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第五章持有至到期投资与长期股权投资第一节持有至到期投资（Held-to-maturitySecurities）•持有至到期投资概述•持有至到期投资的计量•持有至到期投资适用的账户•持有至到期投资的会计处理•持有至到期投资的期末计价一、持有至到期投资概述持有至到期投资：指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的一项非衍生金融资产。持有至到期投资的性质为债权性投资，如长期公司债券和长期国债等债务工具投资。企业将金融资产划分为持有至到期投资应同时满足以下条件：（1）到期日和回收金额固定或可确定；（2）企业有能力持有至到期；（3）企业有明确的意图持有至到期。二、持有至到期投资的计量包括初始计量、后续计量和期末计量。1.持有至到期投资的初始计量按取得时的公允价值和相关交易费用之和作为初始投资成本。支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息，应单独确认为应收利息债权处理。长期债券投资成本＝买价＋相关费用－已到期但尚未领取的利息例：某企业于07年4月1日购入面值1000万元的3年期债券，并将其划分为持有至到期投资。实际支付价款为1100万元，其中含已到付息期但尚未领取的债券利息50万元，另支付相关税费5万元。该债券的初始入帐金额为（）万元。A1105万B1100C1055D10002.持有至到期投资的后续计量（1）资产负债日摊余成本的计量摊余成本指投资初始确认金额扣除已偿还的本金，加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额，扣除已发生的减值损失。（2）投资持有期间利息收入的计量持有至到期投资在资产负债表日，按照摊余成本和实际利率法计算确定的利息收入确认为投资收益。实际利率与票面利率差别较小的，也可按票面利率计量利息收入，计入投资收益。（3）持有至到期溢折价的计量债券投资溢价额＝债券投资初始成本－债券面值债券投资折价额＝债券面值－债券投资初始成本对持有至到期债券投资溢折价，应按一定方法进行摊销。平价购入溢价购入折价购入100万面额100万60万20万160万3年期2年期80万3.持有至到期投资的期末计量企业应当在资产负债表日对持有至到期投资的账面价值进行检查，有客观证据表明该持有至到期投资发生减值的，应当计提减值准备。以摊余成本计量的持有至到期投资在发生减值时，应当将该投资的账面价值减去至预计未来现金流量现值，其账面价值与预计未来现金流量现值之间差额确认为持有至到期投资减值损失，计入当前损益。三、持有至到期投资适用的账户1.“持有至到期投资”账户的设置为总括反映持有至到期投资的增减变化及其结果，企业应设置“持有至到期投资”总账账户，并按持有至到期投资的类别和品种设置如下明细账：“持有至到期投资－成本”“持有至到期投资－利息调整”总账明细账（1）“持有至到期投资－成本”明细账户反映持有至到期投资债券投资面值的增减变化及其结果。持有至到期债券投资面值的增加持有至到期投资－成本贷方到期收回或处置及重分类而转出的持有至到期债券投资的面值借方期末余额：债券本金（2）“持有至到期投资－利息调整”明细账户反映持有至到期投资债券投资初始投资成本大于或小于面值产生的溢折价额，及其持有期间溢折价额的摊销。（1）投资时初始投资成本高于债券面值的溢价额。（2）持有期间按照一定方法摊销的折价额。持有至到期投资－利息调整贷方借方期末余额：尚未摊销的溢价额（1）投资时初始投资成本低于债券面值的折价额（2）持有期间按照一定方法摊销的溢价额。期末余额：尚未摊销的折价额（3）“持有至到期投资－应计利息”明细账户反映持有至到期投资投资到期支付的应得利息收入。登记应收利息持有至到期投资－应计利息贷方借方期末余额：尚未收回的利息。登记收回的利息2.“持有至到期投资减值准备”冲减的持有至到期投资减值准备；持有至到期投资收回而转销的减值准备。持有至到期投资减值准备期末余额：已提取的减值准备。登记提取的持有至到期投资减值准备四、持有至到期投资的会计处理1.平价投资的会计处理平价投资指企业购买的持有至到期投资债券的面值等于初始投资成本，且票面利率等于实际利率。（1）取得时借：持有至到期投资－成本贷：银行存款（2）持有期间业务处理借：应收利息（＝票面值×票面利率）（持有至到期投资－应计利息）贷：投资收益（3）到期业务处理借：银行存款贷：持有至到期投资－成本应收利息（持有至到期投资－应计利息）例：甲企业在08年4月1日以20.5万元平价购入A企业08年1月1日发行的3年期、票面利率为10％的分期付息到期一次还本的债券200张，每张面值为1000元。该债券每年6月30日和12月31日各付利息一次。要求：编制相关会计分录。2.溢价投资的会计处理溢价投资指当企业持有至到期投资的初始投资成本大于债券的面值，且票面利率大于实际利率。（1）取得时借：持有至到期投资－成本（面值）持有至到期投资－利息调整（初始成本大于面值的差额）贷：银行存款（2）持有期业务的会计处理①年末计算利息时企业根据债券面值和票面利率计算应计利息，计算溢价摊销额并确定投资收益。溢价摊销方法有直线法和实际利率法两种。06年发布的《企业会计准则》规定采用实际利率法进行摊销。借：应收利息（债券面值×票面利率）（持有至到期投资－应计利息）贷：投资收益（债券账面价值×实际利率）持有至到期投资－利息调整（差额）实际利率法（Effective-interestMethod）指根据每期期初债券的实际价值和实际利率计算利息收入，以应计利息与利息收入的差额作为每期的溢价摊销额。应计利息＝票面值×票面利率×期数利息收入＝实际价值×实际利率×期数每期溢价摊销额＝应计利息－利息收入实际价值＝票面值＋尚未摊销的溢价②收到利息时借：银行存款贷：应收利息（3）到期收回债券借：银行存款贷：持有至到期投资－成本应收利息（持有至到期投资－应计利息）例：A企业1月1日购入B企业当日发行的5年期、每年末计息一次、到期还本分期付息的企业债券80份，准备长期持有。