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专题二会计要素一、资产的会计处理（一）资产的本质与特征正确认识资产的本质，关系到资产确认和计量方法，进而决定企业净资产和利润的确定。因此，资产本质和特征是一个基本会计理论问题。1、什么是资产？根据我国会计准则（修订）：资产是指“过去的交易或事项形成并由企业拥有或控制的资源，该资源预期会给企业带来经济利益。”2、资产的本质人们认识不尽一致,有以下几种表述：（1）经济资源观。即资产是一种“资源”或“经济资源”，如我国会计准则（修订前）所采用的定义,显然就是一种资源观。从资源角度来认识资产，扩大了传统资产概念的范围,使之能够涵盖某些特殊资产,如无形资产。（2）权利观。即认为资产是一种“权利”或“权益”，如当今比较流行的“产权论”。这种观点强调主体对资产的法定权利，即企业对资产的占有、使用、收益和处置权，对确立企业经营自主权有积极影响，但容易与所有者权益相混淆。（3）未来经济利益观(futureeconomicbenefits)。认为资产的本质是未来经济利益。资产的未来经济利益是指一项资产单独或与其他资产结合,具有为企业未来赚取现金流入作出贡献的能力。这是当今会计界的主流观点。3、资产的特征（1）预期能够给企业带来经济利益。它包含两层意义：第一,具有产生现金流量的能力,体现在：可换取现金或其他产品、劳务；用来生产时可以增加其他资产的价值(增值);第二,可以用于清偿债务。因此,判断一项目是否是资产首先要看它是不是蕴涵着潜在的经济利益,不具有潜在利益的项目或因故丧失潜在利益的项目,都应排除在资产之外。如：长期积压的残次冷背存货,没有或减少了潜在利益,这时要直接扣除或通过计提减值准备等方式扣除；（2）企业拥有或控制。会计并不核算所有资源，而仅仅计量在某一个主体控制范围内的经济资源。从这个意义上，资产的未来利益具有排他性，因为资产不能同时被多个主体控制。若存在共同控制，则只能按份额确认资产。判断资产是否被企业拥有或控制，一般都应考虑法定所有权，但法律上的所有权概念不是会计上确认资产的必要条件。典型的例子如融资租入的固定资产、土地使用权；（3）由过去的交易或事项所产生资产必须是过去交易或事项的结果，强调交易或事项已经发生。如合同订立可为企业带来预期利益，但由于合同还未实际履行，这时相关利益就不能确认；而已经购入的设备，无论款项是否支付，只要设备运抵企业，并由企业实际控制使用，就应列入资产。（二）资产分类资产种类繁多，不断变化，为有效管理和核算，必须科学、合理地分类。一般分类标志包括：1、资产流动性（currency）。这是世界各国对外财务报告中采用的基本分类。流动性是指资产在正常经营活动中转化为现金所经历的时间，时间越短，流动性越强。资产负债表中的资产部分就是按照流动性大小排列的，变现速度快、变现能力强的资产排在前面，流动性差的非流动资产排在后面。这种分类便于提供有关变现能力、偿债能力信息。2、资产实物形态。按照有无实物形态,可将资产分为有形资产和无形资产。但这种划分并不是特别严密的界定,有时遵从长期形成的习惯。如货币资产、债权等,虽无实物形态,习惯上仍把它们看成有形资产。3、资产货币性。货币性资产和非货币性资产的划分,主要应用于通货膨胀会计领域。货币性资产是那些换取货币金额确定的资产,即不随货币购买力变化而调整其金额;非货币性资产就是帐面价值随物价变动而变化的资产,因而从信息角度要经常调整。（三）资产确认与计量1、确认(recognition)。即将一个项目作为会计要素列入会计报表的过程，体现在三个方面：应否确认、何时确认和如何确认。实务中要根据项目是否满足确认标准来进行判断：（1）符合资产定义；（2）未来经济利益流入具有很大可能性；（3）能够可靠地计量（合理地估计）。2、计量(measurement)。即对会计要素进行量化描述的过程,主要解决入帐资产以按多少金额予以记录和报告的问题。会计计量包括两个方面:计量单位和计量属性。