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从银广夏透视审计目标郁晓兰07财务管理070141217一、案例概述........................................31、引子..........................................33、“神话”的创造..................................4二、案例分析........................................51从注册会计师内部分析审计失败的成因：............5（1）、对客户的经营业务及其状况了解不够.........5（2）、没有重点分析会计舞弊的根源...............5（3）、缺乏应有的职业怀疑态度和专业判断能力.....5（4）、审计程序不当.............................52、从注册会计师外部分析审计失败的成因.............6（1）、审计市场过度竞争.........................6(2)、中国文化中强调人际关系....................6（3）、惩罚力度不够.............................63、减少审计失败的对策.............................6（1）.对于注册会计师自身而言...................6（2）、对于注册会计师外部而言...................7三、透视审计目标7四、建立健全相关的制度，保证审计目标的实现从银广夏事件透视审计目标一、案例概述1、引子银广夏业绩的奇迹性转折，是从1998年发端的。这一年，银广夏传出了来自天津的“好消息”。1994年6月17日，广夏（银川）实业股份有限责任公司以“银广夏A”的名字在深圳交易所上市。银广夏A被称作第一家来自宁夏的上市公司。上市以后，围绕着陈川的银广夏高层队伍亦渐次成形。现任银广夏总裁的李有强来自天津。他生于1941年，曾任天津市工艺美术厂厂长，早在1985年就与陈川一起合作创业，1994年银广夏进入天津后，长期负责天津业务。而身兼财务总监、总会计师、董秘等多职的丁功民则常驻深圳。1994年上市之时，国内软磁盘行业竞争已如火如荼，转眼间，每生产一张软磁盘就要亏损2美分。对以软磁盘为主业的银广夏来说，转型迫在眉睫。银广夏最知名的项目是在银川西南永宁县西沙窝（现称征沙渠）治沙种草。治沙种草，为银广夏带来了异常良好的形像，但并没有带来什么效益。银广夏声称前后投资过6亿元，是一个夸大的数字。据《财经》了解，实际投资约9000万元。据说这一项目近期可持平，但要贡献巨额利润，为时尚早。银广夏业绩的奇迹性转折，是从1998年发端的。这一年，银广夏传出了来自天津的“好消息”。2、天津广夏“独撑大局”1999年，银广夏利润的75％来自于天津广夏；到了2000年，这个比例更大银广夏1994年在天津成立了控股子公司天津保洁制品有限公司。保洁公司曾经在1996年通过德国西·伊利斯公司（C.ILLES＆CO.）进口了一套泵式牙膏生产设备，这是可查的银广夏与西·伊利斯公司最早的往来；此后，银广夏又从西·伊利斯公司处订购了一套由德国伍德公司（KruppUhde）生产的500立升×3二氧化碳超临界萃取设备。这是传奇的起点。1998年，天津广夏接到了来自德国诚信贸易公司的第一张订单。其时，保洁公司已于1997年12月31日更名为天津广夏（集团）有限公司（下称天津广夏）。银广夏当年10月19日发布的公告称，天津广夏与德国诚信公司签订出口供货协议，天津广夏将每年向这家德国公司提供二氧化碳超临界萃取技术所生产的蛋黄卵磷脂50吨，及桂皮精油、桂皮含油树脂和生姜精油、生姜含油树脂产品80吨，金额超过5000万马克。