《企业会计准则》应用案例讲解(李晓斌)

1《企业会计准则》应用案例讲解（38-4）李晓斌电子邮箱([e-mail])电话：[phone]固定资产一、固定资产的确认二、固定资产的初始计量三、固定资产的后续计量四、固定资产的处置2一、固定资产的确认（一）符合固定资产的定义固定资产，是指同时具有下列特征的有形资产：（1）为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；（2）使用寿命超过一个会计年度。（二）满足固定资产的确认条件(两个)3•（一）与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业；•（二）该固定资产的成本能够可靠地计量。4•固定资产具有以下三个特征：•1．固定资产是为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有。•2．固定资产使用寿命超过一个会计年度。•使用寿命，是指企业使用固定资产的预计期间，或者该固定资产所能生产产品或提供劳务的数量。（本准则第3条）•3．固定资产为有形资产。•5固定资产的各组成部分具有不同使用寿命或者以不同方式为企业提供经济利益，适用不同折旧率或折旧方法的，应当分别将各组成部分确认为单项固定资产。备品备件和维修设备通常确认为存货，但某些备品备件和维修设备需要与相关固定资产组合发挥效用，例如民用航空运输企业的高价周转件，应当确认为固定资产。6企业为运输设备等固定资产修理而储备的价值较高、使用期限较长且可反复修理使用的高价互换配件，购入时作为固定资产核算涉及的主要会计科目•固定资产•累计折旧•固定资产减值准备•在建工程•固定资产清理•未确认融资费用•资产减值损失•7二、固定资产的初始计量固定资产应当按照成本进行初始计量。（一）外购固定资产购买价款相关税费使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。8什么是达到预定可使用状态？•外购固定资产是否到预定可使用状态，需要根据具体情况进行分析判断。比如，购入不需安装的固定资产，购入后即可发挥作用的，认定购入后即可达到预定可使用状态；如果需要安装，只有安装调试后达到设计要求或合同规定的标准，该固定资产才能发挥作用的，这时才能确认达到预定可使用状态。9•以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，应当按照各项固定资产公允价值比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资产的成本。（本准则第8条第2款）•如果一笔款项购入的多项资产中还包括固定资产以外的其他资产，也应按类似的方法予以处理。10•需要注意的问题：购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，固定资产的成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，除按照《企业会计准则第17号——借款费用》应予资本化的以外，应当在信用期间内计入当期损益。11例假定A公司2007年1月1日从C公司购入N型机器作为固定资产使用，该机器已收到。购货合同约定，N型机器的总价款为1000万元，分3年支付，2007年12月31日支付500万元，2008年12月31日支付300万元，2009年12月31日支付200万元。假定A公司3年期银行借款年利率为6%。12分析：第一步，计算总价款的现值500/（1+6%）+300/（1+6%）2+200/（1+6%）3=471.70+267.00+167.92=906.62（万元）13第二步，确定总价款与现值的差额1000-906.62=93.38（万元）第三步，编制会计分录借：固定资产906.62未确认融资费用93.38贷：长期应付款1000第四步，2007年12月31日支付500万元借：长期应付款500贷：银行存款500借：财务费用54.4贷：未确认融资费用54.414每期财务费用怎么计算？第二年的本金为：906.62-（500-54.4）（二）自行建造固定资产的成本，由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成。•自营方式建造固定资产•随着市场化不断深入，除施工企业外，其他行业的企业较少采用自营方式建造固定资产，即便有，也多为小型土木建筑工程。15出包方式建造固定资产•在出包方式下，企业通过招标方式将工程项目发包给建造承包商，由建造承包商（即施工企业）组织工程项目施工。企业要与建造承包商签订建造合同，企业为甲方，负责筹集资金和组织管理工程建设，通常称为建设单位；建造承包商为乙方，负责建筑安装工程施工任务。16•出包工程的成本构成•企业以出包方式建造固定资产，其成本由建造该项固定资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成，包括发生的建筑工程支出、安装工程支出以及需分摊计入个固定资产价值的待摊支出。17•待摊支出是指在建设期间发生的，不能直接计入某项固定资产价值，而应由所建造固定资产共同负担的相关费用，包括为建造工程发生的管理费、征地费、可行性研究费、临时设施费、公证费、监理费、应负担的税金、符合资本化条件的借款费用、建设期间发生的工程物资盘亏、报废及毁损净损失，以及负荷联合试车费等。其中，征地费是指企业通过划拨方式取得建设用地的青苗补偿费、地上建筑物、附着物补偿费等。18•企业为建造固定资产通过出让方式取得土地使用权而支付的土地出让金不计入在建工程成本，应确认为无形资产（土地使用权）。19•（1）企业按合理估计的工程进度和合同规定结算的进度款•借：在建工程——建筑工程（××工程）•在建工程——安装工程（××工程）•贷：银行存款、预计账款等科目20•（2）工程完成时，按合同规定补付的工程款•借：在建工程•贷：银行存款等科目21•（3）企业将需要安装设备运抵现场安装时•借：在建工程——在安装工程（××设备）•贷：工程物资——××设备22•（4）企业为建造固定资产发生的待摊支出，•借：在建工程——待摊支出•贷：银行存款、应付职工薪酬、长期借款等科目23•房屋、建筑物等固定资产成本＝建筑工程支出＋应分摊的待摊支出•需要安装设备的成本＝设备成本＋为设备安装发生的基础、支座等建筑工程支出＋安装工程•支出＋应分摊的待摊支出24•（5）结转在建工程，•借：固定资产•贷：在建工程——建筑工程•在建工程——安装工程•在建工程——待摊支出25（三）投资者投入固定资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。