其中计量单位采用货币单位,由于货币购买力会发生变动,所以又有两种选择:名义货币和货币不变购买力。目前世界各国普遍使用名义货币,但在严重或恶性通货膨胀(达到或超过100%)时,名义货币会严重扭曲会计信息,所以一般要求补充编制不变购买力信息。计量属性前述已有讨论,即一般采用历史成本基础。从理论上说,使用未来现金流量属性是最为理想的，但在实务中,却根据具体情况进行选择:可靠性强的历史成本、考虑谨慎原则的成本与市价孰低、重置成本、公允价值(fairvalue)等。3、资产的种类及一般核算原理（1）资产种类货币资金(monetaryfunds):包括现金、银行存款、其他货币资金(外埠存款、银行汇票存款、银行本票存款、信用卡存款、信用证保证金存款、存出投资款);应收帐款(accountsreceivable):即在商业信用条件下，因销售产品或提供劳务，应向客户收取的款项，一般发生于赊销业务中。在计量时，应收帐款额的确定要扣除“商业折扣(tradediscount)”，但不扣除“现金折扣(cashdiscount)”即按照总价法核算。理论上，“净价法”（扣除现金折扣后的金额作为应收帐款入帐金额）更为合理,但处理复杂,实务中一般不采用。应收票据（notesreceivable）：预付帐款（payableinadvance）：其他应收款（otherreceivable）：存货（inventory）：短期投资（short-terminvestment）：固定资产（fixedassets）：无形资产（intangibleassets）：其他长期资产（othernon-currentassets）：（2）一般核算规则凡属资产类要素，其会计记录的规则一般是：借方（debtor，记作Dr.）记录增加数，贷方（creditor，记作Cr.）记录减少数，若有余额（balances），余额应在借方。用“T形帐户”表示：Dr×××Cr期初余额加：本期增加本期减少期末余额会计记录的登记原则采用“复式记录”：每笔业务在两个及其以上帐户上以“相反方向、相同金额”记录。e.g1：公司以银行存款购入不需安装的设备1台，价格为500,000元。则会计帐簿记录如下：Dr:固定资产500,000.00(资产增加,计入借方)Cr:银行存款500,000.00(资产减少,计入贷方)e.g2：与B公司合同约定：购进材料一批，价款10万元，三个月后支付。Dr：原材料100,000(资产增加,计入借方)Cr：应付帐款100,000(负债增加,计入贷方)二、负债的会计计量与确认（一）负债的本质和特征1、负债的概念负债有广义与狭义之分，广义负债即要求权，包括债权人权益和所有者权益两部分。通常意义上的负债仅指狭义概念，即企业资产总额中属于债权人的部分，它是指特定主体“由于过去交易或事项所产生、由现在承担且在将来向其他主体交付资产或劳务的责任，这种责任的履行将导致预期经济利益的牺牲”（SFACNo.6，FASB1980）。2、负债的本质负债本质上是一种权益或要求权，这种要求权的终止，将导致一个企业经济利益的流出。3、负债的特征（1）由过去交易或事项所产生。（2）是一种强制性义务或责任。负债义务的履行由法律、契约强制，债务人必须履行，确实无法履行的，将进入特别程序，即破产清算。（3）负债的清偿通常在未来特定时间通过交付资产或提供劳务进行。即导致一个企业经济利益的流出。（4）责任能够以货币确切计量或合理估计。多数情况下，责任通过契约规定，数额确定；有时支付额取决于未来事项的状况，这时金额需要合理估计，否则，就不能作为负债入帐。如精神损害的责任问题，一般由法院判定。（5）有确定的受款人和偿付日期。（二）负债确认与计量1、确认标准尽管负债的理论概念被广泛接受和认可，但实务上判断一项特定交易或事项是否构成一项负债，则需要建立更为明确的具体标准。常用的标准主要包括：（1）依据法律概念。即传统会计中采用的标准，确认负债的重要依据是根据企业是否承担此项债务的法定偿还义务；（2）依据公平或推定义务概念。