每份债券面值10000元，年利率12％，实际买入价为10400元，发生费用8000元。B企业发行债券的实际利率为10.66％，按实际利率法摊销溢价。价款及费用均已用银行存款支付。要求：编制相关会计分录。解：（1）投资时持有至到期投资初始成本＝10400×80＋8000＝840000元持有至到期投资面值＝10000×80＝800000元持有至到期投资溢价额＝840000－800000＝40000元借：持有至到期投资－B债券－成本800000持有至到期投资－B债券－利息调整40000贷：银行存款840000（2）持有期间一般编制计算表计算应收利息、利息收入、溢价摊销额等。应计利息＝80万×12％＝9.6万计息日期应计利息利息收入溢价摊销未摊销溢价面值与未摊销溢价之和①＝面值×票面利率②＝实际价值×实际利率③=①－②④＝上期④－③⑤=面值+④发行日40000840000第1年末9600089544645633544833544第2年末9600088856714426400826400第3年末9600088094790618494818494第4年末960008725187499745809745第5年末960008625597450800000持有至到期投资溢价摊销表（实际利率法）第1年末借：应收利息－B96000贷：持有至到期投资－B债券－利息调整6456投资收益89544借：银行存款96000贷：应收利息96000第2年、第3年、第4年依此类推第5年末借：应收利息－B96000贷：持有至到期投资－B债券－利息调整9745投资收益86255借：银行存款800000贷：持有至到期投资－B债券－成本800000直线法（Straight-lineMehtod）将投资产生的溢价额，按持有的期限平均摊销。应计利息＝票面值×票面利率×期数每期溢价摊销额＝溢价额÷持有期利息收入＝应计利息－每期溢价摊销额例：A企业1月1日购入B企业当日发行的5年期、每年末计息一次、到期还本分期付息的企业债券80份，准备长期持有。每份债券面值10000元，年利率12％，实际买入价为10400元，发生费用8000元。按直线法摊销溢价。价款及费用均已用银行存款支付。要求：编制相关会计分录。持有至到期投资初始成本＝10400×80＋8000＝840000元持有至到期投资面值＝10000×80＝800000元持有至到期投资溢价额＝84万－80万＝4万元每年溢价摊销额＝4万÷5＝0.8万元应收利息＝80万×12％＝9.6万利息收入＝9.6－0.8＝8.8万计息日期应收利息溢价摊销额利息收入未摊销溢价面值与未摊销溢价之和①＝面值×票面利率②＝溢价额÷持有期③＝①－②④＝上期④－②⑤=面值+④发行日40000840000第1年末9600080008800032000832000第2年末9600080008800024000824000第3年末9600080008800016000816000第4年末960008000880008000808000第5年末960008000880000800000持有至到期投资溢价摊销表（直线法）第一年末借：应收利息－B96000贷：投资收益88000持有至到期投资－B债券－利息调整8000收到利息时借：银行存款96000贷：应收利息－B960003.折价投资的会计处理折价投资指当企业购买的持有至到期投资的面值大于初始投资成本，且票面利率小于实际利率。（1）取得时借：持有至到期投资－成本（面值）贷：银行存款持有至到期投资－利息调整（初始成本小于面值的差额）（2）持有期业务的会计处理①年末计算利息时企业根据债券面值和票面利率计算应计利息，计算折价摊销额并确定投资收益。借：应收利息（债券面值×票面利率）（持有至到期投资－应计利息）持有至到期投资－利息调整贷：投资收益（债券账面价值×实际利率）折价摊销方法有直线法和实际利率法两种。实际利率法指根据每期期初债券实际价值和实际利率计算利息收入，以利息收入与应计利息的差额作为每期折价摊销额。应计利息＝票面值×票面利率×期数利息收入＝实际价值×实际利率×期数每期折价摊销额＝利息收入－应计利息实际价值＝票面值－尚未摊销的折价例：A企业1月1日购入B企业债券，票面利率为10％，实际利率为12％，5年期，分期付息、到期还本。票面值为40万元，初始投资成本为370562元。要求：编制相关会计分录。解：（1）投资时债券面值＝400000元债券折价额＝400000－370562＝29438元借：持有至到期投资－B－成本400000贷：持有至到期投资－B－利息调整29438银行存款370562（2）期末计算利息应计利息＝400000×10％＝40000计息日期利息收入应计利息折价摊销未摊销折价面值与未摊销折价之差①＝上期⑤×实际利率②＝面值×票面利率③＝①－②④＝上期④－③⑤=面值－④发行日29438370562第1年末44467.44400004467.4424970.56375029.44第2年末45003.53400005003.5319967.03380032.97第3年末45603.96400005603.9614363.07385636.93第4年末46276.43400006276.438086.64391913.36第5年末48086.64400008086.640400000持有至到期投资折价摊销表（实际利率法）第1年末计提利息借：应收利息40000持有至到期投资－B－利息调整4467.44贷：投资收益44467.44借：银行存款40000贷：应收利息40000第2年、第3年、第4年依此类推（3）到期收回投资时借：银行存款440000贷：持有至到期投资－B－成本400000应收利息40000直线法在直线法下，将投资时产生的折价额，按持有的期限平均摊销。应计利息＝票面值×票面利率×期数每期折价摊销额＝折价额÷持有期利息收入＝应计利息＋每期折价摊销额例：A企业7月1日购入B企业于当年1月1日发行的3年期债券。该债