甲已双方协议投资,甲用设备投资协议100万,公允150万,已的入帐价值为150万,差额资本公积26•（四）非货币性资产交换、债务重组、企业合并和融资租赁取得的固定资产的成本，应当分别按照相关准则确定。27•例甲公司主要从事化工产品的生产和销售。2007年12月31日，甲公司一套化工产品生产线达到预定可使用状态并投入使用，预计使用寿命为15年。根据有关法律，甲公司在该生产线使用寿命届满时应对环境进行复原，预计将发生弃置费用2000000元。甲公司采用的折现率为10%。28•（1）2007年12月31日，按弃置费用的现值计入固定资产原价固定资产原价＝2000000×0.2394＝478800（元）借：固定资产478800贷：预计负债478800•（2）2008年12月31日，确认利息费用的账务处理如下：借：财务费用47880贷：预计负债4788029每年的财务费用怎么算？其他有关固定资产的成本•应计入固定资产成本的借款费用，按照《企业会计准则第17条——借款费用》处理。（本准则第10条）•《企业会计准则第17号——借款费用》第4条规定：企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的，应当予以资本化，计入相关资产成本。30三、固定资产的后续计量（一）固定资产的折旧1.固定资产的折旧范围⑴已提足折旧的固定资产⑵土地2.固定资产的折旧金额•原价(成本)•预计净残值指假定固定资产预计使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态，企业目前从该项资产处置中获得的扣除预计处置费用后的金额。•减值准备313.固定资产使用寿命的确定生产能力有形和无形损耗法律限制4.固定资产折旧方法的选择选择的依据:经济利益的预期实现方式可选的方法:年限平均法工作量法双倍余额递减法年数总数法32•1.已达到预定可使用状态的固定资产，尚未办理竣工决算的，是否按照估计价值确认为固定资产，并计提折旧？（确认基础变化）•2.待办理了竣工决算手续后，是否按实际成本调整原来的暂估价值？•3.原已计提的折旧额需不需要调整？3334复核企业至少应当于每年年度终了，对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。使用寿命预计数与原先估计数有差异的，应当调整固定资产使用寿命。预计净残值预计数与原先估计数有差异的，应当调整预计净残值。与固定资产有关的经济利益预期实现方式有重大改变的，应当改变固定资产折旧方法。固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的改变应当作为会计估计变更。（二）资本化的后续支出•固定资产后续支出，是指固定资产在使用过程中发生的更新改造支出、修理费用等。•与固定资产有关的更新改造等后续支出，符合固定资产确认条件的，应当计入固定资产成本，同时将被替换部分的账面价值扣除。•与固定资产有关的修理费用等后续支出，不符合固定资产确认条件的，应当根据不同情况分别在发生时计入当期管理费用或销售费用等。35举例：企业的某项固定资产原价为1000万元，采用年限平均法计提折旧，使用寿命为10年，预计净残值为0，在第5年年初企业对该项固定资产的某一主要部件进行更换，发生支出合计500万元，符合本准则第四条规定的固定资产确认条件，被更换的部件的原价为300万元，收回残值100万元。361.设备转入在建工程借：在建工程600累计折旧400贷：固定资产10002.转销旧部件的账面价值旧部件的账面价值＝300－400÷1000×300＝180（万元）借：其他应收款100营业外支出80贷：在建工程180373.发生支出借：在建工程500贷：银行存款5004.安装完毕达到预定可使用状态投入使用借：固定资产920贷：在建工程920思考：如何计提折旧？38（三）费用化的后续支出•1.固定资产修理费用，应当直接计入当期费用。•2.固定资产改良支出，应当计入固定资产账面价值。•3.如果不能区分是固定资产修理还是固定资产改良，或固定资产修理和固定资产改良结合在一起，则企业应当判断，与固定资产有关的后续支出，是否满足固定资产的确认条件。如果该后续支出满足了固定资产的确认条件，后续支出应当计入固定资产账面价值；否则，后续支出应当确认为当期费用。39为消除病害对桥梁、隧道进行的局部修理支出，路基病害整治支出，机、客、货车和大型养路机械入厂修理、段做厂修、大部件大修支出，灾害复旧支出，以及各项设备的大修支出，予以费用化；各项设备的制式改变或升级支出，根据设备技术标准和行车安全需要必须发生的机车车辆加装改造支出，予以资本化•刚上市不久的北京华联，截止去年6月30日其资产负债表上长期待摊费用余额高达14570万元，该笔资产全部由店铺更新改造支出构成，摊销期为20年。这项支出看起来是针对固定资产的资本性支出，而不是费用性支出40•4.固定资产装修费用，如果满足固定资产的确认条件，装修费用应当计入固定资产账面价值，并在“固定资产”科目下单设“固定资产装修”明细科目进行核算，在两次装修间隔期间与固定资产尚可使用年限两者中较短的期间内，采用合理的方法单独计提折旧。如果在下次装修时，与该项固定资产相关的“固定资产装修”明细科目仍有账面价值，应将该账面价值一次全部计入当期营业外支出。41•5.融资租入固定资产发生的固定资产后续支出，比照上述原则处理。发生的固定资产装修费用等，满足固定资产确认条件的，应在两次装修间隔期间、剩余租赁期与固定资产尚可使用年限三者中较短的期间内，采用合理的方法单独计提折旧。•6.经营租入固定资产发生的改良支出，应通过“长期待摊费用”科目核算，并在剩余租赁期与租赁资产尚可使用年限两者中较短的期间内，采用合理的方法进行摊销。42四、固定资产的处置（一）固定资产终止确认的条件•满足下列条件之一的，应当予以终止确认：1.该固定资产处于处置状态。2.该固定资产预期通过使用或处置不能产生经济利益。通过“固定资产清理”科目核算43（二）持有待售的固定资产，应对预计净