公平义务由债权人、债务人双方同意且无须通过法律强制执行的债务，如定金规则：一方交付定金，违约则丧失定金，接受一方违约，则需双倍返还定金，这就是一种公平义务；推定义务则是指特定情况下推断成立的义务，如法定节假日工资、劳动保护条件等义务。（3）依据负债金额的可计量性。有时根据谨慎性原则，对负债金额需要根据未来情况而定或存在或有负债情况，需要按照估计数确认。如果不能估计，则不能确定。2、负债计量一般而言，现时负债总是以未来资产偿付，考虑到货币时间价值(timevalueofmonetary)的影响，当期应记录的负债金额应是未来偿还金额的折现值(discountvalue)。但实务中往往未考虑折现因素，即未来偿还多少，当期就记录多少。这种做法虽然高估了负债，但具有以下优点：（1）体现了谨慎性原则；（2）简化核算，符合成本－效益原则；（3）体现了重要性原则。（三）负债种类及一般核算规则1、负债种类按流动性(偿还期)分:流动负债和长期负债。（1）流动负债:将在一年或一个营业周期内偿还的负债。包括短期借款(short-termloans)、应付票据(notespayable)、应付帐款(accountspayable)、预收帐款(receivableinadvance)、应付工资、应交税金、应付利润(股利)、其他应付款、预提费用等。（2）长期负债：偿还期在一年以上或者超过一个营业周期的债务，包括长期借款、应付债券、长期应付款和其他长期负债。根据负债影响因素分:可确定负债和或有负债。（1）可确定负债(determinableliabilities)：数额能够相当精确计量的负债,亦即不存在不确定因素影响的负债,如银行借款、应付帐款等；（2）或有负债(contingentliabilities)：因某些可能发生的事项而形成的负债，这种事项的发生具有偶发性。如担保责任、待决诉讼、产品保修费、已贴现商业承兑票据等。2、一般核算规则凡属负债类要素，其会计记录的规则一般是：借方(debtor,记作Dr.)记录减少数，贷方(creditor,Cr.)记录增加数,若有余额(balances),余额应在贷方。用“T形帐户”表示：Dr×××Cr期初余额本期减少加：本期增加期末余额e.g：向银行借入流动资金借款100万元，存入开户行。Dr.:银行存款1,000,000.00(资产增加,计入借方)Cr.:短期借款1,000,000.00(负债增加,计入贷方)三、所有者权益（一）所有者权益的构成和表现形式所有者权益由所有者投入的资本、资本公积、盈余公积和未分配利润三个项目。（1）所有者投入资本。即企业创立时由投资者依公司章程、出资合同约定实际缴付的投资，会计上称为“实收资本（或股本）”。我国目前根据投资者的不同，把投资分为四种情况：国家投入资本（国有投资机构或授权投资机构）、法人投入资本（企业法人、社会法人）、个人投入资本（自然人）和外商投入资本（外国投资者、港澳台地区投资者）。(2)资本公积。投资者超额缴存资金和从其他渠道取得由全体投资人按比例享有的资金。包括资本(股本)溢价、股权投资准备、接受捐赠、外币折算差额、拨款转入以及其他资本公积。(3)留存收益。即已实现的利润,因各种原因未分配给股东,而是留在企业继续参与周转的赢余:a.盈余公积:按照规定从净利润中按比例提取积累资金。具体分为三个部分:一是法定盈余公积,提取比例10％,累计提取额达到注册资本的50％时可不再计提;二是任意盈余公积,由股东大会决定是否提取以及提取比例；三是法定公益金,用于职工集体福利设施,比例5－10％;b.未分配利润:本期留存、待以后年度分配的结存利润。可以看成是未指定用途的留存利润。从数量上:期初未分配利润＋本年净利润－已分配利润＝期末未分配利润（二）确认与计量确认较容易，不讨论。关于计量，如前述：所有者权益（净资产）＝资产－负债式中可知，所有者权益的计量从属于资产、负债的计量，即资产、负债计量完成后，所有者权益相当于是一个平衡数（差额）。（三）核算一般