通货膨胀而导致物价上涨因素的影响。如果折现率考虑了这一影响因素，资产预计未来现金流量也应当考虑；折现率没有考虑这一影响因素的，预计未来现金流量也不应考虑。准则第13条规定：在预计资产的未来现金流量时已经对资产特定风险的影响作了调整的，估计贴现率不需要考虑这些特定风险。如果用于估计折现率的基础是税后的，应当将其调整为税前的折现率。对特定风险的考虑，如果预计现金流量时已经做了考虑，那么折现率就不再予以考虑。16一、新准则的主要内容②、预计资产未来现金流量，应当分析以前期间现金流量预计数与实际数差异的情况，以评判预计当期现金流量依据假设的合理性。通常应当确保当期预计现金流量依据的假设与前期实际结果相一致。17一、新准则的主要内容③、预计资产未来现金流量应当以资产的当前状况为基础，不应包括与将来可能会发生的、尚未作出承诺的重组事项或者与资产改良有关的预计未来现金流量。但未来发生的现金流出是为了维持资产正常运转或者资产原定正常产出水平所必需的，预计资产未来现金流量时应当将其考虑在内。准则第12条规定：预计资产的未来现金流量，应当以资产的当前状况为基础，不应当包括与将来可能会发生的、尚未做出承诺的重组事项或者与资产改良有关的预计未来现金流量。预计资产的未来现金流量也不包括筹资活动产生的现金流入或流出以及与所得税收付有关的现金流量。18一、新准则的主要内容④、预计在建工程、开发过程中的无形资产等资产的未来现金流量，应当包括预期为使该类资产达到预定可使用或可销售状态而发生的全部现金流出。⑤、资产的未来现金流量受内部转移价格影响的，应当采用在公平交易的前提下，企业管理层能够达成的最佳的未来价格估计数进行预计。19一、新准则的主要内容（3）折现率的确定方法企业应以经营管理层批准的最近财务预算或者预测的未来现金流量为基础，选择恰当的折现率对其折现后的金额加以确定。（第9条）未来现金流量是建立在公司持续经营基础上的。折现率的确定方法（指南）：折现率的确定通常应当以该资产的市场利率为依据。该资产的利率无法从市场获得的，可以使用替代利率估计折现率。替代利率可以根据加权平均资金成本、增量借款利率或者其他相关市场借款利率作适当调整后确定。调整时，应当考虑与资产预计现金流量有关的特定风险以及其他有关政治风险、货币风险和价格风险等。20一、新准则的主要内容估计资产未来现金流量现值，通常应当使用单一的折现率。资产未来现金流量的现值对未来不同期间的风险差异或者利率的期间结构反应敏感的，应当在未来各不同期间采用不同的折现率。折现率：是否可以用无风险报酬率（国债利率）加上风险报酬率进行确定，是否可以参照同行业平均净资产收益率进行确定？在具体操作时，可以向评估师咨询。21一、新准则的主要内容（4）预测期限的确定建立在预算或者预测基础上的预计现金流量一般最多涵盖5年。（第11条）资产的收益期最多预测5年，资产的剩余价值应通过处置收益体现。22一、新准则的主要内容（四）资产减值损失的确定（第四章，第15-17条）当资产的可收回金额低于其账面价值时，应当将资产的账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时计提相应的资产减值准备。（第15条）资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。（第17条）23一、新准则的主要内容例1：甲公司某类设备原值3000万元，已提折旧1000万元，已提减值准备500万元，2006年12月31日，该设备明显存在减值迹象，减值测试表明，如果出售设备，买方愿意以1150万元的销售价收购，公司将发生处置费用30万元；如果继续使用，尚可使用5年，未来4年现金流量及第5年使用和期满处置现金净流量分别为400万元、300万元、250万元、200万元、190万元，采用折现率5%。其步骤如下：1、计算固定资产账面价值：账面价值＝3000－1000－500＝1500万元24一、新准则的主要内容2、计算可收回金额：（1）公允价值减去处置费用后的净额＝1150－30＝1120万元（2）预计未现金流量的现值=400/1.05＋300/1.052+250/1.053+200/1.054+190/1.055=1190万元注：(1+折现率)t属于现值系数，可根据公式计算或者直接查复利现值系数表取得。（3）按照公允价值减去处置费用后的净额和未来现金流量的现值孰高原则确定可收回金额＝1190万元25一、新准则的主要内容3、确认减值准备计提减值准备＝1500－1190＝310万元会计分录为：借：资产减值损失310万元贷：固定资产减值准备310万元在会计实务中，计算资产减值往往不是上述举例那么简单，需要相关的证据和恰当的理由。26一、新准则的主要内容（六）资产组、总部资产、商誉（第五、六章，第18-25条）1、资产组（1）资产组的构成当企业难以对单项资产的可收回金额进行估计时，应当按照该资产所归属的资产组为基础确定资产组的可收回金额（第18条第1款）。资产组的账面价值包括可直接归属于资产组与可以合理和一致地分摊至资产组的资产账面价值，通常不应当包括已确认负债的账面价值，但