几个月之后，1999年6月19日，在郑州召开的全国农业产业化龙头企业研讨会上，当时的银广夏董事局主席陈川这样讲述这单合同的暴利内涵：“……德国诚信公司于1999年6月12日一次订货总价达5610万马克。6月26日，一艘载着天津广夏第一批农产品萃取产品的货轮起锚离港，远航德国。这第一批产品出口，竟获利7000多万元！”1999年，银广夏利润总额1.58亿元，其中76％即来自于天津广夏（据张吉生一次内部讲话）。3、“神话”的创造随后，银广夏公告，将再从德国进口两条800立升萃取生产线，后又将计划升级为两条1500立升×3和一条3500立升×3的生产线。计划中的生产能力是天津广夏现有生产能力的13倍之多！一时间，市场为其展现的暴利前景而沸腾。在1999年年报公布前夕，2000年2月14日，陈川在北京突然遇疾去世，终年61岁。根据银广夏公告披露，死因是“突发性心肌梗塞”。创始人陈川的去世，并未使银广夏2000年梦幻之旅受到丝毫影响。在2月17日进行的董事会改选中，张吉生继任董事会主席，时任天津广夏董事长兼总经理的李有强升任公司总裁。随后银广夏公布了1999年年报，每股盈利0.51元，并实行公司历史上首次10转赠10的分红方案。从1999年12月30日至2000年4月19日不到半年间，银广夏从13.97元涨至35.83元，于2000年12月29日完全填权并创下37.99元新高，折合为除权前的价格75.98元，较一年前启动时的价位上涨440％。2001年3月，银广夏公布了2000年年报，在股本扩大一倍的情况下，每股收益增长超过60％，达到每股0.827元，盈利能力之强，令人咋舌。利润绝大部分来自天津广夏：银广夏全年主营业务收入9.1亿元，净利润4.18亿元。银广夏2000年1月19日公告称，当年天津广夏向德国诚信公司“出口”1.1亿马克的姜精油、桂皮油、卵磷脂等“萃取产品”。今年4月2日，审计其财务报表的深圳中天勤会计师事务所特向记者发来函件，称当年追加定单补充合同共计2.1亿马克，2000年度实际执行合同金额为1.8亿马克（约合7.2亿元人民币）。如果按照1999年度年报提供的萃取产品利润率（销售收入23971万元，业务利润15892万元，利润率66％）推算，天津广夏2000年度创造的利润将达到4.7亿元。更恢宏的利润前景在前头。今年3月，银广夏再度公告，德国诚信公司已经和银广夏签下了连续三年、每年20亿元人民币的总协议。以此推算，2001年银广夏的每股收益将达到2至3元，这将使银广夏成为“两市业绩最好市盈率却最低的股票”。银广夏传奇达到了顶峰。2001年6月18日：银广夏宣布，一条1500立升×3二氧化碳超临界萃取生产线已在安徽省芜湖市建成。二、案例分析1从注册会计师内部分析审计失败的成因：（1）、对客户的经营业务及其状况了解不够在“银广夏”案件中，中天勤会计师事务所审计人员在事后承认他们不擅长外贸业务。中天勤因不了解银广夏经营状况无法正确判断该客户所具有的营业风险，对银广夏公司干1999年变更了主营业务一经营活动没有采取适当的审计程序，进而为审计失败埋下祸根（2）、没有重点分析会计舞弊的根源促使银广夏会计舞弊和错报的条件齐备，比如上市、配股、增发股票的资格给银广夏的经营业绩带来不小的压力，公司为了暂时提高企业获利水平和投资者信任作假等。中天勤会计师事务所的审计人员没有重视这些舞弊和错报的条件，仅仅以财务报表表面的结果草草得出错误的审计结论，这与现代风险导向审计理论的要求相距甚远。（3）、缺乏应有的职业怀疑态度和专业判断能力琼民源1996年利润总额和净利润较1995年分别增长848倍和1290倍，资本公积在一年中增加6．57亿元达到ll亿之多，股价也在不到一年的时间内升幅高达l6倍。琼民源2006年琼民源公司在短短一年的时间内有如此惊人的业绩略有会计常识的人都会质疑其真实性，海南中华会计师事务所如果能够保持其应有的职业谨慎态度对此予以充分关注，发现琼民源会计舞弊就不会是个难题。（4）、审计程序不当中天勤在天津广夏审计中未能有效执行查询及函证程序，也未执行有效的分析性程序测试。比如会计师事务所对天津广夏1999年、2000年末的银行存款余额未实施有效的检查及函证程序；天津广夏1999年的水电费才20万元，2000年才70万元，萃取是高温高压高耗电，水电费如此之少，连新闻记者都怀疑了其真实性，而审计人员却没有进行怀疑。注册会计师不遵守执业准则，有效地执行审计程序为上市公司会计舞弊创造了机会，由此可见全面有效的执行分析程序是发现会计舞弊的重要方法。2、从注册会计师外部分析审计失败的成因（1）、审计市场过度竞争我国审计市场集中度的偏低，一些会计师事务所采用不正当手段争揽业务。拉关系影响审计的独立性，有损审计质量；低价揽客行为使事务所不得不减少必要的审计程序降低审计成本，由于多个事务所争抢同一笔业务，客户对注册会计师提高审计质量的行动并不积极配合，致使注册会计师在很大程度上需要迁就客户。(2)、中国文化中强调人际关系我国注册会计师一般比较注重人际关系，以取得社会和注册会计师团体内部的认可和尊重。这就导致在处理审计问题时，大多数人为避免矛盾激化都采用渐进式的方法。例如，在银广夏案件发生之前，竟然没有一个内部股东、高层管理者及注册会计师对该项审计提出质疑。（3）、惩罚力度不够对于出具虚假报告给利害关系人造成重大经济损失或产生恶劣社会影响的审计事件，我国给予注册会计师最严重的处罚是吊销注册会计师证，给予事务所得则是暂停执业或吊销营业执照，以及处以一定得经济赔偿。相关注册会计师和事务所在经济利益方面直接损失与弄虚作假所得和对社会危害程度相比显然微不足道，这也是注册会计师所无所有恃无恐的一个重要原因。3、减少审计失败的对策通过上述审计失败案例的分析，我们可以得出审计失败是由注册会计师内部和外部因素共同作用的结果。针对导致审计失败的原因，我们可以采取如下措施：（1）.对于注册会计师自身而言①提高注册会计师自身的业务素质注册会计师的执业水平对审计报告的质量起着关键的作用。注册会计师一方面通过深入了解被审计单位的经营状况，另一方面可以通过加强注册会计师在职专业教育，努力提高注册会计师的执业水平可以有效地将这种审计风险降低到很低的程度。注册会计师应将不断提高专业胜任能力贯穿于注册会计师的整个执业生涯。②保持职业谨慎态度审计业务是一项具有高风险的工作，因此注册会计师应加强风险教育、增强风险意识，使审计风险降低到尽可能小的程度注册会计师不但严格遵循专业标准的要求，制定适当的审计程序，而且要建立、健全会计师事务所的质量控制制度，对于非正常交易，要严格控制审计风险等措施减少审计失败。（2）、对于注册会计师外部而言①社会各级共同努力改善注册会计师的审计环境我国注册会计师协会有责任优化注册会计师的审计环境，防止过度竞争，保障注册会计师获得合理的收入，坚决制止采用不正当手段争揽业务；社会各界也有义务为注册会计师营造一个良好的审计氛围，不因各种不良动机引诱注册会计师作假，或用不付全费要挟注册会计师。证监会等主管部门也应对提供虚假信息的上市公司、会计师事务所及相关责任人员加大处罚，净化审计环境。②加强对事务所的审核和注册会计师能力的考查会计师事务所是否按照准则执行审计，注册会计师具有专业胜任能力和应有的道德素质直接关系到审计质量。加强对会计师事务所的审核和注册会计师能力的考查，能够有效地降低审计风险，极大地减少审计失败案例。有关部门应该对事务所定期进行审查和不定期的抽查，对于不符合要求的事务所责令停止经办业务；组织注册会计师进行再学习和业务考试，只有合格者才能从事审计，不合格者待符合标准再上岗。结论：审计失败使注册会计师行业遭遇了前所未有的信用危机也降低了资本市场的效率，损害了社会利益。因此，研究注册会计师审计失败的原因、探讨审计失败的防范措施具有十分重要的现实意义。三、透视审计目标------披露重大错弊是我国审计的总目标之一根据我国独立审计准则，独立审计的总目标是对被审计单位会计报表的合法性、公允性和一贯性表示意见。其中，公允性是指被审计单位会计报表在所有重大方面是否公允地反映了被审计单位的财务状况、经营成果和资金变动情况。如果被审计单位的会计报表存